ПОСТАНОВА
Іменем України
16 липня 2019 року
Київ
справа №804/658/13-а
адміністративне провадження №К/9901/3721/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.02.2013 (суддя Турова О.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.05.2014 (головуючий суддя О.М. Панченко О.М., судді: Чередниченко В.Є., Коршун А.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛАНЕСТА" до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
ТОВ "ЛАНЕСТА" до ДПІ у Жовтневому районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області скасування податкових повідомлень-рішень від 13.12.2012 №0001462301, №0001452301.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.02.2013, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.05.2014, позов задоволено.
Не погоджуючись із рішенням судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.02.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.05.2014, прийняти у справі нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на обставини, встановлені у акті перевірки. Податковий орган вказує, що судами попередніх інстанцій невірно надано правову оцінку обставинам справи та нормам, які регулюють спірні правовідносини, що спричинило прийняття хибних висновків у справі.
У свою чергу, позивачем подані заперечення на касаційну скаргу, де позивач наголошує, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки, документальна позапланова невиїзна перевірка, за результатами якої вони прийняті, проведена з порушенням положень статті 79 Податкового кодексу України. Як вказує позивач, ТОВ "ЛАНЕСТА" вважає касаційну скаргу необґрунтованою, а твердження податкового органу про відсутність підстав для коригування позивачем податкового кредиту - протиправним.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 09.10.2014 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу у справі №804/658/13-а.
Ухвалою Верховного Суду від 12.07.2019 попередній розгляд справи призначено на 16.07.2019.
Касаційний розгляд справи здійснюється в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини. У період з 07.11.2012 по 13.11.2012 посадовою особою відповідача проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ "ЛАНЕСТА" з питань правильності нарахування залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду ТОВ "Ланеста" по декларації з податку на додану вартість за вересень 2010 року, грудень 2010 року, січень 2011 року, липень 2011 року та жовтень 2011 року, наданих ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська.
За результатами перевірки складено акт від 20.11.2012 №4332/226, яким встановлено, що в порушення:
підпунктів 14.1.36., 14.1.138 пункту 14.1. статті 14, пунктів 198.3., статті 198 Податкового кодексу України; пункту 4.5 статті 4 Закону України "Про податок на додану вартість" - ТОВ "Ланеста" занижено суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет складає - 241 853 грн. по деклараціям за грудень 2010р. - жовтень 2012 р.;
підпунктів 14.1.36., 14.1.138 пункту 14.1. статті 14, пунктів 198.3., 198.6 статті 198 Податкового кодексу України; пункту 4.5 статті 4 Закону України "Про податок на додану вартість" - ТОВ "ЛАНЕСТА" завищено залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24 декларації) за жовтень 2012 року від 12.11.2012 №9070839369 на суму - 169 846грн.
Податковий орган мотивував свої висновки тим, що:
позивачем неправомірно відкориговано у декларації з податку на додану вартість за грудень 2010 року податковий кредит на суму 28695,42грн., що помилково не врахований у вересні 2009 року, оскільки позивачем не була виконана жодна з умов, передбачених пунктом 4.5 статті 4 Закону України "Про податок на додану вартість";
податкова накладна від ТОВ "Телерадіокомпанія "Студія 1+1" виписана понад 365 днів, передбачених абзацом 3 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, тому позивач безпідставно збільшив суму податкового кредиту у січні 2010 року на 74619,55грн., помилково не включену у жовтні 2009 року;
позивачем придбані у ТОВ "Спектр" та ТОВ "Ельсар" приміщення з метою зменшення бази оподаткування та не використовуються у господарській діяльності, тому у позивача не виникло права на податковий кредит за податковими накладними ТОВ "Спектр" та ТОВ "Ельсар".
Позивач, не погодившись висновками, викладеними в акті, подав заперечення, які відповідачем були відхилені.
