ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 серпня 2020 року
м. Київ
справа № 640/6528/19
адміністративне провадження № К/9901/34018/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :
головуючої судді- Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
cекретаря судових засідань: Носенко Л.О.,
за участі:
представника позивача: Гевка А.В.,
представника відповідача: Шкваруна О.А.,
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Церсаніт Інвест"
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2019 року (головуючий суддя Арсірій Р.О.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року (суддя-доповідач: Лічевецький І.О., судді Земляна Г.В., Кобаль М.І.)
в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Церсаніт Інвест"
до Офісу великих платників податків ДПС, Державної фіскальної служби України
про визнання протиправним та скасування рішення, податкового повідомлення-рішення
ВСТАНОВИВ
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Церсаніт Інвест" (надалі також - Позивач, ТОВ "Церсаніт Інвест") звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (надалі також - Відповідач-1, Офіс ВПП; правонаступник - Офіс великих платників податків ДПС), Державної фіскальної служби України (надалі також - Відповідач-2, ДФС України), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 8 січня 2019 року № 0000054202 про застосування штрафних санкцій, прийняте Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби;
- визнати протиправним та скасувати рішення про відмову в задоволенні скарги від 26 березня 2019 року № 14294/6/99-99-11-06-01-26, прийняте ДФС України.
Вважаючи вказані рішення такими, що не відповідають вимогам чинного законодавства, Позивач зазначав, що застосовані Офісом ВПП штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, які не видаються платнику податків, складання яких є частиною виправлення помилок, а відтак, на його думку, санкції з огляду на положення абзацу третього пункту 120.2 статті 120 Податкового кодексу України не повинні застосовуватись.
Крім того, Позивач посилався на те, що рішення про відмову в задоволенні скарги від 26 березня 2019 року № 14294/6/99-99-11-06-01-26, прийняте ДФС України, є невмотивованим.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року, у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Ухвалюючи рішення, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).
Крім того, суди зазначили, що рішення про відмову у задоволенні скарги є вмотивованим, посилання Позивача на його необґрунтованість є очевидно безпідставним, при цьому саме по собі рішення про відмову у задоволенні скарги не порушує прав та інтересів позивача з огляду на те, що останній звернувся до суду з позовом у якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та ухвалити нове судове рішення про задоволення позовних вимог.
2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
2.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, ТОВ "Церсаніт Інвест" зазначило, що судові рішення винесено судами без врахування всіх обставин справи при встановленні правомірності нарахування Відповідачем-1 штрафних санкцій за начебто допущені Позивачем порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних з податку на додану вартість, що призвело до неправильного вирішення справи та стало підставою відмови Позивачу у задоволенні його позовних вимог. Це порушує його права та охоронювані законом інтереси.
Позивач в обґрунтування наведеного наполягав на тому, Відповідачем -1 неправильно розуміються положення пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. На думку Позивача, граматичне тлумачення цієї норми базується на тому, що визначає три окремих випадки, в яких несвоєчасна реєстрація податкових накладних не є караною:
а) якщо податкові накладні не надаються покупцю,
б) якщо податкові накладні складаються на операції, які звільнені від оподаткування,
в) якщо податкові накладні складаються на операції, які оподатковуються за нульовою ставкою.
Як вказує Позивач в касаційній скарзі загальний розмір оскаржуваних штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в цьому спорі становить 1 326 558 грн.08 коп., в той час як сума заниженого податку становить 113 742 грн., що навіть за умови доведеності порушення непропорційно вчиненим діям Позивача.
Крім того, ТОВ "Церсаніт", посилаючись на положення статті 56 ПК України, вважає, що рішення про відмову в задоволенні скарги від 26 березня 2019 року № 14294/6/99-99-11-06-01-26, прийняте ДФС України є невмотивованим, а тому в силу вимог пункту 56.9 статті 56 його скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.
3. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Відповідачем 1 проведена камеральна перевірка Позивача, за результатами якої складено акт від 11 грудня 2018 року №4052/28-10-42-02/33529350.
Згідно з висновками акта ТОВ "Церсаніт Інвест" порушено вимоги пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування здійснено з порушенням законодавчо встановлених термінів.
