Державна податкова адміністрація України розглянула лист Європейської Бізнес Асоціації від 28.04.2005 N 92/2005/п і в доповнення до листа від 21.04.2005 N 3335/6/12-0216 надає відповідь на окремі питання, надіслані листом Європейської Бізнес Асоціації від 05.04.2005.

Підпунктом 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі - Закон N 889) встановлено, що достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому Законом, або її реєстрація як самозайнятої особи.

Оскільки дані документи заповнювалися в довільній формі і були різними за формою та змістом, необхідно було встановити примірні форми Заяви та Повідомлення, що дозволило б уникнути суперечностей з приводу реквізитів зазначених форм та спростило б обробку інформації.

З метою впорядкування діяльності суб'єктів підприємницької діяльності, які є працедавцями для іноземців та осіб без громадянства, дотримання ними вимог Закону N 889, Державною податковою адміністрацією України прийнято наказ від 5 жовтня 2004 року за N 581 "Про затвердження примірних форм Заяви фізичної особи - іноземця про самостійне визначення резидентського статусу та Повідомлення працедавця про самостійне визначення фізичною особою - іноземцем резидентського статусу".

Даний наказ розроблено з метою впорядкування форм документів, що використовуються у відносинах між податковими органами та працедавцями, які виплачують доходи іноземцям та особам без громадянства.

Форма Заяви та Повідомлення розроблені з метою запровадження примірних форм документів, необхідних для виконання підпункту 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону N 889 в частині самостійного визначення фізичною особою - іноземцем резидентського статусу, а також інформування про це працедавця, який є джерелом отримання доходу для іноземця.

Категорія резидентів відповідно до пп. 1.20.1 ст. 1 зазначеного Закону об'єднує фізичних осіб, які мають місце проживання в Україні. Фізична особа, яка проживає не лише в Україні, а й в іноземній державі, вважається резидентом у тому випадку, якщо в нашій державі знаходиться місце її постійного проживання. Якщо ж місцем постійного проживання для фізичної особи одночасно є й Україна і іноземна держава, ця особа класифікується як резидент за умови, що в Україні знаходиться центр її життєвих інтересів, тобто тут вона має більш тісні особисті та економічні зв'язки. При цьому достатньою, але не необхідною умовою для встановлення місцезнаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім'ї або місце реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності.

Якщо фізична особа є особою без громадянства і на неї не поширюється порядок установлення приналежності до тієї чи іншої держави відповідно до вищенаведених умов, статус такої особи визначається згідно з нормами міжнародного права.

Достатньою умовою для визнання особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України або реєстрація її як суб'єкта підприємницької діяльності.

При встановленні основного місця проживання фізичної особи таким місцем може вважатися місцезнаходження центру її життєвих інтересів.

Порядок оподаткування доходів, одержаних нерезидентами, визначено пунктом 9.11 статті 9 Закону N 889.

Відповідно до підпункту 9.11.1 пункту 9.11 статті 9 Закону N 889 доходи з джерелом їх походження з України, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими для резидентів, з урахуванням особливостей, визначених окремими нормами Закону N 889.

Згідно з пунктом 7.1 статті 7 Закону N 889 ставка податку становить 15 (13) відсотків від об'єкта оподаткування, крім випадків, визначених у пунктах 7.2 - 7.3 цієї статті.

Порядок оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, що виплачуються фізичній особі - нерезиденту іншим нерезидентом, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 24 грудня 2003 р. N 1993.

Доходи, нараховані (виплачені, надані) платнику податку - нерезиденту у вигляді заробітної плати внаслідок здійснення ним трудової діяльності в Україні, належать до категорії доходів, зазначених в підпункті 9.11.3 пункту 9.11 статті 9 Закону N 889, з урахуванням особливостей, визначених у підпункті 9.11.2 пункту 9.11 статті 9 Закону N 889.

Таким чином, на підставі норм пункту 7.3 статті 7, підпунктів 9.11.1 та 9.11.3 пункту 9.11 статті 9 Закону N 889 заробітна плата, що виплачується нерезиденту працедавцем - резидентом, підлягає оподатковуванню за ставкою, визначеною пунктом 7.1 статті 7 Закону N 889. При цьому працедавець - резидент вважається податковим агентом такого нерезидента стосовно заробітної плати (підпункт 9.11.3 пункту 9.11 статті 9 Закону N 889). Відповідно до пункту 1.15 статті 1 та підпункту 9.11.1 "а" пункту 9.11 статті 9 Закону N 889 податковим агентом може бути також і представництво нерезидента - юридична особа у разі виплати будь-якого доходу на користь платника податку - нерезидента, незалежно від джерел виплати таких доходів.

При укладенні договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження з України, резидент зобов'язаний зазначити у такому договорі ставку податку, яка буде застосована до таких доходів.

У разі нарахування на користь нерезидента доходів у вигляді процентів, дивідендів або роялті податковим агентом має бути застосована відповідна ставка податку, встановлена Законом N 889 для оподаткування таких доходів резиденту (абзац другий підпункту 9.11.3 пункту 9.11 статті 9 Закону N 889.

З метою уникнення подвійного оподаткування між Україною та рядом іноземних держав підписано двосторонні міжнародні договори, відповідно до яких доходи, що виплачуються резидентами (юридичними особами та фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності) нерезидентам, можуть або зовсім звільнятися від оподаткування, або оподатковуватися за меншою ставкою, ніж передбачено українським законодавством. Зазначені норми передбачені статтею 21 Закону N 889, у якій зазначено, що якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Законом, застосовуються норми такого міжнародного договору стосовно суб'єктів, які підпадають під його дію.

У разі укладення цивільно-правових договорів (контрактів) з нерезидентами не дозволяється внесення до них податкових застережень, згідно з якими особи, що виплачують доходи, беруть на себе зобов'язання щодо сплати податків.

Одночасно повідомляємо, що при розгляді питань щодо оподаткування доходів іноземців та нерезидентів слід керуватися Податковим роз'ясненням щодо застосування окремих норм Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" в частині оподаткування іноземців та нерезидентів, затвердженого наказом ДПА України від 29 січня 2004 року N 50.

Відповідно до підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі - Закон N 334) датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є:

а) нерезидентами;

б) резидентами, які сплачують цей податок за ставкою нижчою, ніж зазначена у статті 10 цього Закону, або сплачують цей податок у складі єдиного чи фіксованого податку чи є звільненими від сплати цього податку або не є його суб'єктами згідно із законодавством, - є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті - також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), а для робіт (послуг), - дата їх фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

Таким чином, зазначена норма не є дискримінаційною, оскільки вона розповсюджується не тільки на операції з нерезидентами, а і на операції, які здійснює платник податку з резидентами, які сплачують цей податок за ставкою нижчою ніж базова ставка (25 відсотків), або взагалі не сплачують цей податок.

Відповідно до пункту 5.9 статті 5 Закону N 334 платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Пунктом 1.43 ст. 1 Закону N 334 обумовлено, що інші терміни використовуються у значеннях, визначених законами з питань оподаткування, а також національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку у випадках, визначених цим Законом, які не суперечать цьому Закону та іншим законам з питань оподаткування у частині визначення термінів.

Відповідно до пункту 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси" (далі - П(С)БО 9) придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.