На підставі акту перевірки від 20.11.2012 №4332/226 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.12.2012:
№0001452301, яким ТОВ "ЛАНЕСТА" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 287839,25грн., з яких: 241853,00грн. - за основним платежем та 45986,25грн. - штрафні санкції;
№0001462301, яким ТОВ "ЛАНЕСТА" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 169846грн.
Позивач, вважаючи рішення контролюючого органу протиправними, звернувся до суду з адміністративним позовом.
Суд першої інстанції, з позицією якого погодився апеляційний суд, задовольняючи позов, мотивував рішення тим, що перевірку позивача проведено з порушенням встановленого Податковим кодексом України порядку, висновки відповідача щодо порушення позивачем податкового законодавства не відповідають фактичним обставинам, тому оскаржені податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно підпункту 16.1.5 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання.
Як встановлено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Пунктом 78.4 статті 78 ПК України передбачено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що наказом ДПІ у Жовтневому районі м.Дніпропетровська Дніпропетровської області ДПС від 19.10.2012 №1172 на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ЛАНЕСТА" з питання правильності нарахування залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду по декларації з податку на додану вартість за період з вересня 2010 року по серпень 2012 року, тривалістю 5 робочих днів, розпочавши перевірку з 07.11.2012.
Згідно розписки уповноваженої особи ТОВ "ЛАНЕСТА" - ОСОБА_1 на наказі від 19.10.2012, остання отримала його копію 08.11.2012.
02.11.2012 відповідачем було видано наказ №1303 про внесення змін до наказу від 19.10.2012 №1172 про організацію проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача у зв`язку із наданням ТОВ "ЛАНЕСТА" всіх необхідних для проведення перевірки документів. Відповідно до статті 79 ПК України та обставин, зазначених у підпункті 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Згідно наказу від 02.11.2012 №1303 наказ від 19.10.2012 №1172 було викладено у наступній редакції: "розпочати документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ "ЛАНЕСТА" з питання правильності нарахування залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду по деклараціям з податку на додану вартість, наданим за період з вересня 2010 року по жовтень 2012 року, розпочавши перевірку з 08.11.2012".
Копія наказу від 02.11.2012 №1303 про внесення змін до наказу від 19.10.2012 №1172 про організацію проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ЛАНЕСТА", а також повідомлення про проведення цієї перевірки були надіслані на адресу позивача кур`єрською доставкою "SKYNET", про що свідчить кур`єрське повідомлення від 02.11.2012, відповідно до якого вони були повернуті до ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області ДПС у зв`язку із відсутністю отримувача за вказаною адресою.
Відповідно до пункту 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Згідно пункту 79.2 статті 79 цього Кодексу документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам органу державної податкової служби право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Як встановлено судами та підтверджується матеріалами справи, у акті від 20.11.2012 №4332/226, складеного за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "ЛАНЕСТА", проведеної на підставі наказу ДПІ у Жовтневому районі м.Дніпропетровська Дніпропетровської області ДПС від 19.10.2012 №1172 відсутні посилання на наказ відповідача від 02.11.2012 №1303. При цьому, копію наказу від 19.10.2012 №1172 вручено уповноваженій особі позивача ОСОБА_1 08.11.2012, в той час як перевірку розпочато 07.11.2012, так як це було визначено у наказі від 19.10.2012, а не в наказі від 02.11.2012, на підставі якого було проведено дану перевірку.
Зважаючи на викладене, враховуючи вимоги пункту 79.2 статті 79 ПК України, якими чітко встановлено, що копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки повинні бути надіслані саме рекомендованим листом із повідомленням про вручення, судами вказано, що надіслання їх кур`єрською доставкою не може слугувати належним доказом на підтвердження дотримання податковим органом у даному випадку вищезгаданих положень закону. Недотримання вимог цієї статті зумовило відсутність у податкового органу права розпочинати проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "ЛАНЕСТА".
З матеріалів справи вбачається, що роблячи висновок про безпідставність коригування позивачем податкового кредиту у грудні 2010 року, відповідач посилався на те, що таке коригування здійснено останнім в порушення приписів пункту 4.5 статті 4 Закону України "Про податок на додану вартість".