8 січня 2019 року на підставі висновків акта перевірки Офісом ВПП прийнято податкове повідомлення-рішення форми №0000054202, яким встановлено :
за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201, та згідно з пунктом 120-1 статті 120 Податкового кодексу України
за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 231 536,66 грн застосовано штраф в розмірі 10% у сумі 23 153,68 грн;
за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 1 989,55 грн застосовано штраф в розмірі 20% у сумі 397,91 грн;
за затримку реєстрації податкових накладних розрахунків коригування до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 32 468,76 грн застосовано штраф в розмірі 30 % у сумі 9 740,63 грн;
за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 61 і більше календарних дній на суму ПДВ 3 233 164,67 грн застосовано штраф в розмірі 40 % у сумі 1 293 265,86 грн.
Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивачем в порядку адміністративного оскарження подано скаргу до ДФС України.
За результатами розгляду скарги Відповідачем-2 прийнято рішення від 26 березня 2019 року № 14294/6/99-99-11-06-01-26, яким скаргу Товариства залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення № 0000054202 - без змін.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною першою статті 6 КАС України закріплено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визначаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Згідно з частиною другою наведеної статті, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини (надалі - ЄСПЛ).
Спеціальним законодавчим актом, який регулює спірні правовідносини, є Податковий кодекс України (надалі - ПК України).
Аналіз положень пунктів 56.1, 56.2 та 56.10 статті 56 ПК України свідчить про те, що законодавцем, дійсно, закріплено право платника податків на оскарження рішення податкового органу, прийнятого за результатами розгляду його скарги, до суду.
Водночас згідно з частиною першою статті 5 КАС України (кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.
Тобто, обов`язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати) зазвичай індивідуально виражених права чи інтересів особи, яка стверджує про їх порушення.
При цьому, неодмінною ознакою порушення права особи є зміна стану її суб`єктивних прав та обов`язків, тобто припинення чи неможливість реалізації її права та/або виникнення додаткового обов`язку.
Так, рішення суб`єкта владних повноважень є такими, що порушують права і свободи особи в тому разі, якщо, по-перше, такі рішення прийняті владним суб`єктом поза межами визначеної законом компетенції, а, по-друге, оспорюванні рішення є юридично значимими, тобто такими, що мають безпосередній вплив на суб`єктивні права та обов`язки особи шляхом позбавлення можливості реалізувати належне цій особі право або шляхом покладення на цю особу будь-якого обов`язку.
Як правильно встановлено судами попередніх інстанцій, в даному випадку оскаржуване рішення про відмову в задоволенні скарги від 26 березня 2019 року № 14294/6/99-99-11-06-01-26, прийняте ДФС України, не є юридично значимим для Позивача, оскільки не створює жодних правових наслідків для позивача, на відміну від податкового повідомлення-рішення.
З врахуванням викладеного суди першої та апеляційної інстанції дійшли правомірного висновку, що рішення про результати розгляду скарги не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки Позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, а, відтак, підстави скасування такого рішення та для задоволення позовних вимог в цій частині - відсутні.
При цьому, суд першої інстанції, здійснивши комплексний аналіз положень Порядку оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 жовтня 2015 року №916, дійшов висновку про прийняття Відповідачем 2 рішення за результатами розгляду скарги із його дотриманням.
Також суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції, дійшов обґрунтованого висновку, що невірність суджень посадових чи службових осіб контролюючого органу при застосуванні норм ПК України, зроблених ними на основі фактичних даних, не може бути достатньою підставою для висновку про порушення прав чи інтересів платника, який в цьому випадку не позбавлений права оскаржити в судовому порядку визначені йому відповідним рішенням контролюючого органу суми грошових зобов`язань.
Суд при розгляді цієї справи звертає увагу на наявність конкретної і послідовної практики застосування вищенаведених норм ПК України Верховним Судом як судом касаційної інстанції, що зокрема підтверджується висновками, викладеними у постановах від 12 липня 2019 року у справі 813/5256/13-а, від 6 лютого 2020 року №810/101/16, 03 квітня 2020 року у справі №826/4114/18, від 16 червня 2020 року у справі №810/1652/16.
Щодо позовної вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення від 8 січня 2019 року № 0000054202, то суд акцентує увагу на такому.
Відповідно до підпункту 201.10. статті 201 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю факту прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення) було встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою ) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;