ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 травня 2021 року
м. Київ
справа № 820/2257/17
адміністративне провадження № К/9901/33161/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
за участю:
секретаря судового засідання - Вітковської К.М.,
представника позивача - Мірошниченко А.М.,
представника відповідача - Шамілової Л.Ш.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2017 року (головуючий суддя Тітов О.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року (головуючий суддя Кононенко З.О., судді - Калиновський В.А., Бегунц А.О.) у справі за позовом Виробничо - комерційного підприємства "Бетонікс" у формі Товариства з обмеженою відповідальністю до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
У травні 2017 року Виробничо - комерційне підприємство "Бетонікс" у формі Товариства з обмеженою відповідальністю (далі - ВКП "Бетонікс", Підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі - ГУ ДФС у Харківській області, правонаступником якого є ГУ ДПС у Харківській області), в якому просило визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 травня 2017 року: №0000961401 - в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 315000 грн, №0000971401, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 1040000 грн (у тому числі за основним платежем - 832000 грн, за штрафними санкціями - 208000 грн); №0000981401, яким збільшено грошове зобов`язання у вигляді штрафних санкцій в сумі 170 грн.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2017 року позов Підприємства задоволено в повному обсязі.
Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року скасовано постанову Харківського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2017 року в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 16 травня 2017 року №0000971401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 4557,95 грн та застосування штрафних санкцій в сумі 1139,49 грн; прийнято в цій частині нове рішення, яким в задоволенні позову відмовлено. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті із порушенням норм процесуального права та неправильним застосуванням норм матеріального права, відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2017 року повністю, а постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року - в частині задоволених позовних вимог, і ухвалити у справі нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. У доводах касаційної скарги її заявник наполягає на тому, що суди попередніх інстанцій неповно дослідили обставини справи, що мають значення для її правильного вирішення.
Зокрема, вважає безпідставними висновки судів попередніх інстанцій щодо правомірності невключення позивачем до складу інших операційних доходів кредиторської заборгованості в сумі 1750000 грн, що виникла внаслідок невиконання умов договору поставки від 7 червня 2010 року №1П, оскільки суди не врахували, що строк виконання грошового зобов`язання, який випливає з правовідносин поставки, встановлений спеціальною нормою статті 692 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), та не може ставитися в залежність від звернення кредитора до боржника з вимогою в порядку частини другої статті 530 ЦК України.
Щодо здійснення Підприємством операцій з продажу виробів власного виробництва за ціною нижче її собівартості, відповідач наголошує, що суди не врахували, що продукція, яка вироблялася позивачем, користувалась попитом на внутрішньому ринку, у зв`язку з чим у Підприємства відсутні економічні причини чи ділова мета щодо укладання збиткових договорів з поставки продукції.
Стосовно непроведення Підприємством коригування податкового кредиту по безоплатно отриманим активам, внаслідок списання кредиторської заборгованості за векселями власної емісії, відповідач зазначає, що судами не враховано наступне: якщо платник податку при придбанні товарів на підставі отриманої податкової накладної сформував податковий кредит, але такі товари не були оплачені, то в податковому періоді, в якому відбувається списання кредиторської заборгованості, платнику податку необхідно відкоригувати суму податкового кредиту, сформованого при отриманні неоплачених товарів.
Також, заявник касаційної скарги вважає помилковими висновки судів попередніх інстанцій щодо своєчасності подання позивачем податкової декларації з податку на прибуток за 2016 рік.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити оскаржувані рішення без змін як законні й обґрунтовані, а скаргу позивача - без задоволення, повністю підтримуючи висновки судів першої та апеляційної інстанцій, з яких вони виходили при задоволенні позову Товариства.
Ухвалою Верховного Суду від 28 квітня 2021 року замінено Головне управління ДФС у Харківській області, його правонаступником, - Головним управлінням ДПС у Харківській області.
