ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 квітня 2021 року
м. Київ
справа № 0240/2168/18-а
адміністративне провадження № К/9901/9739/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 09.08.2018 (суддя - Чернюк А.Ю.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 12.12.2018 (головуючий суддя - Біла Л.М., судді: Граб Л.С., Гонтарук В.М.) у справі №0240/2168/18-а за позовом Приватного підприємства "Будівельник-А" до Головного управління ДФС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. У липні 2018 року Приватне підприємство "Будівельник-А" (далі - позивач, підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Вінницькій області (далі - відповідач, контролюючий орган), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.06.2018 №0005501401, №0005521401 та №0005571401.
2. Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю проведення позивачу донарахувань з податку на прибуток та податок на додану вартість з огляду на те, що господарські операції у спірному періоді було проведеного позивачем на підставі належним чином оформлених первинних документів, які дають можливість встановити фактичне проведення операцій між сторонами з подальшим їх відображенням у бухгалтерському та податковому обліку підприємства, чим спростовується висновок контролюючого органу щодо порушення Приватним підприємством "Будівельник-А" встановлених у акті перевірки положень законодавства. Також, за викладеного, позивач вказує, оскільки факт здійснення поставок товару підтверджено документально, а також доведено подальше його використання у межах господарської діяльності підприємства, підстави для висновку про порушення Приватним підприємством "Будівельник-А" податкової дисципліни та прийняття спірних податкових повідомлень-рішень відсутні.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 09.08.2018, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 12.12.2018, позовні вимоги задоволено.
4. Рішення суду першої інстанції, з висновком якого погодився і апеляційний адміністративний суд, мотивовано протиправністю прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки належними первинними документами, які також були предметом планової виїзної перевірки, підтверджено настання реальних правових наслідків за результатом господарських операцій позивача з його контрагентами, зміну майнового стану сторін, а також безпосередній зв`язок проведених операцій з господарською діяльністю підприємства. Суди також зауважили, що встановлені контролюючим органом порушення, про які йдеться в акті перевірки, не знайшли свого підтвердження в процесі розгляду справи.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДФС у Вінницькій області звернулась з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 09.08.2018 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 12.12.2018 у справі №0240/2168/18-а, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.
5. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Головного управління ДФС у Вінницькій області було проведено планову виїзну документальну перевірку Приватного підприємства "Будівельник-А" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, статей 1-9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Доходи", Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", а саме заниження податку на прибуток у періоді, що перевірявся, на загальну суму 1111911,00грн, у тому числі: за 2015 рік - 55836,00грн, за 2016 рік - 641881,00грн, за 2017 рік - 414194,00грн, за І квартал 2017 року - 15656,00грн, за II квартал 2017 року - 226738,00грн, за III квартал 2017 року - 56525,00грн, за IV квартал 2017 року - 115275,00грн; пунктів 198.1, 198.2, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 199.1 статті 199, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, а саме заниження податку на додану вартість за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 всього у сумі 3771350,00грн, у тому числі: за березень 2015 року на 46049,00грн, за травень 2015 року на 353,00грн, за червень 2015 року на 38809,00грн, за серпень 2015 року на 1830,00грн, за жовтень 2015 року на 22511,00грн, за листопад 2015 року на 11605,00грн, за грудень 2015 року на 285797,00грн, за лютий 2016 року на 13782,00грн, березень 2016 року на 116661,00грн, за квітень 2016 року на 1013645,00грн, за червень 2016 року на 96793,00грн, за липень 2016 року на 79569,00грн, за серпень 2016 року на 37745,00грн, за вересень 2016 року на 564239,00грн, за жовтень 20016 року на 138275,00грн, за листопад 2016 року на 30971,00грн, за грудень 2016 року на 265912,00грн, за березень 2017 року на 84421,00грн, за квітень 2017 року на 101846,00грн, за червень 2017 року на 489758,00грн, за серпень 2017 року на 129701,00грн, за вересень 2017 року на 325498,00грн, за жовтень 2017 року на 159511,00грн, за грудень 2017 року на 624350,00грн; пункту 198.5 статті 198, пункту 201.10 статті 201, пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, а саме відсутність виписки та реєстрації податкових накладних.
