1. Метою цього Стандарту є визначення для орендарів і орендодавців відповідних облікових політик та розкриття інформації, що їх слід застосовувати до угод про оренду.

2. Цей Стандарт слід застосовувати в обліку всіх видів оренди, крім:

а) орендних угод на розвідування або використання корисних копалин, нафти, газу та подібних невідтворюваних ресурсів;

б) ліцензійних угод на такі види продукції, як кінофільми, відеозаписи, п'єси, рукописи, патенти й авторські права.

Проте цей Стандарт не слід застосовувати як основу оцінки до:

а) утримуваної орендарями нерухомості, яка обліковується як інвестиційна нерухомість (див. МСБО 40 "Інвестиційна нерухомість");

б) інвестиційної нерухомості, наданої орендодавцями за операційною орендою (див. МСБО 40 );

в) біологічних активів, утримуваних орендарями за фінансовою орендою (див. МСБО 41 "Сільське господарство"),

або

г) біологічних активів, наданих орендодавцями за операційною орендою (див. МСБО 41 ).

3. Цей Стандарт застосовують до угод, які передають право користування активами, навіть якщо експлуатація або технічне обслуговування таких активів може вимагати надання значних послуг орендодавцем. Цей Стандарт не застосовують до угод, які є контрактами на послуги і не передають права на використання активів від однієї сторони, що укладає угоду, до іншої.

4. Терміни, використовувані в цьому Стандарті, мають такі значення:

Валові інвестиції в оренду - це сукупна сума:

а) мінімальних орендних платежів, які підлягають отриманню орендодавцем за угодою про фінансову оренду;

б) будь-якої негарантованої ліквідаційної вартості, нарахованої орендодавцю.

Відсоткова ставка додаткових запозичень орендаря - це відсоткова ставка, що її мав би сплачувати орендар за подібну оренду, або, якщо її неможливо визначити, ставка, яку на початку строку оренди сплачував би орендар за запозичення коштів, необхідних для придбання активу, на подібний строк та за подібною гарантією.

Гарантована ліквідаційна вартість:

а) для орендаря - це та частина ліквідаційної вартості, яку гарантує орендар або сторона, пов'язана з орендарем (сума гарантії є максимальною сумою, яка підлягає сплаті в будь-якому разі);

б) для орендодавця - це та частина ліквідаційної вартості, яку гарантує орендар або третя сторона, яка не пов'язана з орендодавцем і здатна з фінансової точки зору виконати зобов'язання за гарантією.

Мінімальні орендні платежі - це платежі протягом строку оренди, які потрібно (або може бути потрібно) здійснити орендареві (за винятком непередбаченої орендної плати, витрат на послуги та податки, що мають бути сплаченими орендодавцем та відшкодовані йому), а також:

а) для орендаря - будь-які суми, гарантовані орендарем або стороною, пов'язаною з орендарем, або

б) для орендодавця - будь-яка ліквідаційна вартість, гарантована орендодавцю:

i) орендарем;

ii) стороною, пов'язаною з орендарем, або

iii) третьою стороною, не пов'язаною з орендодавцем, і здатною з фінансової точки зору погасити заборгованість за гарантією.

Проте, якщо орендар має право вибору - придбати актив за ціною, що, як очікується, буде достатньо нижчою за справедливу вартість на дату, коли вибір може бути здійсненим, і достатньою для обґрунтованої впевненості на початку строку оренди в тому, що вибір буде здійсненим, тоді мінімальні орендні платежі включають мінімальні суми, які підлягають сплаті протягом строку оренди до очікуваної дати здійснення права вибору щодо придбання, та плату, яка необхідна для здійснення такого права.

Невідмовна угода про оренду - це угода про оренду, яка анулюється лише:

а) після того, як відбудеться певна віддалена непередбачена подія;

б) з дозволу орендодавця;

в) якщо орендар укладає нову орендну угоду на той самий чи еквівалентний актив з тим самим орендодавцем, або

г) після сплати орендарем додаткової суми, яка із самого початку свідчить, що подовження угоди про оренду є обґрунтовано певним.

Негарантована ліквідаційна вартість - частина ліквідаційної вартості зданого в оренду активу, продаж якого орендодавцем не забезпечується або гарантується тільки стороною, пов'язаною з орендодавцем.

Незароблений фінансовий дохід - це різниця між:

а) валовими інвестиціями в оренду, та

б) чистими інвестиціям в оренду.

Непередбачена орендна плата - це та частина орендних платежів, яка не є фіксованою за сумою, а базується на майбутній величині чинника, який змінюється, але не внаслідок плину часу (наприклад, відсоток майбутніх продажів, обсяг майбутнього використання, майбутні індекси цін, майбутні ринкові ставки відсотка).

