ПОСТАНОВА
Іменем України
09 грудня 2019 року
Київ
справа №805/1740/16-а
адміністративне провадження №К/9901/21359/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я.В.,
учасники справи:
представник позивача: Манько Т.О.,
представник відповідача: Тернинко С.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Акціонерного товариства "СЕМБОЛ УЛУСЛАРАРАСИ ЯТИРИМ ТАРИМ ПЕЙЗАЖ ІНШААТ ТУРИЗМ САНАЙІ ВЕ ТІДЖАРЕТ АНОНІМ ШИРКЕТІ" на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13 лютого 2019 року (суддя Кониченко О.М.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 19 червня 2019 року (головуючий суддя Блохін А.А., судді: Гаврищук Т.Г., Геращенко І.В.) у справі №805/1740/16-а за позовом Акціонерного товариства "СЕМБОЛ УЛУСЛАРАРАСИ ЯТИРИМ ТАРИМ ПЕЙЗАЖ ІНШААТ ТУРИЗМ САНАЙІ ВЕ ТІДЖАРЕТ АНОНІМ ШИРКЕТІ" до Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
У червні 2016 року Акціонерне товариство "СЕМБОЛ УЛУСЛАРАРАСИ ЯТИРИМ ТАРИМ ПЕЙЗАЖ ІНШААТ ТУРИЗМ САНАЙІ ВЕ ТІДЖАРЕТ АНОНІМ ШИРКЕТІ" (далі по тексту - позивач, АТ "СЕМБОЛ") звернулося до суду з позовом до Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області (далі по тексту - відповідач), в якому просило, з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення- рішення форми "В1" від 2 червня 2016 року №0003071201, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 21676519 грн. та застосовано штрафні санкції у сумі 5419129,75 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення- рішення форми "В4" від 2 червня 2016 року №0003061201, яким зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість на 15680707 грн., та застосовано штрафні санкції у сумі 1266262,90 грн.;
Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2017 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 2 червня 2016 року №0003071201, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 21676519 грн. та нараховано штрафні санкції в розмірі 5419129,75 грн., та від 2 червня 2016 року №0003061201, в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 15285205, 75 грн., та нарахування штрафних санкцій в розмірі 1226712,77 грн. В іншій частині позовних вимог було відмовлено.
Постановою Верховного Суду від 7 серпня 2018 року касаційну скаргу Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області задоволено частково. Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2016 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2017 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Направляючи справу на новий розгляд, суд касаційної інстанції вказав на необхідність дослідження реальності господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування; добросовісності дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті; взаємозв`язку між отриманими товарами (послугами) та використанням їх у господарській діяльності, а також реальності усіх даних, наведених у документах, складених за наслідками господарських відносин та які підтверджують факт руху активів платника податків та руху його капіталу.
Ухвалою від 13 лютого 2019 року Донецький окружний адміністративний суд задовольнив клопотання АТ "СЕМБОЛ" та залишив без розгляду адміністративний позов в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми "В4" від 2 червня 2016 року № 0003061201, про завищення реєстраційної суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні на 395501,25 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 39550,13 гривень.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 13 лютого 2019 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 2 червня 2016 року №0003061201, відповідно до якого завищено суму від`ємного значення, що враховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 1916666 грн. та застосована штрафна санкція в розмірі 191666,60 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 19 червня 2019 року апеляційну скаргу АТ "СЕМБОЛ" залишено без задоволення, рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13 лютого 2019 року залишено без змін.
Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 28 серпня 2019 року апеляційну скаргу Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області залишено без задоволення. Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 13 лютого 2019 року залишено без змін.
Вирішуючи спір, суди встановили, що АТ "СЕМБОЛ" зареєстровано в якості юридичної особи в Турецькій Республіці, м. Стамбул, Бешікташ/Етілер, Бізнес центр Акмеркез, Е3 блок, поверх 11. На підставі Рішення Правління Товариства від 22 серпня 2011 року позивачем було створено "Представництво "Сембол Улусларараси Ятирим Тарим Пейзаж Іншаат Турізм Санайі Ве Тіджарет Анонім Ширкеті" (ЄДРПОУ 26503626, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Апатова, буд.121, прим.2) (далі - Представництво). Представництво є платником податку на додану вартість.