За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 30.05.2018 №2389/1401/31415124 та прийнято податкові повідомлення-рішення 22.06.2018 №0005501401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі 1375930,00грн, з них 1111911,00грн за податковим зобов`язанням та 264019,00грн за штрафними (фінансовими) санкціями; №0005521401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 4651185,00грн, з них 3720948,00грн за податковим зобов`язанням та 930237,00грн за штрафними (фінансовими) санкціями; №0005571401, яким до позивача застосовано штраф на загальну суму 721557,00грн з податку на додану вартість.
Фактичною підставою для проведення Приватному підприємству "Будівельник-А" вказаних донарахувань, став висновок контролюючого органу щодо неправомірності формування позивачем даних податкового обліку за взаємовідносинами з Приватним підприємством "Вінниця Трейд" та ФОП ОСОБА_1 з огляду неможливість встановлення походження спірного товару (будівельних матеріалів) та його фактичного переміщення (транспортування) від продавця до покупця, що, на думку відповідача, свідчить про безтоварність проведених операцій між сторонами. Контролюючий орган стверджує про неможливість підтвердження поставки позивачу будівельних матеріалів від Приватного підприємства "Вінниця Трейд" за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на суму 4422700,07грн та від ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на суму 1754583,42грн, оскільки, на переконання відповідача, будівельні матеріали було одержано підприємством не від вказаних контрагентів; позивачем сформовано актив за рахунок надходження запасів з джерела невідомого походження, а отже, як стверджує відповідач, спірні будівельні матеріали є безоплатно отриманими.
Крім того, контролюючий орган доводить неправомірність віднесення позивачем суми податку на додану вартість (1235456,00грн) до податкового кредиту, у зв`язку з непідтвердженням факту проведення господарських операцій та неможливістю ідентифікувати спірний товар. Відповідач також вказує, що первинне введення в обіг (первинний продаж) спірного товару не підтверджується фактом (законним джерелом) реального походження цього товару (відсутнє дійсне формування активу) у попередніх ланках ланцюга нереальних господарських операціях при взаємовідносинах із Приватним підприємством "Вінниця Трейд" та ФОП ОСОБА_1 .
Обґрунтовуючи свою позицію щодо встановлених в акті перевірки порушень, відповідач посилається на податкову інформацію баз даних підсистеми "Аналітична система" інтегрованої інформаційної системи ДФС "Податковий блок", Єдиного реєстру податкових накладних, у тому числі у розрізі номенклатури товару, що була використана під час перевірки відносно постачальників позивача, відповідно до якої контрагенти не подають жодних звітів та декларацій; встановлено відсутність у контрагентів позивача необхідних умов для здійснення задекларованих господарських операцій, а саме відсутність основних фондів, трудових ресурсів, виробничого обладнання, транспортних засобів, тощо, а також відсутність суб`єктів господарювання за їх місцезнаходженнями, у зв`язку з чим первинні документи податкового обліку позивача не можуть бути визнані контролюючим органом первинними у розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність".
Також, стверджуючи про безтоварний характер проведених між сторонами взаємовідносин, контролюючий орган вказує на відсутність розумних економічних причин у здійсненні документованих операцій, що ставить під сумнів правомірність формування позивачем даних податкового обліку у спірному періоді. Контролюючий орган вважає, що єдиною метою проведення документування фактично не здійснених господарських операцій є отримання підприємством позивача незаконної податкової вигоди.
При оцінці оспорюваних господарських операцій судами попередніх інстанцій встановлено, що у періоді, в якому проводилася перевірка, позивач (Покупець) на підставі договорів поставки №23-10-15 від 23.10.2015 та №30-03-17 від 30.03.2017 мав господарські взаємовідносини з Приватним підприємством "Вінниця Трейд" (Продавець) по придбанню товарно-матеріальних цінностей (будівельні матеріали). Згідно умов названих договорів, Продавець зобов`язується передати у власність покупця товар, найменування (асортимент) товару, його кількість, ціна, загальна вартість, строки поставки узгоджуються сторонами і вказуються у рахунках, які є невід`ємною частиною договору. Договорами також передбачено, що поставка товару - відвантаження і надання товару у розпорядження покупця (одержувача) відбувається на умовах CPT склад покупця, якщо інше не обумовлено додатково. Ціна товару визначається на базі діючого прайс-листа покупця; сума договорів складає 500000,00грн кожний.
