Державна податкова адміністрація України в зв'язку з надходженням численних запитів від органів державної податкової служби про надання відповідних роз'яснень та за результатами аналізу складених працівниками підрозділів податкового контролю юридичних осіб актів планових та позапланових виїзних перевірок суб'єктів господарювання - юридичних осіб надає роз'яснення з окремих питань щодо застосування за результатами документальних перевірок платників податків штрафних (фінансових) санкцій.

1. Щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбачених підпунктами 17.1.1 та 17.1.2 пункту 17.1 статті 17 Закону України від 21 грудня 2000 року N 2181-III "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181).

1.1. Відповідно до підпункту "а" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону N 2181 податковий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкових зобов'язань платника податків у разі, якщо платник податків не подає у встановлені строки податкову декларацію.

При цьому, у разі якщо платник податків не подає у встановлені строки податкову декларацію, згідно з підпунктом 17.1.1 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181 та підпунктом 6.1.1 пункту 6.1 Інструкції про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, яка затверджена наказом ДПА України від 17.03.2001 р. N 110, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23.03.2001 р. за N 268/5459, із змінами та доповненнями (далі - Інструкція про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, Інструкція N 110), до такого платника податків застосовується штраф у розмірі десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян за неподання або затримку подання кожної декларації.

1.2. Якщо платник податків не подає декларацію і за результатами перевірки податковий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання платника податків за вищенаведеними підставами, то за кожний звітний податковий період, в якому виникає податкове зобов'язання, згідно з підпунктом 17.1.2 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181 та підпунктом 6.1.2 пункту 6.1 Інструкції N 110 до такого платника податків додатково до штрафних санкцій, визначених підпунктом 17.1.1 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181, застосовуються штрафні (фінансові) санкції у розмірі десяти відсотків суми податкового зобов'язання за кожний повний або неповний місяць затримки подання податкової декларації (незалежно від кількості установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу) податкових періодів, що минули), але не більше п'ятдесяти відсотків від суми нарахованого податкового зобов'язання та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Приклад

Проведеною перевіркою платника податків встановлено, що ним не подавались податкові розрахунки збору за забруднення навколишнього природного середовища за 2008 рік при наявності та використанні пересувних джерел забруднення.

При цьому працівниками органу ДПС нараховано збору за викиди пересувними джерелами забруднення за 2008 рік в загальній сумі 1900,00 грн., в т.ч.:

- I квартал - 1000,00 грн.

- II квартал - 300,00 грн.

- III квартал - 500,00 грн.

- IV квартал - 100,00 грн.

Таким чином, у даному випадку за результатами перевірки сума штрафних (фінансових) санкцій, що підлягає застосуванню на підставі пп. 17.1.1 п. 17.1 ст. 17 Закону N 2181, складає 680 грн., сума штрафних (фінансових) санкцій, що підлягає застосуванню на підставі пп. 17.1.2 п. 17.1 ст. 17 Закону N 2181, складає 1090 грн., а сума нарахованого податку становить 1900 грн.

2. Щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбачених підпунктами 17.1.3 та 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181.

2.1. Щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, визначених підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України N 2181.

Відповідно до підпункту "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону N 2181 податковий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкових зобов'язань платника податків у разі, якщо дані документальних перевірок діяльності платника податків свідчать як про заниження, так і про завищення його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

У разі коли дані документальної перевірки платника податків свідчать про заниження суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях, і податковий орган виявляє суму недоплати відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181 та підпункту 6.1.3 пункту 6.1 Інструкції про порядок застосування та стягнення штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від податкового органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми недоплати та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Пунктом 2.8 Інструкції N 110 визначено, що недоплата - це заниження суми податкового зобов'язання за відповідні базові податкові (звітні) періоди.

При цьому підпунктом 6.1.3 пункту 6.1 Інструкції N 110 передбачено, що у разі якщо за результатами перевірки виявлено в окремих податкових періодах суми недоплат, то за кожний з таких податкових періодів нараховуються штрафні (фінансові) санкції у порядку та в розмірах, визначених цим пунктом.

Отже, штрафні (фінансові) санкції відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону N 2181 застосовуються на визначені перевіркою суми занижень податкових зобов'язань (недоплат) за відповідні базові податкові (звітні) періоди без урахування встановлених перевіркою завищень податкових зобов'язань у інших базових податкових періодах (крім випадків, коли до початку перевірки платник податків самостійно виявив факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів та відповідно до пункту 17.2 статті 17 Закону N 2181 відкоригував ці суми шляхом подання уточнюючого розрахунку або відображення коригувань у відповідних рядках декларацій за наступні податкові періоди).

Інструкцією N 110 передбачена послідовність дій при розрахунку штрафних (фінансових) санкцій з метою дотримання вимог щодо максимального (п'ятдесяти відсотків) та мінімального (десять неоподаткованих мінімумів доходів громадян) їх розміру, а саме:

1) визначається сукупно сума недоплат за кожною з декларацій за всіма податковими періодами, в яких вони виявлені;

2) визначається сукупно сума штрафних (фінансових) санкцій за всіма податковими періодами, у яких були виявлені суми недоплат та за якими нараховані такі штрафні (фінансові) санкції;

3) здійснюється обрахування максимального та мінімального розміру штрафних (фінансових) санкцій від сукупної суми недоплат та порівнюється із фактично нарахованою сумою штрафних (фінансових) санкцій, визначеною сукупно за всі податкові періоди, в яких були виявлені суми недоплат.