Посадовими особами контролюючого органу на підставі п. 75.1 ст.75, п.п. 78.1.8 п. 78.1, 78.2 ст.78, ст.79, п.200.11, ст.200 ПК України, наказів Жовтневої ОДПІ м. Маріуполя ГУ ДФС у Донецькій області від 13 квітня 2016 року №717, від 26 квітня 2016 року №778 було проведено позапланову документальну невиїзну перевірку Представництва з питань правомірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за січень 2016 року, за результатами якої відповідачем складено акт від 13 травня 2016 року за №715/05-81-12-01/26503626.
Перевіркою встановлено порушення:
- п.185.1 ст.185, п. 187.1 ст. 187, ст. 186. п. 186.2 п.200.1 ст.200 ПК України, внаслідок чого занижено податкові зобов`язання Представництва за квітень 2015 року на суму ПДВ 395501 грн. та завищено податкові зобов`язання на загальну суму ПДВ 7846197 грн., у т.ч. за періоди: вересень 2014 року - на суму ПДВ 833 грн., жовтень 2014 року - на суму ПДВ 1500833 грн., листопад 2014 року - на суму ПДВ 2723725 грн., грудень 2014 року - на суму ПДВ 3620806 грн.;
- п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п. 201.10 ст.201, п.185.1 ст.185, п. 187.1 ст. 187, п. 194.1 ст. 194, п.200.1 ст.200, п.200.4, п. 200.1, статті 200 розділу V ПК України, а саме завищено податковий кредит на суму 18966601 грн., в т.ч. лютий 2014 року- 1465175 грн., квітень 2014 року - 1670889 грн., червень 2014 року - 583333 грн., липень 2014 року - 1083333 грн., серпень 2014 року - 254961 грн., вересень 2014 року - 1273429 грн., жовтень 2014 року - 1950648 грн., листопад 2014 року - 2330248 грн., грудень 2014 року - 4359061 грн., січень 2015 року - 364521 грн., лютий 2015 року - 54070 грн., березень 2015 року - 4674 грн., квітень 2015 року - 178038 грн., травень 2015 року - 94221 грн.;
- п.200.4 б ст.200 ПК України, внаслідок чого завищено суму, яка підлягала бюджетному відшкодуванню на рахунок у банку по декларації за січень 2016 року, з урахуванням уточнюючого розрахунку, у сумі 21676519 грн.;
- п.185.1 ст.185, п. 187.1 ст. 187, п., ст.. 186. п. 186.2 п.200.1 ст.200, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п. 201.10 ст.201 , п. 194.1 ст. 194, п.200.1 ст.200, п.200.4, п. 200.1, п. 200.4 ст.200 ПК України, а саме завищення реєстраційної суми податку, визначеної п. 200-1. 3 ст. 200-1 ПК України, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до ст. 200-1 ПК України на суму 15680707 грн.
- підпункту 3 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX, п. 200.4 ст. 200 ПК України, внаслідок чого підприємством завищено реєстраційну суму, визначену п. 200-1.3 ст. 200-1 ПК України, та на яку було збільшено від`ємне значення ПДВ, сформовану за результатами звітного (податкового) періоду за липень 2015 року та яка неправомірно задекларована платником на суму 1146724 грн.
За висновками акта перевірки контролюючим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 0003071201 від 2 червня 2016 року за порушення абз. "б" п. 204 ст. 200 ПК України, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у сумі 21676519 грн. та застосовано штрафні санкції у сумі 5419129,75 грн. (форма В1);
- № 0003061201 від 2 червня 2016 року за порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 186.2 ст. 186, п. 200.1 ст. 200, п. 198.1 ст. 198, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201, п. 194.1 ст. 194, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 15680707 грн. і застосовано штрафні санкції в сумі 1266262,90 грн. (форма В4).
Задовольняючи частково вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, вказав на правильність висновків контролюючого органу про порушення позивачем приписів ПК України в частині включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість за податковими накладними після спливу 365 днів з моменту їх складання, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ на загальну суму 2369024 грн.
Також суди вказали, що за наслідками подання у грудні 2015 року позивачем уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, контролюючим органом були проведені камеральні перевірки, на підставі висновків яких відповідачем було винесено податкові повідомлення-рішення про зменшення від`ємного значення з ПДВ, які оскаржені не були та є узгодженими. З огляду на наведене суди вказали на правомірність висновків відповідача щодо завищення АТ "СЕМБОЛ" заявленої суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 3018078 грн.