Також, у періоді, в якому проводилася перевірка, позивач (Покупець) на підставі договорів поставки №ДВ-24/03/1 від 24.03.2016 та №13/11/01 від 13.11.2015 мав господарські взаємовідносини з ФОП ОСОБА_1 (Постачальник) по придбанню товарно-матеріальних цінностей (будівельні матеріали). Відповідно до названих договорів Постачальник зобов`язується передати товар у власність Покупця, який зобов`язується прийняти даний товар і оплатити його вартість на умовах, передбачених договором. Умови поставки товару - шляхом самовивозу за рахунок Покупця.
Судами також встановлено, що у підтвердження реальності здійснення спірних господарських операцій з вказаними контрагентами, Приватним підприємством "Будівельник-А" було надано копії первинних документів, які також були предметом дослідження під час планової виїзної перевірки, зокрема договорів поставки товару; видаткових накладних; податкових накладних; платіжних доручень. Також позивачем на підтвердження фактичного виконання умов вищевказаних договорів було надано копії оборотних відомостей про рух коштів на рахунках підприємства, які підтверджують факт отримання від Приватного підприємства "Вінниця Трейд" та ФОП ОСОБА_1 відповідних будівельних матеріалів, що належним чином відображено за даними бухгалтерського та податкового обліку позивача.
Транспортування придбаного позивачем товару відбувалося шляхом самовивозу за рахунок Приватного підприємства "Будівельник-А" транспортним засобом, який переданий підприємству відповідно до укладених договорів позички наземного самохідного транспортного засобу, що підтверджується матеріалами справи.
Судами також встановлено, що товар придбаний у Приватного підприємства "Вінниця Трейд" та ФОП ОСОБА_1 було використано позивачем в оподатковуваних операціях в межах власної господарської діяльності з метою отримання прибутку, про що також свідчать наявні в матеріалах справи докази.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. У доводах касаційної скарги Головне управління ДФС у Вінницькій області вказує, що під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій неповно з`ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального та процесуального права, що стало причиною скасування правомірно прийнятих податкових повідомлень-рішень. Зокрема, контролюючий орган вказує на те, що судами першої та апеляційної інстанцій не досліджено належним чином те, що господарські взаємовідносин позивача з контрагентами-постачальниками: Приватним підприємством "Вінниця Трейд" та ФОП ОСОБА_1 не були реальними та не відображені в бухгалтерському та податковому обліку підприємства, оскільки, як стверджує відповідач, позивачем не підтверджено походження товару та його фактичне переміщення (транспортування). Крім того, відповідач вказує, в порушення підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, позивачем не віднесено доходи по безоплатно отриманих виробничих запасах (будівельні матеріалів) на загальну суму 6177284,00грн; в порушення пункту 198.5 статті 198 цього ж Кодексу позивачем не нараховано податкові зобов`язання з вартості матеріалів, використаних не в господарській діяльності підприємства, що призвело до заниження податкових зобов`язань на загальну суму 2169381,00грн. Крім того, як стверджує відповідач, підприємством занижено інші операційні витрати на вартість матеріалів, які фактично не використовувались у виконанні робіт задокументованих в актах виконаних робіт (форма КБ-2в) але списані з балансу підприємства на загальну суму 12571465,00грн. Доводи касаційної скарги є майже ідентичними апеляційній скарзі відповідача, інших обґрунтувань ніж ті які були наведені контролюючим органом у відзиві на позовну заяву та апеляційній скарзі касаційна скарга не містить. У касаційній скарзі контролюючий орган фактично просить здійснити переоцінку встановлених обставин справи та наявних в її матеріалах доказів.