Операційна оренда - це будь-яка оренда, крім фінансової.

Оренда - це угода, згідно з якою орендодавець передає орендареві в обмін на платіж або ряд платежів право користування активом протягом погодженого періоду часу.

Первісні прямі витрати - це додаткові витрати, які прямо відносяться до ведення переговорів та укладання угоди про оренду, за винятком таких витрат, понесених орендодавцями-виробниками чи орендодавцями-дилерами.

Початок оренди - дата, яка настає раніше: або дата підписання орендної угоди, або дата згоди сторін виконувати зобов'язання щодо основних положень угоди. На цю дату:

а) оренда класифікована або як операційна, або як фінансова оренда;

б) у випадку фінансової оренди, визначено суми, що їх слід визнавати на початку строку оренди.

Початок строку оренди - це дата, з якої орендар набуває права використовувати орендований актив. Це дата первісного визнання оренди (тобто визнання належним чином активів, зобов'язань, доходу або витрат, які є наслідком угоди про оренду).

Припустима ставка відсотка при оренді - це ставка дисконту, яка на початку строку оренди веде до того, що сукупна теперішня вартість:

а) мінімальних орендних платежів;

б) негарантованої ліквідаційної вартості

має дорівнювати сумі:

i) справедливої вартості зданого в оренду активу та

ii) будь-яких первісних прямих витрат орендодавця.

Справедлива вартість - це сума, за якою можна обміняти актив або погасити заборгованість в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Строк економічної експлуатації - це:

а) або період, протягом якого очікується використання активу одним чи кількома користувачами;

б) або кількість одиниць продукції чи подібних одиниць, яку один чи кілька користувачів очікують отримати від активу.

Строк корисної експлуатації - це розрахунковий період, що залишився з початку строку оренди, не обмежений строком оренди, протягом якого очікується споживання суб'єктом господарювання економічних вигід, утілених в активі.

Строк оренди - це невідмовний період, на який орендар уклав угоду про оренду активу, та будь-які наступні терміни, протягом яких орендар має вибір щодо продовження строку оренди активу з подальшою оплатою або без неї і на початку строку оренди існує обґрунтована впевненість, що це право вибору орендаря буде здійсненим.

Фінансова оренда - це оренда, за якою передаються в основному всі ризики та винагороди, пов'язані з правом власності на актив. Право власності може з часом передаватися або не передаватися.

Чисті інвестиції в оренду - це валові інвестиції в оренду, дисконтовані за відсотковою ставкою, припустимою при оренді.

5. Угода про оренду або зобов'язання може містити положення щодо коригування орендних платежів у разі змін собівартості будівництва чи придбання орендованої нерухомості або в разі зміни інших критеріїв собівартості чи вартості (наприклад, загального рівня цін або витрат орендодавця на фінансування оренди) протягом періоду з початку оренди до початку строку оренди. При цьому для цілей цього Стандарту вплив будь-якої такої зміни вважатиметься таким, що відбувається на початку оренди.

6. Визначення оренди охоплює контракти про здачу в найом активу, які містять положення, що надають наймачеві право вибору придбавати чи ні право власності на актив після виконання узгоджених умов. Ці контракти відомі як контракти на придбання у кредит з правом викупу.

7. Класифікація оренди, прийнята в цьому Стандарті, базується на тому, якою мірою ризики та винагороди, пов'язані з володінням орендованим активом, розподіляються між орендодавцем та орендарем. Ризики включають можливість збитків від простоїв або технічної застарілості, а також коливань у надходженнях унаслідок зміни економічних умов. Винагороди можуть бути представлені у формі очікування рентабельного функціонування протягом строку економічної експлуатації активу та прибутку від зростання вартості або реалізації ліквідаційної вартості.

8. Оренда класифікується як фінансова оренда, якщо вона передає в основному всі ризики та винагороди щодо володіння. Оренда класифікується як операційна оренда, якщо вона не передає в основному всі ризики та винагороди щодо володіння.

9. Оскільки операція між орендодавцем та орендарем базується на спільній для обох сторін угоді про оренду, доречним є використання узгоджених визначень. Застосування цих визначень до змінюваних обставин орендодавця та орендаря може інколи спричинити те, що та сама оренда класифікується орендодавцем та орендарем по-різному. Наприклад, це може відбуватися, коли орендодавець отримує вигоди від гарантії щодо ліквідаційної вартості, наданої стороною, не зв'язаною з орендарем.