Ухвалою Верховного Суду від 6 травня 2021 року замінено в порядку процесуального правонаступництва відповідача у справі з Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43143704) на Головне управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43983495).
Представник позивача у судовому засіданні проти вимог касаційної скарги заперечував, просив залишити оскаржувані рішення без змін як законні й обґрунтовані, повністю підтримуючи доводи та аргументи, наведені ним в судах попередніх інстанцій.
Представник відповідача в судовому засіданні доводи та вимоги своєї касаційної скарги підтримав в повному обсязі, наполягаючи на правомірності своєї правової позиції щодо спірних правовідносин.
Заслухавши суддю-доповідача, учасників справи, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.
Як встановили суди попередніх інстанцій, Головним управлінням ДФС у Харківській області проведено планову виїзну перевірку ВКП "Бетонікс" з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, за наслідками якої відповідачем складено акт від 19 квітня 2017 року № 2906/20-40-14-01-08/32871501.
Перевіркою встановлено порушення: 1) підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14, пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України) з урахуванням пункту 5 Про затвердження Положення (стандартів) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", а саме: занижено показник рядка 2120 Фінансового звіту "Інші операційні доходи" на суму 1750000,00 грн, внаслідок заниження доходів від списання кредиторської заборгованості, щодо якої минув термін позовної давності, що призвело до заниження податку на прибуток у 2015 році на суму 315000 грн; 2) пункту 188.1 статті 188, пункту 198.3 статті 198, статті 192 ПК України з урахуванням підпункту 14.1.36, підпункту 14.1.71, підпункту 14.1.218, підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України, в частині заниження суми ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету, всього у сумі 832000 грн; 3) пункту 120.1 статті 120 ПК України в частині несвоєчасної подачі декларації з податку на прибуток за 2016 рік.
За наслідками встановлених перевіркою порушень 16 травня 2017 року ГУ ДФС у Харківській області прийнято податкові повідомлення-рішення: №0000961401, яким, в тому числі, збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 315000 грн; №0000971401, яким збільшено грошове зобов`язання з ПДВ у сумі 1040000 грн (за основним платежем - 832000 грн, за штрафними санкціями - 208000 грн); №0000981401, яким збільшено грошове зобов`язання у вигляді штрафних санкцій за несвоєчасне надання податкової декларації у сумі 170 грн.
Задовольняючи позов в повному обсязі суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак протиправності, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, прийнятих контролюючим органом за наслідками перевірки.
Апеляційний суд погодився з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав до скасування податкових повідомлень-рішень відповідача №0000961401 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 315000 грн та №0000981401, однак, з огляду на висновок проведеної у справі експертизи, вважав, що податкове повідомлення-рішення №0000971401 є правомірним в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 4557,95 грн та застосування штрафних санкцій в сумі 1139,49 грн, а тому залишив його в силі в означеній частині.
Перевіривши в межах доводів касаційної скарги правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
1. Досліджуючи висновки акта перевірки щодо порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункту 5 П(С)БО №11 "Зобов`язання" внаслідок заниження показника рядка 2120 фінансового звіту "Інші операційні доходи" на суму кредиторської заборгованості у розмірі 1750000,00 грн, щодо якої минув термін позовної давності (за наслідками чого прийнято податкове повідомлення-рішення №0000961401), суди попередніх інстанцій виходили з наступного.
Під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що згідно з договором доручення від 7 червня 2010 року №1П ВКП "Бетонікс" отримало від ТОВ "ТД Співдружність" грошові кошти в сумі 1750000,00 грн для виконання доручення від імені довірителя та придбання за його рахунок обладнання - бетонозмішувального вузла СБ-241Б за ціною не вище 1750000,00 грн. За умовами договору термін виконання зобов`язання із придбання обладнання не встановлено, а дія договору доручення визначається строком повного виконання прийнятих на себе сторонами обов`язків. Протягом терміну дії договору ТОВ "ТД Співдружність" поступилося правом вимоги за договором №1П від 7 червня 2010 року на користь ТОВ "Восток-цемент". В подальшому, ТОВ "Восток-цемент" поступилося правом вимоги за вказаним договором на користь ПП "ТОРГОПТ".