8. У свою чергу Приватне підприємство "Будівельник-А" у відзиві на касаційну скаргу зазначає, що твердження контролюючого органу щодо неправомірності формування ним даних податкового обліку є необґрунтованими та безпідставними, оскільки належними первинними документами підтверджено фактичне проведення господарських операцій у спірному періоді, настання реальних правових наслідків за результатом взаємовідносин позивача з його контрагентами, зміну майнового стану сторін, а також безпосередній зв`язок проведених операцій з господарською діяльністю підприємства. Підприємство вказує, що касаційна скарга не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) у відзиві на позовну заяву та апеляційній скарзі, та з урахуванням яких суди першої та апеляційної інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. Просить касаційну скаргу контролюючого органу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
9. Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)
9.1. Підпункт 14.1.36 п. 14.1 статті 14
Господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
9.2. Підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14
Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
9.3. Пункт 44.1 статті 44
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
9.4. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134
Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
9.5. Стаття 198
9.5.1. Пункт 198.1
До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
9.5.2. Пункт 198.2
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
9.5.3. Пункт 198.3
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
9.5.4. Пункт 198.5 статті 198
Платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися.
9.5.5. Пункт 198.6
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
10. Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин)
10.1. Стаття 1.
10.1.1 Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
10.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
10.2. Пункт 2 статті 3
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
10.3. Стаття 9
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкуванням оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.
10.4. Частина перша статті 11
Підприємства зобов`язані складати фінансову звітність на підставі даних бухгалтерського обліку.
11. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстроване в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за №168/704 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)
11.1. Пункт 1.2
Господарські операції відображаються у бухгалтерському регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
11.2. Пункт 2.2
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі, первинні документи).
12. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №16 "Витрати", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 N318 зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.01.2001 за №27/4248
Пункти 5, 6, 11
Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
13. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №18 "Будівельні контракти", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2001, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 21.05.2001 за №433/5624
13.1. Пункти 12, 13
Витрати за будівельним контрактом включають витрати, безпосередньо пов`язані з виконанням даного контракту та загальновиробничі витрати.
До складу витрат, безпосередньо пов`язаних з виконанням будівельного контракту, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати (включаючи вартість виконаних субпідрядниками робіт) згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 N 318, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за " 27/4248.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
14. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
15. Фінансова та бухгалтерська звітність підприємств (в тому числі собівартість реалізованих робіт та послуг) формується на підставі регістрів бухгалтерського обліку, які в свою чергу формуються на підставі первинних бухгалтерських документів.
16. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
17. Наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
18. В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні витрат та податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.
19. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
20. Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема на формування валових витрат та податкового кредиту.
21. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
У разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків не було відображено у податковому обліку та задекларовано отриманий прибуток, або документи, на підставі яких платник податків задекларував свої податкові зобов`язання, у тому числі сформував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
22. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, підприємство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи мають свідчити про беззаперечний факт реального їх вчинення з належним відображенням у бухгалтерському та податковому обліку підприємства, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
23. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ").
24. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) у відзиві на позовну заяву та апеляційній скарзі, та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.
25. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, представлених позивачем та зібраних судами на підставі та у відповідності до вимог Кодексу адміністративного судочинства України, та іншим обставинами, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення підприємством вимог податкового законодавства щодо формування даних податкового обліку. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент вчинення судами процесуальної дії), є підставою для податкового обліку, та які містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення.
Так, застосовуючи вищезазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими Приватним підприємством "Будівельник-А" до матеріалів справи належним чином оформленими копіями первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність їх здійснення.
Зокрема, судами попередніх інстанцій під час дослідження долучених до матеріалів справи письмових доказів встановлено, що первинні документи, на підставі яких позивачем було сформовано витати та податковий кредит стосуються господарських операцій за участі контрагентів-постачальників: Приватного підприємства "Вінниця Трейд та ФОП ОСОБА_1, фактично підтверджують реальне здійснення правочинів і досягнення позивачем законної мети їх здійснення, а саме придбання будівельних товарів, що узгоджується з основними видами економічної діяльності позивача.
На підтвердження зміни майнового стану у результаті здійснення господарських операцій з контрагентами, Приватним підприємством "Будівельник-А" до матеріалів справи долучено платіжні доручення про перерахування коштів за отриманий товар, що свідчить про понесення позивачем витрат на його придбання.