10. Чи є оренда фінансовою, чи операційною орендою, залежить від сутності операції, а не від форми контракту*. Далі наведено приклади ситуацій, які, як правило, ведуть до класифікації оренди як фінансової оренди:

а) оренда передає орендареві право власності на актив наприкінці строку оренди;

б) орендар має право вибору придбати актив за ціною, що, як очікується, буде значно нижчою за справедливу вартість на дату, коли вибір може бути здійснений, і достатньою для обґрунтованої впевненості на початку оренди в тому, що вибір буде здійснено;

в) строк оренди становить більшу частину строку економічної експлуатації активу, навіть якщо право власності не передається;

г) на початку оренди теперішня вартість мінімальних орендних платежів дорівнює принаймні в основному всій справедливій вартості орендованого активу;

ґ) орендовані активи мають такий особливий характер, що тільки орендар може використовувати їх, не здійснюючи значних модифікацій.

11. Далі наведено показники ситуацій, які окремо або в комбінації також можуть привести до класифікації оренди як фінансової оренди:

а) якщо орендар може анулювати угоду про оренду, збитки орендодавця, пов'язані з анулюванням, несе орендар;

б) прибутки або збитки від коливання справедливої вартості залишку припадають на орендаря (наприклад, у формі знижок орендної плати, які дорівнюють більшості надходжень від продажу наприкінці оренди);

в) орендар має можливість продовжити оренду на додатковий період за орендну плату, значно нижчу від ринкової орендної плати.

12. Приклади та показники в параграфах 10 та 11 не завжди є переконливими. Якщо, виходячи з інших ознак, ясно, що оренда не передає в основному всіх ризиків та винагород щодо володіння активом, оренду класифікують як операційну оренду. Наприклад, це може відбуватися, якщо право власності на актив передається наприкінці оренди за змінну плату, що дорівнює її справедливій вартості на той час, або якщо оренда є непередбачуваною, внаслідок чого орендар не має (в основному) всіх ризиків та винагород.

13. Класифікацію оренди здійснюють на початку оренди. Якщо в будь-який момент часу орендар і орендодавець погоджуються змінити положення угоди про оренду (за винятком поновлення оренди) так, що це спричинить іншу класифікацію згідно з критеріями в параграфах 7 - 12, та за умови, що змінені умови набрали чинності на початку оренди, тоді переглянута угода вважається новою протягом строку її дії. Проте зміни в попередніх оцінках (наприклад, зміни в попередніх оцінках строку економічної експлуатації або ліквідаційної вартості зданого в оренду майна) або зміни обставин (наприклад, невиконання зобов'язань орендарем) не ведуть до нової класифікації оренди з метою обліку.

14. [вилучено]

15. [вилучено]

15А. Якщо оренда охоплює обидва елементи - землю і будівлі, то суб'єкт господарювання оцінює класифікацію кожного елемента як фінансову або операційну оренду окремо відповідно до параграфів 7 - 13. Визначаючи, чи є елемент землі операційною чи фінансовою орендою, важливим положенням є те, що земля, як правило, має невизначений строк корисної експлуатації.

16. Мінімальні орендні платежі (включаючи будь-які одноразові авансові платежі) розподіляють на елементи земельних ділянок та будівель пропорційно відповідній справедливій вартості орендованих часток в елементі земельних ділянок та елементі будівель за угодою про оренду на початку оренди (коли це потрібно для класифікації та обліку оренди землі та будівель). Якщо орендні платежі не можна достовірно розподілити на ці два елементи, всю оренду класифікують як фінансову оренду, якщо не ясно, що обидва елементи є операційною орендою; у цьому випадку всю оренду класифікують як операційну оренду.

17. Щодо угоди про оренду землі та будівель, у якій сума, яку первісно визнавали б як елемент земельної ділянки відповідно до параграфа 20, є несуттєвою, землю та будівлі можна розглядати як єдину статтю з метою класифікації оренди та класифікувати як фінансову або операційну оренду відповідно до параграфів 7 - 13. У такому випадку строк економічної експлуатації будівель вважається строком економічної експлуатації всього орендованого активу.

18. Окрема оцінка елементів землі та будівель не потрібна, якщо частка орендаря в земельних ділянках і будівлях класифікується як інвестиційна нерухомість відповідно до МСБО 40 і прийнята модель справедливої вартості. Для цієї оцінки необхідні докладні обчислення, якщо інакше класифікація обох елементів є непевною.