З приводу завищення позивачем податкового кредиту на загальну суму ПДВ 12853616 грн. за період з 27 вересня 2014 року та завищення податкових зобов`язань на загальну суму 7846197 грн. за період з вересня 2014 року по січень 2015 року при будівництві санаторного комплексу "Мрія" (Крим, м. Ялта, сел. Оползневе) суди вказали, що до спірних правовідносин має застосовуватись Закон №1636-VІІ. Зазначеним нормативно-правовим актом встановлено, що при здійсненні платниками податку операцій з постачання товарів, місцем постачання яких відповідно до пункту 186.2 статті 186 ПК України визначена територія ВЕЗ "Крим", податок на додану вартість не справляється, тобто платники податку за такими операціями не визначають ні податкових зобов`язань, ні податкового кредиту. Висновки відповідача про порушення формування податкового кредиту по відносинам з ТОВ "Компанія "Арстек" суди також визнали обґрунтованими, оскільки відповідні податкові накладні були включені до складу податкового кредиту по декларації за жовтень 2014 року після набрання чинності Законом №1636-VІІ.
Щодо завищення позивачем суми реєстраційного ліміту на суму 1146724 грн., суди вказали на те, що таке завищення не вплинуло на відшкодування ПДВ, але згідно з пунктом 41 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України підлягає зменшенню на підставі податкового повідомлення-рішення.
В ході судового розгляду справи також було підтверджено факт несплати позивачем - отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України суми у розмірі 5748473 грн., а тому позивачем неправомірно заявлено вказану суму до бюджетного відшкодування. Крім того, суди вказали на обґрунтованість висновків контролюючого органу про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування у розмірі 21676519 грн., оскільки відповідно до Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №21 від 28 січня 2016 року, при поданні уточнюючого розрахунку зазначена сума мала б бути відображена у рядку 16.2 декларації за звітний період, натомість, позивач включив її до рядка 16.1.
Разом з тим, суди дійшли висновку про недоведеність порушень по господарських відносинах з ТОВ "СЕРТЕК", ТОВ "Сінержі Інжиніринг Енд Констракшн", оскільки операції з придбання послуг у зазначених контрагентів підтверджені належними первинними документами, що і стало підставою для часткового задоволення позовних вимог та скасування податкового повідомлення-рішення від 2 червня 2016 року №0003061201 в частині завищення суми від`ємного значення, що враховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 1916666 грн. та застосування штрафної санкції у розмірі 191666 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою апеляційного суду від 19 червня 2019 року, АТ "СЕМБОЛ" подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення в частині відмови у задоволенні позовних вимог і прийняти нове рішення про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 2 червня 2016 року №0003071201, а провадження у частині вимог щодо визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 2 червня 2016 року №0003061201 - закрити, оскільки останнє вважається відкликаним.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує, що на підставі оскаржених судових рішень, враховуючи часткове скасування податкового повідомлення-рішення від 2 червня 2016 року №0003061201 в частині завищення суми від`ємного значення, ПДВ на суму 1916666 грн. та застосування штрафної санкції у розмірі 191666 грн., контролюючим органом складено податкове повідомлення-рішення від 26 червня 2019 року №0003061201, згідно з яким зменшено від`ємне значення ПДВ на 13368539,13 грн. та застосовано штраф у розмірі 1035046,17 грн. З огляду на вказане скаржник вважає зазначене податкове повідомлення-рішення відкликаним, а відтак відсутній індивідуальний акт, щодо якого пред`явлено позов.
Щодо висновків судів про помилкове включення позивачем суми 21676519 грн. до рядка 16.1 декларації з ПДВ за січень 2016 року, в той час, коли це значення мало б бути включене до рядка 16.2 декларації за лютий 2016 року, скаржник вважає, що наявність технічних помилок у податкових деклараціях з ПДВ не може бути підставою для зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування з ПДВ. При цьому суди помилково застосували до даних правовідносин абзац "б" пункту 200.4 статті 200 ПК України, оскільки в діях позивача відсутній склад податкового правопорушення, яке було підставою для складення податкового повідомлення-рішення від 2 червня 2016 року №0003071201.
Крім того, скаржник вказує на порушення апеляційним судом норм процесуального права, яке виявилось у відсутності мотивів відхилення аргументів позивача, зокрема в частині того, що допущені неточності під час заповнення податкових декларацій з ПДВ не можуть бути підставою для зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ.