26. Досліджені судами документи, складені за результатом проведених операцій позивача з Приватним підприємством "Вінниця Трейд та ФОП ОСОБА_1, відповідають вимогам первинних документів встановлених Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зокрема містять всі необхідні реквізити, виписані суб`єктами господарювання, які, на момент взаємовідносин з позивачем були зареєстровані платниками податку на додану вартість, не були виключені з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, перебувавали на обліку в органах державної фіскальної служби.
В свою чергу, відповідачем не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
27. Як правильно зазначено судами попередніх інстанцій, в обґрунтування прийняття спірних податкових повідомлень-рішень контролюючим органом не наведено обставин, які б вказували на безтоварність операцій та відсутність фактичного їх здійснення. Висновки відповідача ґрунтуються виключно на інформації, відображеній в інформаційних ресурсах Головного управління ДФС у Вінницькій області, зокрема баз даних підсистеми "Аналітична система" Інтегрованої інформаційної системи ДФС "Податковий блок", Єдиного реєстру податкових накладних, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій між позивачем його контрагентами: Приватним підприємством "Вінниця Трейд та ФОП ОСОБА_1, які мали місце у періоді, в якому проводилася перевірка, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.
До того ж, як правильно зауважили суди, наявність певної податкової інформації, одержаної з інформаційних систем державної податкової служби, що не є юридичним фактом, утворює лише привід і підстави для перевірки такої інформації, може породжувати певні сумніви щодо законності господарських операцій платника податків, однак, не є беззаперечним доказом того факту, що в дійсності не відбувалося отримання платником податків від його контрагента товарів (роботи, послуг).
28. Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
В свою чергу, як встановили суди пеопередніх інстанцій, відповідачем не подано жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його безпосередніх постачальників, як-от: пояснень посадової особи щодо її непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваної юридичної особи; судових рішень; вироків по кримінальній справі щодо контрагентів позивача, в якому досліджувались господарські операції позивача з контрагентами; не наведено переконливих доводів з долученням належних доказів щодо здійснення Приватним підприємством "Будівельник-А" розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект або інших відомостей, які можуть бути визначені як підстави та докази укладення угод з метою, що порушує публічний порядок.
29. Суд касаційної інстанції також погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо необґрунтованості посилань контролюючого органу, як на підставу для відмови в позові, на відсутність у позивача документів, які б свідчили про транспортування придбаного у Приватного підприємства "Вінниця Трейд та ФОП ОСОБА_1 товару, оскільки такі документи, зокрема товарно-транспортна накладна, призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення, а відтак визначає взаємовідносини по виконанню перевезення вантажів для обліку транспортної роботи.
До того ж, товарно-транспортні накладні чи подорожні листи не є винятковими первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують факт реальності здійснення господарської операції за договором, та за відсутності яких платник позбавляється права на формування податкового кредиту, а також віднесення до складу доходів і витрат сум за договорами у разі наявності інших первинних бухгалтерських документів оформлених у відповідності до положень діючого законодавства, а саме: договорів, видаткових накладних, податкових накладних, регістрів бухгалтерських документів, платіжних доручень, відомостей про рух активів, товару та інших документів.
30. Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що наявність або відсутність окремих документів або ж помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
31. Таким чином, суди попередніх інстанцій на підставі належних, допустимих та достатніх доказів встановили реальність проведення господарських операцій та фактичне придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей у Приватного підприємства "Вінниця Трейд та ФОП ОСОБА_1 .
32. Що стосується висновків контролюючого органу щодо включення до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) витрат по списанню будівельних матеріалів, які не підтверджені первинними документами, що в свою чергу призвело до завищення собівартості реалізованих послуг за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 по даних бухгалтерського обліку та відповідно, в звітах про фінансові результати (форма №2) на загальну суму 12571465,00грн, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку щодо їх необґрунтованості, оскільки відповідно до вимог бухгалтерського та податкового законодавства, стандартів і наказів про облікову політику підприємства на 2015-2017 роки, позивачем було придбано будівельні матеріали на загальну суму 43779838,00грн (в тому числі 12571465,00грн), про що свідчать відповіді накладні; використання (списання) будівельних матеріалів на витрати, з відповідним відображенням за даними бухгалтерського обліку, позивачем було проведено виключно на підставі актів на списання в яких зазначено назву будівельних об`єктів/робіт на які їх спрямовано, що підтверджується реєстром актів на списання будівельних матеріалів на загальну суму 43779838,00грн, копії яких наявні в матеріалах адміністративної справи.
