У зв'язку з набуттям чинності з 1 січня 2009 року Інструкції про порядок складання та оприлюднення фінансової звітності банків України, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 27.12.2007 р. N 480 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України від 18.01.2008 р. за N 32/14723 (далі - Інструкція), роз'яснюємо.

Інструкція розроблена відповідно до вимог міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, зокрема, МСБО 1 "Подання фінансових звітів", МСФЗ 7 "Фінансові інструменти: розкриття".

Вимоги Інструкції застосовуються як до консолідованої, так і до неконсолідованої окремої фінансової звітності. Статті, що відносяться тільки до консолідованої звітності, в окрему фінансову звітність не включаються.

Фінансова звітність вважається складеною відповідно до вимог МСФЗ, якщо вона відповідає усім вимогам діючих МСФЗ, що є обов'язковими до виконання на дату складання фінансової звітності. У разі введення нових стандартів банк повинен їх використовувати під час складання фінансової звітності відповідно до настанов застосування, зазначених в МСФЗ.

Слід зазначити, що Угода про капітал Базельського комітету з банківського нагляду (Базель II) та МСФЗ 7 мають ряд спільних вимог та положень, спрямованих на те, щоб зробити системи управління ризиками банків прозорими та порівнюваними для користувачів фінансової звітності.

Законодавче регулювання порядку застосування міжнародних стандартів визначено Законом України "Про банки і банківську діяльність". Крім того, розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.10.2007 р. N 911-р схвалено Стратегію застосування міжнародних стандартів фінансової звітності в Україні, зокрема з 2010 року обов'язково складатимуть фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність підприємства-емітенти, цінні папери яких перебувають у лістингу організаторів торгівлі на фондовому ринку, банки і страховики, за власним рішенням - інші емітенти цінних паперів і фінансові установи.

Національним банком України розроблений пакет нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку фінансових інструментів та необоротних активів банку згідно з вимогами міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, що є основою для складання фінансової звітності за міжнародними стандартами.

Відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності в Інструкції встановлено нові вимоги до розкриття інформації за фінансовими активами, фінансовими зобов'язаннями, доходами і витратами, а також про ризики, пов'язані з фінансовими інструментами, зокрема:

подання інформації за категоріями фінансових інструментів, розподіляючи їх за класами;

розкриття додаткової інформації щодо руху резервів під знецінені активи в розрізі класів фінансових інструментів;

надання додаткових відомостей щодо справедливої вартості для кожного класу фінансових інструментів;

визначення справедливої вартості забезпечення, що зменшує кредитний ризик банку;

аналіз чутливості до ринкового ризику;

опис політики та процедур управління капіталом.

Банк групує фінансові активи та фінансові зобов'язання за класами залежно від характеру інформації, що підлягає розкриттю у фінансовій звітності, та характеристики фінансового інструменту.

Банк має стисло викласти основні принципи облікової політики, методи оцінки, припущення та судження керівництва, що були використані ним під час складання фінансової звітності. Методи оцінок та припущень, що матимуть вплив на відображення сум активів та зобов'язань, розкриття активів і зобов'язань на дату складання звітності, а також сум доходів та витрат протягом звітного періоду, повинні постійно аналізуватись на основі досвіду керівництва банку та інших факторів, в тому числі очікувань щодо майбутніх періодів.

Професійні судження відповідальних осіб банку формуються відповідно до вимог МСФЗ на базі об'єктивного тлумачення наявної інформації про певні операції та укладені договори банку.

Зауважуємо на те, що більшість інформації, яку потрібно розкрити у фінансовій звітності належить до управлінської інформації, а саме управління кредитним ризиком, ризиком ліквідності та ринковим ризиком. Оскільки працівники служби бухгалтерського обліку не можуть забезпечити подання інформації в повному обсязі, керівництво банку має визначити відповідальних осіб від інших структурних підрозділів банку для забезпечення формування необхідної інформації. Так, наприклад, визначення справедливої вартості і розрахунок ефективної ставки відсотка забезпечують відповідні служби фронт-офісу, подання інформації про характер, рівень ризиків та управління ними - служби ризик-менеджменту тощо.

Загальні підходи та принципи формування управлінської звітності в банках визначені в Методичних рекомендаціях щодо організації процесу формування управлінської звітності в банках, схвалених постановою Правління Національного банку України від 06.09.2007 N 324.

Інструкція надає один із прикладів розкриття інформації, який не може розглядатися як єдиний можливий варіант для розкриття інформації відповідно до вимог МСФЗ. Обсяг потрібної для розкриття інформації залежить від масштабів використання банком фінансових інструментів та методів управління фінансовими ризиками. Для забезпечення користувачів фінансової звітності повною інформацією про структуру, специфіку, обсяг здійснюваних операцій банк може:

об'єднувати окремі статті за несуттєвими за обсягом операціями, подібними за економічною сутністю та функціями, якщо таке подання їх у фінансовій звітності підвищить прозорість та якість інформації та сприятиме адекватному розумінню фінансової звітності;

уводити додаткові рядки до приміток за операціями, розмір і характер яких є суттєвим і окреме подання їх підвищить прозорість та якість інформації та сприятиме адекватному розумінню фінансової звітності;

банк не надає інформацію за тими видами операцій, які він не здійснює.