19. Відповідно до МСБО 40 , можна, щоб орендар класифікував частку нерухомості, утримувану за угодою про операційну оренду, як інвестиційну нерухомість. Якщо він це робить, частку нерухомості обліковують так, наче вона є фінансовою орендою, і, крім цього, до визнаного активу застосовують модель справедливої вартості. Орендар має продовжувати обліковувати оренду як фінансову оренду, навіть якщо подальша подія змінює характер частки нерухомості орендаря настільки, що вона більш не класифікується як інвестиційна нерухомість. Це відбуватиметься, наприклад, якщо орендар:

а) займає нерухомість, яка потім переводиться до нерухомості, зайнятої власником, за доцільною собівартістю, що дорівнює її справедливій вартості на дату зміни у використанні, або

б) надає в суборенду, яка передає в основному всі ризики та винагороди, пов'язані з володінням часткою, незв'язаній третій стороні. Така суборенда обліковується орендарем як фінансова оренда третій стороні, хоч третя сторона може обліковувати її як операційну оренду.

20. На початку строку оренди орендарям слід визнавати фінансову оренду як активи та зобов'язання у своїх звітах про фінансовий стан за сумами, що дорівнюють справедливій вартості орендованого майна на початку оренди, або (якщо вони менші за справедливу вартість) за теперішньою вартістю мінімальних орендних платежів, яка визначається на початку оренди. Ставкою дисконту, яку слід застосовувати при обчисленні теперішньої вартості мінімальних орендних платежів, є припустима ставка відсотка при оренді, якщо її можна визначити; якщо ні, слід застосувати відсоткову ставку додаткових запозичень орендаря. Будь-які первісні прямі витрати орендаря додаються до суми, визнаної як актив.

21. Операції та інші події відображаються в обліку і подаються відповідно до їхньої сутності та фінансової реальності, а не просто за юридичною формою. Хоча юридична форма угоди про оренду є такою, що орендар може не отримати юридичного права власності на орендований актив, у випадку фінансової оренди сутність та фінансова реальність такі, що орендар отримує економічні вигоди від використання орендованого активу протягом більшої частини строку його економічної експлуатації в обмін на зобов'язання сплатити за це право суму, що приблизно дорівнює (на початку оренди) справедливій вартості активу, та пов'язані з ним фінансові витрати.

22. Якщо такі орендні операції не відображаються у звіті про фінансовий стан орендаря, економічні ресурси та рівень зобов'язань суб'єкта господарювання занижуються, що призводить до викривлення фінансових показників. Тому доцільно визнавати фінансову оренду у звіті про фінансовий стан орендаря як актив і як зобов'язання сплатити майбутні орендні платежі. На початку строку оренди актив та зобов'язання щодо майбутніх орендних платежів визнаються у звіті про фінансовий стан за однаковими сумами, за винятком первісних прямих витрат орендаря, які додаються до суми, визнаної як актив.

23. У фінансовій звітності недоречно подавати зобов'язання щодо орендованих активів як вирахування з орендованих активів. Якщо для подання зобов'язань у звіті про фінансовий стан здійснюється розмежування на поточні та непоточні зобов'язання, таке саме розмежування здійснюється щодо зобов'язань з оренди.

24. Первісні прямі витрати часто відбуваються у зв'язку зі специфічною орендною діяльністю, такою як проведення переговорів та надання гарантії за угодами про оренду. Витрати, визначені як такі, що прямо відносяться до діяльності, здійснюваної орендарем для фінансової оренди, додаються до суми, визнаної як актив.

25. Мінімальні орендні платежі слід розподіляти між фінансовими витратами та зменшенням непогашених зобов'язань. Фінансові витрати розподіляються на кожен період протягом строку оренди так, щоб забезпечити сталу періодичну ставку відсотка на залишок зобов'язань. Непередбачені орендні плати слід відображати як витрати в тих періодах, у яких вони понесені.

26. На практиці при розподілі фінансових витрат на періоди протягом строку оренди для спрощення обчислень орендар може застосовувати деякі форми наближення.

27. Фінансова оренда призводить до витрат на амортизацію активів, що амортизуються, а також фінансових витрат за кожний обліковий період. Політика нарахування амортизації на орендовані активи, що амортизуються, має узгоджуватися з політикою щодо власних активів, що амортизуються; визнану амортизацію слід обчислювати відповідно до МСБО 16 "Основні засоби" та МСБО 38 "Нематеріальні активи". Якщо немає обґрунтованої впевненості в тому, що орендар отримає право власності наприкінці строку оренди, актив повністю амортизується протягом коротшого з двох строків: строку оренди або строку корисної експлуатації.

28. Сума орендованого активу, що амортизується, розподіляється на кожний обліковий період протягом строку очікуваного використання активу на систематичній основі згідно з політикою нарахування амортизації, яку орендар приймає для власних активів, що амортизуються. Якщо є обґрунтована впевненість у тому, що орендар отримає право власності наприкінці строку оренди, тоді періодом очікуваного використання є строк корисної експлуатації активу; в протилежному випадку актив амортизується протягом коротшого з двох строків: строку оренди або строку корисної експлуатації.