Судами встановлено, що 10.01.2011 ТОВ "ЛАНЕСТА" було направлено до ДПІ у Жовтневому районі м.Дніпропетровська Дніпропетровської області ДПС податкову декларацію з податку на додану вартість за грудень 2010 року з додатками до неї, яка була отримана відповідачем згідно розписки уповноваженої особи органу державної податкової служби у повідомленні про вручення рекомендованого поштового відправлення - 17.01.2011.
При цьому, у Додатку 1 до вказаної декларації "Розрахунок коригування сум до податкової декларації з податку на додану вартість" позивачем було відображено податкову накладну від 30.09.2009 №1221, виписану ТОВ "Телерадіокомпанія "Студія 1+1" згідно договору від 05.08.2009 №05/08-1/АС-54 про розповсюдження реклами, на суму податку на додану вартість 28695,42грн.
У якості підстави для коригування податкового кредиту з податку на додану вартість позивачем було зазначено "помилково ненараховано податковий кредит". Сума коригування податкового кредиту у розмірі 28695грн. також відображена позивачем в рядку 16 податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2010 року та у рядку 16.1 цієї декларації "самостійне виправлення платником помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації". Крім того, у самій податковій декларації з ПДВ за грудень 2010 року зазначено, що звітним періодом, за який виправляються помилки, є вересень 2009 року.
Судом також встановлено, що позивачем 12.10.2009 було подано до податкового органу податкову декларацію з податку на додану вартість за вересень 2009 року, а також додатки до неї. При цьому з Додатку 5 до цієї декларації "Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів" вбачається, що у Розділі II "Податковий кредит" Операції з придбання з ПДВ, які надають право формування податкового кредиту, позивачем задекларовано суму ПДВ у розмірі 924670,08грн. згідно операцій з контрагентом (постачальником), який має індивідуальний податковий номер 237298026657 (ТОВ "Телерадіокомпанія "Студія 1+1").
Разом з тим, згідно реєстру отриманих та виданих податкових накладних ТОВ "ЛАНЕСТА", останнім було сплачено загальну суму ПДВ за операціями з ТОВ "Телерадіокомпанія "Студія 1+1" у розмірі 953365,50грн., на яку і виписані податкові накладні цим контрагентом, в тому числі і податкова накладна №1221 від 30.09.2009 на загальну суму 75806,19грн., яка також зареєстрована у вказаному вище реєстрі та входить до загальної суми ПДВ 953365,50грн. за цими операціями Отже, незадекларована сума ПДВ за цими операціями становить 28695,42грн. Саме ця сума і була зазначена позивачем у Додатку 1 до податкової декларації з ПДВ за грудень 2010 року "Розрахунок коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість", як помилково не врахована у вересні 2009 року частина суми ПДВ за податковою накладною від 30.09.2009 №1221, виписаною ТОВ "Телерадіокомпанія "Студія 1 + 1".
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 №2181-III (чинного на час виникнення спірних правовідносин), у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону - 1095 днів з дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Форма уточнюючих розрахунків визначається у порядку, встановленому для податкових декларацій.
З урахуванням викладеного, суди дійшли висновку про правомірність коригування позивачем податкового кредиту у грудні 2010 року. Судами вказано, що позивачем було скориговано податковий кредит за вересень 2009 року протягом строків давності, встановлених статтею 15 Закону України "Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" та в порядку, передбаченому приписами пункту 5.1 статті 5 цього Закону та пункту 5.8 Порядку заповнення та подання податкової декларації по податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997 №166. Порядком №166 чітко розмежовується підстави для коригування податкового кредиту, які наведені у пункті 4.5 статті 4 Закону України "Про податок на додану вартість", та така підстава для його коригування як "в результаті самостійного виправлення платником помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації. При цьому, позивачем додано до справи копії первинних документів по операціям з ТОВ "Телерадіокомпанія "Студія 1+1", правомірність наведених первинних документів податковим органом не оспорюється.