Від АТ "СЕМБОЛ" надійшли додаткові пояснення до касаційної скарги, відповідно до яких позивач вказує на те, що суди попередніх інстанцій не дослідили належним чином питання граничних строків включення до складу податкового кредиту сум ПДВ за податковими накладними після спливу 365 днів з моменту їх складення. З приводу встановленого відповідачем в акті перевірки від 13 травня 2016 року факту завищення позивачем сум від`ємного значення з ПДВ на суму 3018078 грн. зазначено, що в порушення положень підпункту 200.10 статті 200 ПК України контролюючим органом камеральні перевірки були проведені поза межами тридцятиденного строку, внаслідок чого податкові повідомлення-рішення щодо зменшення розміру від`ємного значення, винесені на підставі відповідних актів камеральних перевірок є неправомірними. Також скаржником звертається увага на те, що суди попередніх інстанцій помилково не врахували доводи щодо неправомірності неврахування відповідачем податкового кредиту по операціях на території Автономної Республіки Крим до 27 вересня 2014 року (дати набуття чинності Законом №№1636-VII), не дослідивши при цьому строки виписки податкових накладних, які були включені Представництвом до складу податкового кредиту. Позивач акцентує увагу на безпідставності висновків контролюючого органу, з якими погодились суди попередніх інстанцій, щодо зменшення розміру податкового кредиту на суму 5748473 грн. через несплату таких сум постачальникам товарів/робіт/послуг або до Державного бюджету України, оскільки оплата юридичним особам-нерезидентам здійснювалась Материнською компанію, а не Представництвом, з огляду на особливості правового регулювання перерахування коштів нерезидентом в Україні. При цьому Представництвом за наслідками придбання послуг від нерезидента було нараховано на їх вартість ПДВ та відображено у податкових зобов`язаннях відповідного періоду.
Також з приводу податкового повідомлення-рішення від 2 червня 2016 року №0003071201 позивач повідомив, що 29 червня 2019 року контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення за ідентичними номером та сумою, підставою для його прийняття також є акт документальної позапланової перевірки №7158/05/81-12-01/26503626. При цьому, на переконання скаржника, підстав для винесення нового податкового повідомлення-рішення, визначених статтею 60 ПК України, у відповідача не було. З огляду на зазначені обставини АТ "СЕМБОЛ" наголошено на положеннях статті 61 Конституції України та пункту 116.2 статті 116 ПК України.
Від Головного управління ДФС у Донецькій області надійшла заява про заміну відповідача у справі - Маріупольську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Донецькій області на Головне управління ДПС у Донецькій області, з огляду на приписи постанови КМУ від 28 березня 2018 року №296, якою відповідача у справі реорганізовано шляхом приєднання до Головного управління ДФС у Донецькій області. 12 липня 2019 року припинено державну реєстрацію Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області. Відповідно до розпорядження КМУ від 21 серпня 2019 року №682-р розпочала свою роботу Державна податкова служба України, при цьому Головне управління ДФС України у Донецькій області було реорганізовано шляхом приєднання до Головного управління ДПС у Донецькій області відповідно до постанови КМУ від 7 серпня 2019 року №537. На підтвердження зазначених обставин заявником до заяви долучено витяги з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Розглянувши вказану заяву, на підставі статті 52 КАС України, колегією суддів здійснено заміну відповідача: Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області її правонаступником - Головним управлінням ДПС у Донецькій області.
У поданому відзиві на касаційну скаргу відповідач заперечував проти її задоволення, наголосивши на правомірності висновків судів попередніх інстанцій в частині відмови в задоволенні позовних вимог. Крім того, зазначено, що винесення податкових повідомлень-рішень відповідачем 26 червня 2019 року, було наслідком ухвалення у цій справі судових рішень, вони оскаржені позивачем в судовому порядку і є неузгодженими, а тому підстави для закриття провадження у справі відсутні.
У судовому засіданні представник позивача наполягав на задоволенні вимог поданої касаційної скарги з підстав, у ній зазначених.
Представник відповідача заперечував проти її задоволення, вважаючи оскаржувані висновки судів законними та обґрунтованими.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Здійснюючи касаційний перегляд податкових повідомлень-рішень від 2 червня 2016 року №0003061201 та №0003071201, колегія суддів зазначає наступне.
На підставі оскаржених рішень судів попередніх інстанцій, з огляду на часткове задоволення позовних вимог, Головним управлінням ДФС у Донецькій області складено податкові повідомлення-рішення від 26 червня 2019 року: №0003061201, яким зменшено суму від`ємного значення з ПДВ на 13368539,13 грн. і застосовано штраф у розмірі 1035046,17 грн.; №0003071201, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 21676519 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 5419129,75 грн.