В свою чергу, як було встановлено судами під час розгляду справи, вказані обставини контролюючим органом в ході проведення перевірки не досліджувались та, як наслідок, не знайшли свого відображення в акті перевірки позивача.
Як слідує з акта перевірки (стор.30-37), підставою для нарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на додану вартість за 2015-2017 роки в загальній сумі 2514294,00грн, стало, як стверджує відповідач, списання (використання) підприємством будівельних матеріалів на витрати не пов`язаних з господарською діяльністю підприємства на загальну суму 12404879,00грн.
При цьому, відповідач посилається на положення пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, відповідно до якої платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи 1 призначаються для їх використання або починають використовуватися: в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих,і необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Вищевказане, як стверджує відповідач, слідує з аналізу рахунків, оборотно-сальдових відомостей по рахунках бухгалтерського обліку 36 "Розрахунки з покупцями" в розрізі (субрахунків, 31 "Поточні рахунки" з субрахунками, 10 "Основні засоби", 634 "Податкове зобов`язання" перевірених суцільним способом та актів приймання виконаних робіт, товарно-транспортних накладних, первинних документів по банку, податкових накладних, інших документів, які перевірено вибірковим способом.
Таким чином, як встановлено судами, відповідачем було застосовано різний спосіб перевірки, а саме: перевірку відображення собівартості реалізованих (товарів, робіт, послуг) за даними бухгалтерського обліку за 2015-2017 роки проведено суцільним способом, а перевірку актів приймання виконаних будівельних робіт (форми КБ-2в), які складені між позивачем та замовником ремонтно-будівельних робіт (форми КБ-2в), за період 2015-2017 роки, при цьому висновок відповідача ґрунтується на співставленні, які складені між позивачем та замовниками ремонтно-будівельних робіт - вибірковим методом показників зазначених документів. При цьому, контролюючим органом в ході перевірки не було взято до уваги всі акти приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в) за 2015-2017 роки, які належним чином відображено за даними бухгалтерського обліку позивача.
Аналізуючи зміст викладених в акті перевірки доводів (стор.30-37), а саме інформації про списання матеріалів згідно актів виконаних робіт в розрізі кварталів за 2015-2017 роки, інформації про списання матеріалів за даними бухгалтерського обліку на собівартість і реалізованих робіт і послуг, судами встановлено, що відповідач дійшов помилкового висновку про завищення витрат внаслідок безпідставно проведеного порівняння зазначених інформації про списання матеріалів згідно даних бухгалтерського обліку за 2015-2017 роки та актів приймання виконаних робіт за 2015-2017 роки, оскільки акт перевірки не місити будь-яких записів щодо встановлених порушень бухгалтерського обліку в частині безпідставного (без наявності відповідного первинного документа) відображення інформації по рахунках бухгалтерського обліку №209, №221, №231, №26, №281, №3721, №631 та відповідно віднесення відповідних витрат на субрахунок №903 "Собівартість реалізованих робіт та послуг".
Так, відповідно до даних бухгалтерського обліку підприємства за 2015-2017 роки по субрахунку №903 відображено собівартість реалізованих робіт (списання будівельних матеріалів) на загальну суму 43545265,13грн (2015 рік - 6442629,00грн, 2016 рік - 18530385,89грн, 2017 рік - 18572250,74грн). Судами встановлено, що зазначена сума витрат у повній мірі документально підтверджена відповідними накладними та 468-ми актами на списання, в яких чітко визначено підстави для списання (із зазначенням об`єктів будівництва, на які використано відповідні будівельні матеріали).
В свою чергу, відповідачем у жодному із випадків не спростовано використання будівельних матеріалів на об`єкти будівництва, які зазначені в актах на списання (шляхом проведення контрольних обмірів, обстеження об`єктів будівництва), що свідчить про безпідставність висновку контролюючого органу щодо використання будівельних матеріалів на загальну суму 12404879,00грн (які включені до загальної суми витрат в розмірі 43545265,13грн за 2015-2017 роки) на витрати не пов`язані з господарською діяльністю позивача.