Однак, як вказує відповідач, позивачем не включено до складу інших операційних доходів кредиторської заборгованості в сумі 1750000 грн, яка виникла внаслідок невиконання умов договору поставки від 7 червня 2010 року №1П, що призвело до заниження податку на прибуток у 2015 році на суму 315000 грн.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування (податком на прибуток приватних підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з пунктом 3 П(С)БО №1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" зобов`язання - це заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.
Відповідно до пункту 5 П(С)БО №11 "Зобов`язання" зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
За приписами пункту 15 П(С)БО №15 "Дохід" визначений дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не коригується на величину пов`язаної з ним сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості. Сума такої заборгованості визнається витратами підприємства згідно з Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість". Доходом визнається сума зобов`язання, яке не підлягає погашенню.
Згідно з пунктом "а" підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України безнадійною є заборгованість, в тому числі, за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Вирішуючи спір, суди, виходячи з положень статей 251, 261, 530 ЦК України, дійшли висновку, що за зобов`язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, початок перебігу строку позовної давності починається від дати закінчення семиденного строку для виконання зобов`язання за вимогою кредитора, а датою початку вирахування позовної давності є восьмий день, коли кредитор має право звертатися до суду з вимогою про захист своїх інтересів. Однак, як вважали суди, сторони у ході виконання договору не пред`являли один до одного ніяких вимог про виконання зобов`язання в будь-якому вигляді, а відтак і не може йти мова про те, що строк позовної давності за таким зобов`язанням минув.
Однак, колегія суддів вважає передчасним такий висновок, з огляду на наступне.
Перш за все, необхідно наголосити на базових юридичних складових строку: це визначення його тривалості та початок його обчислення (дата початку перебігу строку, який зумовлюється настанням певної дати чи події, з якою пов`язано його початок).
Відповідно до статей 256, 257, 262 ЦК України позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки. Заміна сторін у зобов`язанні не змінює порядку обчислення та перебігу позовної давності. Статтею 264 ЦК України визначено особливості переривання перебігу позовної давності.
Однак, у розрізі викладеного, суди не з`ясували, з настанням якої події відповідач пов`язує початок перебігу строку позовної давності для виконання позивачем зобов`язання у договірних правовідносинах, та його закінчення, не дослідили наявності обставин переривання/непереривання перебігу строків позовної давності. З огляду на наявні у справі докази (Т.7 а.с. 163) суди достеменно не встановили, чи пред`являла сторона-кредитор, до якої перейшло право вимоги за договором доручення, вимогу позивачеві про виконання зобов`язання, чим допущено процесуальну неповноту при встановленні обставин справи, що мають значення для її правильного вирішення.
Тобто, поза межами дослідженнями судів першої та апеляційної інстанцій залишились обставини щодо періоду виникнення боргу та набуття відповідною заборгованістю статусу безнадійної.
Невстановлення означених вище обставин свідчить про передчасність висновку судів попередніх інстанцій про те, що кредиторська заборгованість позивача перед контрагентом в охоплений перевіркою період не може бути кваліфікована як безнадійна та не підлягає включенню до складу інших доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.
Як наслідок, передчасним є і висновок судів попередніх інстанцій про наявність підстав до скасування податкового повідомлення-рішення №0000961401 в частині заниження позивачем податку на прибуток у 2015 році на суму 315000 грн.
2. Аналізуючи висновки акта перевірки щодо порушення позивачем пункту 188.1 статті 188, пункту 198.3 статті 198, статті 192 ПК України з урахуванням підпункту 14.1.36, підпункту 14.1.71, підпункту 14.1.218, підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України, в частині заниження суми ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету, всього у сумі 832000 грн (за наслідками чого прийнято податкове повідомлення-рішення №0000971401), суди попередніх інстанцій виходили з наступного.