Враховуючи вказані обставини, позивач вважає податкові повідомлення-рішення від 2 червня 2016 року №0003061201 та №0003071201 відкликаними, у зв`язку з чим зазначає, що провадження у справі підлягає закриттю на підставі пункту 7 частини першої статті 238 КАС України.
Так, відповідно до підпункту 60.1.5 пункту 60.1 статті 60 ПК України податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо рішення суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні.
У випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов`язання або податкового боргу (пункт 60.4 статті 60 ПК України).
За приписами пункту 5 глави ІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року №1204 (далі - Порядок №1204), якщо за результатами адміністративного або судового оскарження грошове зобов`язання, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, штрафна (фінансова) санкція (штраф) та пеня в тому числі за порушення норм іншого законодавства, зазначені у податковому повідомленні-рішенні, зменшуються, то шляхом опрацювання інформації підрозділів правової роботи щодо прийнятих рішень за результатами розгляду скарг в адміністративному та/або судовому порядку складається податкове повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов`язання, зменшену суму зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені в тому числі за порушення норм іншого законодавства.
Податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, сума зменшення (збільшення) податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та пені в тому числі за порушення норм іншого законодавства, що визначені у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу (підпункт 4 пункту 1 глави V Порядку №1204).
Відповідно до пункту 7 частини першої статті 238 КАС України суд закриває провадження у справі щодо оскарження індивідуальних актів та дій суб`єкта владних повноважень, якщо оскаржувані акти та дії суб`єкта владних повноважень було змінено або скасовано рішенням суду, яке набрало законної сили.
Таким чином, дійсно, у разі зміни розміру від`ємного значення з податку на додану вартість, що визначені у податковому повідомленні-рішенні, рішенням суду, що набрало законної сили, таке рішення вважається відкликаним в силу положень Порядку №1204, а контролюючий орган зобов`язаний прийняти нове рішення із урахуванням висновків суду.
Разом з тим, колегія суддів не вбачає підстав для закриття провадження у даній справі з підстав, визначених пунктом 7 частини першої статті 238 КАС України, з огляду на наведені АТ "СЕМБОЛ" обставини, оскільки застосування приписів зазначеної статті є можливим у разі зміни або скасування оскаржуваного індивідуального акта чи дій суб`єкта владних повноважень в межах іншого спору. В той же час, оскаржене податкове повідомлення-рішення було частково скасовано апеляційним судом в межах цієї ж справи. При цьому право на касаційний перегляд судових рішень, які набрали законної сили, є гарантованим (у визначених законом випадках) з метою встановлення порушень норм матеріального чи процесуального права, допущених судами першої та апеляційної інстанцій, які призвели до неправильного вирішення адміністративної справи, та виправлення відповідних помилок.
Надаючи правову оцінку податковому повідомленню-рішенню від 2 червня 2016 року №0003061201 по суті виявлених контролюючим органом порушень в межах доводів касаційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.
Підставою для висновку про порушення законодавчих норм була встановлена, на думку контролюючого органу, відсутність підтвердження первинними документами господарських операцій позивача з ТОВ "СЕРТЕК" за період 1 квітня 2014 року по 30 квітня 2014 року на суму 250000 грн., ТОВ "Сінержі Інжиніринг Енд Констракшн" за період 1 червня 2014 року по 30 червня 2014 року на суму 583333 грн., з 1 липня 2014 року по 31 липня 2014 року на суму 1083333 грн., ТОВ "Компанія "Арстек" за період з 1 вересня 2014 року по 30 вересня 2014 року на суму 166667 грн., з 1 жовтня 2014 року по 31 жовтня 2014 року на суму 333333 грн.; включення до складу податкового кредиту згідно наданих уточнюючих розрахунків податкових накладних з періодом виписки понад 365 днів на загальну суму 2369024 грн.; завищення податкового кредиту на загальну суму ПДВ 12853616 грн. та завищення податкових зобов`язань на загальну суму 7846197 грн. за період з 27 вересня 2014 року при будівництві санаторного комплексу "Мрія" (Автономна Республіка Крим, м.Ялта, с.Оползневе); включення до бюджетного відшкодування несплачених сум ПДВ у загальному розмірі 5748473 грн.; заниження податкових зобов`язань на суму 395501 грн. (реалізація залишків товарно-матеріальних активів у квітні 2015 року фізичній особі - не платнику ПДВ ОСОБА_1, на загальну суму 2373007,41 грн., у т.ч. ПДВ 395501,25 грн.).
