З метою однозначного розуміння окремих положень податкового законодавства, встановлення єдиного підходу при застосуванні штрафних (фінансових) санкцій за виявлені під час проведення документальних невиїзних, планових та позапланових виїзних перевірок порушення податкового законодавства платниками податків - юридичними особами (їх філіями, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами), обґрунтуванні органами державної податкової служби рішень під час проведення апеляційних процедур і використання платниками податків під час таких процедур та виконання постанови Кабінету Міністрів України від 27 січня 2010 року N 86 "Про надання податкових та інших роз'яснень" і наказу ДПА України від 12.04.2003 N 176 "Про затвердження Порядку надання роз'яснень окремих положень податкового законодавства", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23.04.2003 за N 326/7647, керуючись статтею 8 Закону України від 4 грудня 1990 року N 509-XII "Про державну податкову службу в Україні",

1. Затвердити Узагальнююче податкове роз'яснення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення податкового законодавства платниками податків - юридичними особами, що додається.

2. Відкликати з місць застосування листи ДПА України від 02.06.2005 N 10902/7/23-1117, від 24.04.2008 N 8602/7/23-4017/111, від 13.05.2009 N 9842/7/23-4017/227, від 25.12.2009 N 28911/7/23-4017/679, від 12.11.2009 N 25010/7/10-1017/3727 та Розділ IV "Щодо відповідальності платників податків за порушення податкового законодавства" листа ДПА України від 06.07.2009 N 14082/7/23-4017/354.

3. Департаменту масово-роз'яснювальної роботи та звернень громадян (Косарчук В.П.) забезпечити оприлюднення цього наказу через засоби масової інформації та розміщення на веб-сайті ДПА України.

4. Головам державних податкових адміністрацій в АР Крим, областях, містах Києві та Севастополі довести зазначене роз'яснення до відома платників податків і підпорядкованих органів державної податкової служби та забезпечити врахування при проведенні податкового контролю юридичних осіб та винесенні рішень у процесі апеляційних узгоджень.

5. Наказ набирає чинності з дня його опублікування.

6. Контроль за виконанням цього наказу покласти на заступника Голови Рубан Н.І.

1. Щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбачених підпунктами 17.1.1 та 17.1.2 пункту 17.1 статті 17 Закону України від 21 грудня 2000 року N 2181-III "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181).

1.1. Відповідно до підпункту "а" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону N 2181 податковий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкових зобов'язань платника податків у разі, якщо платник податків не подає у встановлені строки податкову декларацію.

Якщо платник податків не подає у встановлені строки податкову декларацію згідно з підпунктом 17.1.1 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181 та підпунктом 6.1.1 пункту 6.1 Інструкції про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затвердженої наказом ДПА України від 17.03.2001 N 110, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23.03.2001 за N 268/5459, зі змінами та доповненнями (далі - Інструкція N 110), до такого платника податків за неподання або затримку подання кожної декларації застосовується штраф у розмірі десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

1.2. Якщо платник податків не подає декларацію і за результатами перевірки податковий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання платника за вказаними підставами, то за кожний звітний податковий період, в якому виникає податкове зобов'язання, згідно з підпунктом 17.1.2 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181 та підпунктом 6.1.2 пункту 6.1 Інструкції N 110 до такого платника податків додатково до штрафних санкцій, визначених підпунктом 17.1.1 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181, застосовуються штрафні (фінансові) санкції у розмірі десяти відсотків суми податкового зобов'язання за кожний повний або неповний місяць затримки подання податкової декларації (незалежно від кількості установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу) податкових періодів, що минули), але не більше п'ятдесяти відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Приклад:

Перевіркою встановлено, що платником податків не подавались податкові розрахунки збору за забруднення навколишнього природного середовища за 2008 рік при наявності та використанні пересувних джерел забруднення.

При цьому працівниками органу ДПС нараховано збору за викиди пересувними джерелами забруднення за 2008 рік у загальній сумі 1900,0 грн., у т. ч.:

I квартал - 1000,0 грн.

II квартал - 300,0 грн.

III квартал - 500,0 грн.

IV квартал - 100,0 грн.

Таким чином, у цьому випадку за результатами перевірки сума штрафних (фінансових) санкцій, що підлягає застосуванню на підставі підпункту 17.1.1 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181, складає 680 грн., сума штрафних (фінансових) санкцій, що підлягає застосуванню на підставі підпункту 17.1.2 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181, складає 1090 грн., сума нарахованого податку становить 1900 грн.

2. Щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбачених підпунктами 17.1.3 та 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181.

2.1 Щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, визначених підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України N 2181.

Відповідно до підпункту "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону N 2181 податковий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкових зобов'язань платника податків у разі, якщо дані документальних перевірок діяльності платника податків свідчать як про заниження, так і про завищення податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

У разі коли дані документальної перевірки платника податків свідчать про заниження суми податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях, і податковий орган виявляє суму недоплати відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181 та підпункту 6.1.3 пункту 6.1 Інструкції N 110 такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від податкового органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми недоплати та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Пунктом 2.8 Інструкції N 110 визначено, що недоплата - це заниження суми податкового зобов'язання за відповідні базові податкові (звітні) періоди.

При цьому, підпунктом 6.1.3 пункту 6.1 Інструкції N 110 передбачено, що у разі якщо за результатами перевірки виявлено в окремих податкових періодах суми недоплат, то за кожний з таких податкових періодів нараховуються штрафні (фінансові) санкції у порядку та розмірах, визначених цим пунктом.

Отже, штрафні (фінансові) санкції відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181 застосовуються на визначені перевіркою суми занижень податкових зобов'язань (недоплат) за відповідні базові податкові (звітні) періоди без урахування встановлених перевіркою завищень податкових зобов'язань в інших базових податкових періодах (крім випадків, коли до початку перевірки платник податків самостійно виявив факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів та відповідно до пункту 17.2 статті 17 Закону N 2181 відкоригував ці суми шляхом подання уточнюючого розрахунку або відображення коригувань у відповідних рядках декларацій за наступні податкові періоди).

Інструкцією N 110 передбачена послідовність дій при розрахунку штрафних (фінансових) санкцій з метою дотримання вимог щодо максимального (п'ятдесяти відсотків) та мінімального (десять неоподаткованих мінімумів доходів громадян) їх розміру, а саме:

1) визначається сукупно сума недоплат за кожною з декларацій за всіма податковими періодами, в яких вони виявлені;

2) визначається сукупно сума штрафних (фінансових) санкцій за всіма податковими періодами, у яких були виявлені суми недоплат та за якими нараховані такі штрафні (фінансові) санкції;

3) здійснюється обрахування максимального та мінімального розміру штрафних (фінансових) санкцій від сукупної суми недоплат та порівнюється із фактично нарахованою сумою штрафних (фінансових) санкцій, визначеною сукупно за всі податкові періоди, в яких були виявлені суми недоплат.

До сплати визначаються суми штрафних (фінансових) санкцій, що не перевищують максимальний розмір та не є нижчими від мінімального розміру, визначених цих пунктом.

Приклад:

За результатами проведеної у жовтні 2008 року за період з 1 жовтня 2007 до 1 вересня 2008 року перевірки встановлено завищення платником податків суми податку на додану вартість, що підлягала нарахуванню та сплаті за травень 2008 року, на 1500 грн., а також заниження суми податку на додану вартість в окремих податкових періодах, у т. ч:

за січень 2008 року - на 2000 грн.

за червень 2008 року - на 2241 грн.

за липень 2008 року - на 150 грн.

за серпень 2008 року - на 210 грн.