2.1. Так, перевіркою встановлено заниження позивачем задекларованих податкових зобов`язань з ПДВ на суми реалізації самостійно виготовлених товарно-матеріальних цінностей нижче собівартості та товарів нижче ціни придбання, та нижче звичайних цін на (у 2015 році на суму 308842 грн, у 2016 році на суму 219482 грн), чим порушено пункт 188.1 ПК України.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 13 лютого 2018 року у справі призначено судово-бухгалтерську експертизу з метою з`ясування обставин заниження підприємством зобов`язання з податку на додану вартість на суми реалізації самостійно виготовлених товарно-матеріальних цінностей за ціною нижче собівартості та товарів за ціною нижче ціни придбання у 2015 році.
За наслідками проведення експертизи експертом складено висновок від 27 червня 2019 року №4381, відповідно до якого в ході проведеного дослідження, в обсязі наданих документів, зафіксоване в тексті акта перевірки від 19 квітня 2017 року недотримання ТОВ ВКП "Бетонікс" вимог пп.14.1.36 п. 188.1 ст.188 ПК України щодо заниження бази оподаткування податком на додану вартість на різницю між собівартістю товарно-матеріальних цінностей та договірною вартістю, зокрема, в частині:
- перевищення собівартості над продажною вартістю готової продукції за 2015 рік на суму 2665,7 грн внаслідок чого збільшено податкові зобов`язання з ПДВ у сумі 533,14 грн - підтверджується; в іншій частині щодо перевищення собівартості над продажною вартістю готової продукції за 2015 рік на суму 648486,2 грн, внаслідок чого збільшено податкові зобов`язання з ПДВ у сумі 129697,2 грн, - не підтверджується наданими документами;
- перевищення собівартості над продажною вартістю покупних товарів за 2015 рік на суму 20124,1 грн, внаслідок чого збільшено податкові зобов`язання з ПДВ у сумі 4024,81 грн - підтверджується; в іншій частині щодо перевищення собівартості над продажною вартістю покупних товарів за 2015 рік на суму 872937,4 грн, внаслідок чого збільшено податкові зобов`язання з ПДВ у сумі 174587,5 грн - не підтверджується наданими документами.
Керуючись висновками експертизи та повністю відтворюючи їх у своєму рішенні, суд апеляційної інстанції вважав правомірним збільшення контролюючим органом позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість за 2015 рік лише у сумі 4557,95 грн (4024,81 грн + 533,14 грн) та штрафу в сумі 1139,49 грн, й, відповідно, залишив податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2017 року №0000971401 в частині означених нарахувань в силі.
За приписами статей 101, 108 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань. Предметом висновку експерта не можуть бути питання права. Висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу.
Судова бухгалтерська експертиза - це фінансово-економічне дослідження спірних фінансових ситуацій в господарській діяльності компанії або підприємства. Судово-бухгалтерська експертиза допомагає визначити правомірність висновків податкових органів, виявити помилки під час проведення бухгалтерських операцій тощо.
Отже, відповідно до статей 72, 108 КАС України висновок експерта є одним із різновидів доказів, який не має заздалегідь встановленої сили та оцінюється судом у сукупності з іншими доказами. При дослідженні судом результатів податкової перевірки та наданні оцінки зібраним у справі доказам, зокрема висновку експерта, жодних виключень із наведеного правила не існує. Суд, в першу чергу, перевіряє висновки контролюючого органу, наведені в акті перевірки, наявність у платника первинних документів щодо спірних операцій, а після цього, з`ясувавши сутність, зміст операцій та документальну базу на їх підтвердження, досліджує такий доказ як висновок експерта, зокрема, встановлює, які документи були у розпорядженні експерта при проведенні ним експертизи, які джерела інформації та методи ним застосовані і на підставі чого побудовані його висновки. Після цього суд надає правову оцінку всім зібраним у справі доказам у їх сукупності.