Враховуючи положення частини першої статті 341 КАС України питання обґрунтованості скасування судами попередніх інстанцій спірного податкового повідомлення-рішення на суму зменшення від`ємного значення у розмірі 1916666 грн. та застосованих штрафних санкцій у розмірі 191666,60 грн., колегією суддів не переглядається. З цих же підстав не підлягають перегляду в касаційному порядку і висновки судів попередніх інстанцій щодо наявності порушень при формуванні податкового кредиту по взаємовідносинам позивача з ТОВ "Компанія "Арстек", та завищенні "реєстраційної суми", з огляду на відсутність у касаційній скарзі позивача доводів про порушення судами попередніх інстанцій в цій частині норм матеріального або процесуального права.
Щодо встановлених відповідачем порушень пункту 198.6 статті 198 ПК України в частині включення до складу податкового кредиту наданих уточнюючих декларацій з ПДВ на суму в розмірі 2369024 грн. за податковими накладними з датою виписки понад 365 днів, суд зазначає наступне.
Відповідно до абзацу третього пункту 198.6 статті 198 ПК України у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати виписки податкової накладної.
Водночас, пунктом 50.1 статті 50 ПК України встановлено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Наведені законодавчі положення розрізняють порядок та строки подання уточнюючих розрахунків та строк формування податкового кредиту за податковою накладною.
Тобто, у випадку зміни платником суми самостійно визначеного податкового кредиту шляхом подання уточнюючого розрахунку коригуються дані податкової звітності минулого періоду і таке коригування є можливим у межах 1095-деного строку.
У разі ж включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість на підставі податкової накладної, складеної в минулому звітному періоді, то така податкова накладна має силу підтверджувального документа лише протягом 365 днів з дати її виписки. При цьому включити суму податку на додану вартість на підставі податкових накладних платник податку може шляхом відображення вказаної суми в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності в порядку, визначеному статтею 50 ПК України.
Зважаючи на те, що стаття 50 ПК України є загальною нормою, що визначає порядок внесення змін до податкової звітності з будь-якого податку, а стаття 198 ПК України є спеціальною нормою, що регулює саме порядок віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту, колегія суддів вважає правильними висновки судів попередніх інстанцій, що право платника податку щодо включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних обмежене строком у 365 календарних днів з дати виписки податкової накладної, тобто строком, визначеним абзацом третім пункту 198.6 статті 198 ПК України.
Аналогічна правова позиція викладена і в постановах Верховного Суду від 21 березня 2019 року (справа №802/956/17-а), від 30 липня 2019 року (справа №808/2104/15).
Суди попередніх інстанцій також правильно вказали на обґрунтованість висновків контролюючого органу щодо завищення позивачем податкового кредиту на суму 3018078 грн. та, відповідно, завищення суми від`ємного значення з ПДВ на цю ж суму, оскільки відповідно до актів камеральних перевірок, проведених відповідачем за наслідками подання АТ "СЕМБОЛ" у грудні 2015 року уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, були винесені податкові повідомлення-рішення, якими було зменшено суму завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, на відповідну суму. Докази оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень відсутні.
При цьому посилання позивача на неузгодженість таких податкових повідомлень-рішень, з огляду на наявність у нього строку, визначеного статтею 102 ПК України, на їх оскарження, колегія суддів вважає безпідставними та необґрунтованими, оскільки відповідно до підпункту 56.17.1 пункту 56.17 статті 56 ПК України процедура адміністративного оскарження закінчується днем, наступним за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги на податкове повідомлення-рішення або будь-яке інше рішення відповідного контролюючого органу у разі, коли така скарга не була подана у зазначений строк. При цьому день закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов`язання платника податків (пункт 56.17 статті 56 ПК України).
Таким чином, після закінчення процедури адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення набуває статусу узгодженого, але цей статус може бути змінений відповідно до положень статті 56.18. статті 56 ПК України, згідно з вимогами якої при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
Отже, враховуючи відсутність доказів скасування тих податкових повідомлень-рішень в адміністративному порядку та їх оскарження в судовому порядку, доводи позивача про неузгодженість визначених ними грошових зобов`язань є безпідставними.