Визначення відповідачем собівартості реалізованих робіт за 2015-2017 роки лише на підставі будівельних матеріалів, які включені до актів приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в), як правильно зауважили суди, є неправомірним та суперечить вимогам бухгалтерського та податкового обліку, в частині порядку формування регістрів бухгалтерського обліку та фінансової звітності позивача впродовж 2015-2017 років.
Крім того, як правильно встановлено судами попередніх інстанцій, формування позивачем актів приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в) проводилося відповідно до вимог Правил визначення вартості будівництва ДСТУ Б Д. 1.1-1:2013, затвердженого наказом Міністерства регіонального розвитку та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 №293 (далі - ДСТУ Б Д. 1.1-1:2013) та Настанов щодо визначення прямих витрат у вартості будівництва (ДСТУ - Н Б.Д. 1.1-2:2013), затвердженого наказом Міністерства регіонального розвитку та житлово-комунального господарства України від 27.08.2013 №405 (далі - ДСТУ-Н Б Д.1.1-2:2013). Так, враховуючи, що за всіма без виключення будівельними контрактами (договорами), які підприємство уклало із замовниками будівництва впродовж 2015-2017 років визначено вид договірної ціни, як тверда, при формуванні актів приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в) та довідок про вартість виконаних робіт (форма КБ-3), позивач дотримувався вимог п. 6.4.3 ДСТУ Б Д. 1.1-1:2013, яким передбачено, що за твердої договірної ціни взаєморозрахунки проводяться на підставі виконаних робіт та їх вартості, визначеної в договірній ціні.
Відповідно до вимог п. 3.15 ДСТУ Б Д. 1.1-1:2013 договірна ціна - це кошторис, яким визначається вартість робіт, узгоджена сторонами (замовником та підрядником) та обумовлена в договорі підряду.
Крім того, відповідно до вимог п. 6.3.2.2 ДСТУ Б Д. 1.1-1:2013 твердий кошторис (тверда договірна ціна) встановлюється незмінним на весь обсяг будівництва з наданням виконавцем робіт гарантій в тому числі фінансових, щодо реалізації проектних рішень в установлені строки за фіксовану ціну.
Враховуючи вищезазначене, формування позивачем актів приймання виконаних будівельних робіт (форми КБ-2в) при твердій договірній ціні з урахуванням фактичний витрат було б порушенням вимог п. 6.4.3 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013.
З огляду на зазначене, вартість будівельних матеріалів, які визначені кошторисом відповідного об`єкта будівництва не є підставою для відображення фактичних витрат позивача за даними бухгалтерського обліку та фінансової звітності, а є лише лімітом, коштів, у межах яких замовники будівництва мають право відшкодувати витрати підрядника.
Таким чином, суди дійшли правильного висновку, що доводи відповідача про використання позивачем будівельних матеріалів на цілі, не пов`язані з господарською діяльністю, та як наслідок, завищення витрат на суму 12404879,00грн, і збільшення контролюючим органом податкових зобов`язань з податку на додану вартість за 2015-2017 роки в загальній сумі 2514294,00грн та застосування штрафних санкцій в сумі 930237,00грн, є протиправним.
Відтак, висновки контролюючого органу про необхідність складання та реєстрацію податкових накладних на матеріали, які списані по завищенню собівартості послуг, та нарахування податку на додану вартість по умовному продажу під час перевірки є помилковими.
33. Судами першої та апеляційної інстанцій у повній мірі встановлено фактичні обставини справи, детально досліджено у спірному періоді господарські операції позивача за результатом проведення яких підприємством було сформовано дані податкового обліку, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом в акті перевірки, у відзиві на позовну заяву та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно. В той же час, наведені скаржником у касаційній скарзі доводи не спростовують правильних по суті висновків судів попередніх інстанцій.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
34. Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, враховуючи норми Податкового кодексу України, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, що свідчить про необхідність залишення касаційної скарги Головного управління ДФС у Вінницькій області без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.
35. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
36. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,