Тобто, в силу вимог процесуального закону лише суд може встановити прийнятність чи неприйнятність певного документа на підтвердження відповідних встановлених в ході судового розгляду обставин, а також надати правову оцінку правильності застосування відповідної норми права.
Натомість, суд апеляційної інстанції переклав обов`язок щодо доказування правомірності спірного податкового повідомлення-рішення контролюючого органу (у відповідній частині) на результат діяльності експерта, не надавши правової оцінки питанню дотримання позивачем положень пункту 188.1 статті 188 ПК України при визначенні бази оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання товарів, з урахуванням наведених з цього приводу доводів контролюючого органу, який безпосередньо приймав це рішення.
Окрім того, обґрунтовуючи порушення підприємством пункту 188.1 статті 188 ПК України в частині заниження бази оподаткування, що призвело до заниження ПДВ в сумі 528324 грн, відповідач в ході розгляду справи наголошував, що вироблена позивачем продукція користувалась попитом на ринку, у зв`язку з чим у підприємства відсутні економічні причини укладання угод за ціною, нижчою за виробничу собівартість, а звичайна ціна на продукцію власного виробництва не може бути нижчою фактичній собівартості кожної партії продукції за відсутності економічних причин чи ділової мети щодо укладання збиткових договорів на поставку продукції.
Однак, вирішуючи спір, суди не надали правової оцінки наведеним посиланням контролюючого органу в їх сукупному зв`язку один з одним, надавши натомість перевагу доводам і аргументам позивача, якими він обґрунтовував свою позицію.
Вирішуючи справи, в яких спірним було питання продажу суб`єктом господарювання виробленої ним продукції за ціною нижче її собівартості, Верховний Суд неодноразово зазначав, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує вимозі щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника та лише за таких умов платник податку має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає передчасним і висновок судів попередніх інстанцій про безпідставність нарахування відповідачем підприємству податкових зобов`язань з ПДВ на суму 528324 грн.
2.2. Аналізуючи доводи контролюючого органу щодо порушення позивачем статті 192, пункту 198.3 статті 198 ПК України внаслідок завищення податкового кредиту (непроведення коригування) від списання кредиторської заборгованості за векселями, суди попередніх інстанцій виходили з наступного.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, а відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Статтею 192 ПК України регламентовано особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту).
Відповідно до пунктів 192.1, 192.3 означеної статті якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН. Результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Податковою перевіркою встановлено завищення податкового кредиту з ПДВ у сумі 303676 грн (за березень 2015 року - 67567 грн, за грудень 2016 року - 236109 грн), внаслідок непроведення коригування податкового кредиту за безоплатно отриманими активами у зв`язку зі списанням кредиторської заборгованості за векселями власної емісії в березні 2015 року на суму 405403,30 грн та у грудні 2016 року на суму 1416652,67 грн, відповідно.
Поряд із тим, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з помилковості посилань податкового органу на те, що товари (роботи, послуги) після списання кредиторської заборгованості здобувають статус безоплатно отриманих.
Так, перелік товарів, робіт, послуг, що безоплатно надані, визначено у підпункті 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Як з`ясували суди попередніх інстанцій, податковий кредит з ПДВ звітного періоду позивач визначив виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг у зв`язку із придбанням/виготовленням товарів і послуг, як це передбачено пунктом 198.3 статті 198.3 ПК України. Наслідком того, що товари були придбані на оплатних умовах договорів, є видача векселів, як боргового документу, який підтверджує обов`язок ВКП "Бетонікс" сплатити вартість поставленого товару. На переконання судів попередніх інстанцій, договір купівлі-продажу не змінює свого правового статусу фактом списання заборгованості за ним, а товари, отримані за ним, не можуть відповідати визначенню "безоплатно наданих (отриманих)" за ознаками, наведеними у ПК України. Крім того, суди врахували, що відповідачем не наведено документальних доказів, що поставка товару була безоплатною, а оформлення грошового боргу за поставку, як зазначалося вище, відбулося видачею векселя.