До приміток фінансової звітності банк включає суттєву, повну та найбільш корисну інформацію, яка не повинна дублюватись. Під час складання фінансової звітності банк самостійно визначає нумерацію приміток, яка має бути послідовною, наскрізною.

Банк надає перехресні посилання до кожної статті фінансових звітів на будь-яку пов'язану з ними інформацію, що розкривається в примітках.

Звертаємо увагу на те, що переліки номерів балансових рахунків, що визначені у колонках "Розрахунок статті (рахунки)" порядків заповнення форм фінансової звітності, не є вичерпними. Банк має право під час заповнення статей фінансової звітності самостійно визначати відповідні рахунки, виходячи з економічної суті операції.

Відповідно до МСБО 8 "Облікові політики, зміни в облікових політиках та помилки" у примітці 3 пункту 4.7 Інструкції "Перехід на нові та переглянуті стандарти та тлумачення, що забезпечують контекст, у якому слід читати стандарти" банк має розкрити інформацію щодо переліку нових або переглянутих стандартів та їх тлумачень, які банк вже застосовував протягом звітного періоду або буде застосовувати в майбутньому, а також визначити який вплив вони матимуть на фінансові звіти банку в період першого застосування. Якщо такий вплив не можна обґрунтовано оцінити, то про це також необхідно зазначити. Таку інформацію банк розкриває на власний розсуд.

Банк має розкривати інформацію у фінансовій звітності за основними сегментами банківської діяльності та географічним сегментом, визначивши який з них є первинним, а який вторинним. Сегмент - це відокремлений компонент бізнесу банку, який можна відокремити, і ризики та прибутковість якого відрізняються:

- від аналогічних показників інших сегментів діяльності (сегмент діяльності, який надає визначені послуги);

- від інших регіонів (географічний сегмент, який надає послуги у визначеному економічному середовищі).

Отже, пріоритетність подання інформації за сегментом діяльності або географічним сегментом визначається за рівнем ризику та норм їх прибутковості та виражається в обсязі інформації, що підлягає розкриттю. Якщо ризики та норми прибутковості банку головним чином залежать від різних видів банківських продуктів та послуг, тоді первинним форматом фінансової звітності є сегмент діяльності, а вторинним - географічний сегмент. Так само, якщо ризики та норми прибутковості в основному залежать від того факту, що банк здійснює свою діяльність у різних країнах, тоді первинним сегментом буде географічний сегмент, а вторинним відповідно - сегмент діяльності. Банки, які не здійснюють діяльність за межами України, не повинні розкривати інформацію за географічним сегментом.

Вимоги МСБО 14 "Звітність за сегментами" (далі - МСБО 14) є обов'язковими для застосування банками, цінні папери яких відкрито продаються та купуються, а також банками, що перебувають у процесі випуску цінних паперів.

Інші банки мають право складати фінансові звіти за сегментами згідно з МСБО 14 на власний розсуд.

Основою для визначення сегментів є внутрішня організаційна та управлінська структура банку, також внутрішня система управлінської звітності.

Згідно з МСБО 7 "Звіт про рух грошових коштів" грошові кошти складаються з готівки в касі та коштів на кореспондентських рахунках банку, а еквіваленти грошових коштів є короткостроковими, високоліквідними інвестиціями, які вільно конвертуються у визначені суми грошових коштів, і яким притаманний незначний ризик зміни вартості.

Отже, до еквівалентів грошових коштів банку слід відносити гроші в касі, кошти на кореспондентських рахунках банку, депозити "овернайт" та кредити "овернайт".

Враховуючи викладене, зауважимо, що кошти з обмеженим правом користування не можуть бути віднесені до таблиці 4.1 "Грошові кошти та їх еквіваленти" примітки 4 додатка 3. Інформація про них розкривається у примітці 15 "Інші фінансові активи" додатка 3.

Стосовно розкриття інформації про концентрацію кредитних ризиків банк з метою ефективного управління кредитним ризиком повинен детально структурувати кредити, здійснюючи їх групування за подібними характеристиками відповідно до внутрішніх облікових політик. Так, з огляду на різний рівень ризиків поєднувати споживчі кредити з іпотечними недоцільно.

Надаємо окремі пояснення до складання приміток до фінансової звітності.

1. Примітки до форми звіту "Баланс" додатка 3

1.1. Примітка 8 "Кредити та заборгованість клієнтів" додатка 3:

у таблиці 8.2 "Аналіз зміни резервів під заборгованість за кредитами за звітний рік" - рух резерву під заборгованість за кредитами, у зв'язку з переведенням до активів групи вибуття, відображаються у разі наявності таких операцій згідно з вимогами МСФЗ 5 "Непоточні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність";

у таблиці 8.7 "Аналіз кредитної якості кредитів за звітний рік" (далі- таблиця 8.7) - банк здійснює аналіз якості кредитів. Зауважуємо на те, що основним фактором знецінення кредиту є його прострочений статус та можливість реалізації забезпечення. У рядку 1 "Поточні та незнецінені" таблиці 8.7 банк вказує кредити, що віднесені до категорії "стандартна заборгованість" відповідно до вимог Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 06.07.2000 р. N 279 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 03. 08.2000 р. за N 474/4695;