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновком судів попередніх інстанцій щодо безпідставності висновку ГУ ДФС у Харківській області про порушення позивачем вимог статей 192, 198 ПК України в частині нарахування податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 303676,00 грн та, як наслідок, неправомірності податкового повідомлення-рішення від 16 травня 2017 року №0000971401 в частині означеного епізоду.
Поряд із тим, з огляду на обмежений КАС України обсяг повноважень суду касаційної інстанції та неможливість виокремлення із загальної суми донарахувань сум саме за цими операціями, судові рішення в частині вирішення вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 16 травня 2017 року та №0000971401 підлягають скасуванню повністю із направленням справи на новий розгляд, а суди, під час нового розгляду справи, повинні вирішити спір у цій частині з урахуванням висновків і мотивів Верховного Суду, викладених у цій постанові.
3. Щодо порушення Підприємством пункту 120.1 статті 120 ПК України в частині несвоєчасної подачі декларації з податку на прибуток за 2016 рік, внаслідок чого відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2017 року №0000981401, суди попередніх інстанцій виходили з наступного.
Так, у ході перевірки посадовими особами контролюючого органу встановлено факт несвоєчасної подачі Підприємством декларації з податку на прибуток за 2016 рік. Таке порушення, на переконання податкового органу, відбулося внаслідок подання позивачем декларації за формою J0108103 (№9268746581 від 1 лютого 2017 року) у межах граничного терміну подання до 9 лютого 2017 року, замість декларації за формою J0100115. Після подання декларації за формою J0108103 на прохання податкового органу ВКП "Бетонікс" подало повторну декларацію 2 березня 2017 року (№9270641353) з ідентичними показниками, що, як встановили суди, не заперечувалось податковим органом. Проте, на думку податкового органу, все ж мав місце факт несвоєчасної подачі декларації.
Відповідно до пункту 7.5 Інструкції з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв`язку, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 10 квітня 2008 року №233 підтвердженням платнику податків прийняття його податкових документів до бази даних ДПС є друга квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, в якій визначаються реквізити прийнятого податкового документа в електронній формі, відповідність податкового документа в електронній формі затвердженому формату (стандарту) електронного документа, результати перевірки ЕЦП, інформація про платника податків, дата та час приймання, реєстраційний номер, податковий період, за який подається податкова звітність, та дані про відправника квитанції. На цю квитанцію накладається ЕЦП органу ДПС, здійснюється її шифрування та надсилання платнику податків засобами телекомунікаційнго зв`язку. Другий примірник другої квитанції в електронному вигляді зберігається в органі ДПС.
Як з`ясували суди, декларація за формою J0108103 (№9268746581) подана позивачем електронними засобами у межах граничного терміну подачі, підтвердженням чого є примірник другої квитанції про прийняття податкової звітності без помилок.
За таких обставин, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій про безпідставність висновків контролюючого органу щодо несвоєчасності подання Підприємством декларації з податку на прибуток та наявності підстав до застосування штрафних санкцій відповідно до пункту 120.1 статті 120 ПК України.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується із висновком судів першої та апеляційної інстанції щодо наявності підстав до скасування податкового повідомлення-рішення №0000981401.
За правилами пункту 1 частини другої статті 353 КАС України (в редакції, чинній на час відкриття касаційного провадження у справі) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Відповідно до частини четвертої статті 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Враховуючи викладене, судами першої та апеляційної інстанцій на порушення статей 9, 242 КАС України не повною мірою з`ясовано обставини справи, що мають значення для її правильного вирішення, тому судові підлягають скасуванню в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16 травня 2017 року: №0000961401 - в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 315000 грн, №0000971401, із направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.
В решті судові рішення підлягають залишенню без змін.
Керуючись статтями 344, 349, 350, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду