ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 лютого 2025 року
м. Київ
справа №160/8616/19
адміністративне провадження № К/990/15343/23
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Юрченко В.П.,
суддів: Хохуляка В.В., Гімона М.М.,
секретар судового засідання - Титенко М.П.,
за участю:
представника позивача - Кривошеїної І.О.,
представника відповідача - Золотарьова Є.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції адміністративну справу №160/8616/19
за позовом Приватного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний завод" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про зобов`язання вчинити певні дії, провадження у якій відкрито
за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 червня 2022 року (суддя Олійник В.М.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 09 листопада 2022 року (головуючий суддя Білак С.В., судді: Шальєва В.А., Олефіренко Н.А.),
У С Т А Н О В И В :
У вересні 2019 року Приватне акціонерне товариство "Дніпровський металургійний завод" (далі також - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі також - відповідач, контролюючий орган), в якому просило зобов`язати Офіс великих платників податків ДФС (правонаступником якого є - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків) відобразити на особовому рахунку Приватного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний завод" суми переплат з земельного податку в розмірі 241 103,17 грн, орендної плати за землю в розмірі 21 111 768, 52 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в розмірі 79 434, 69 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, Товариство зазначило, що в період проведення контролюючим органом документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, позивач у листах, надісланих відповідачеві, просив при формуванні висновків за результатами такої перевірки врахувати завищення податкових зобов`язань, а саме: з земельного податку за період з 01.10.2014 по 30.09.2017 на суму 241103,17 грн; орендної плати за 2017 рік по земельній ділянці, яка розташована за адресою вул. Ударників, 31 (кадастровий номер 1210100000:08:726:0008) за 9 місяців 2017 - на 12 720 361,91 грн; по земельній ділянці, яка розташована за адресою пр. Нігояна (Калініна), 75 (кадастровий номер 1210100000:08:648:0076) за період січень - липень 2017 на 93796,16 грн; по земельній ділянці, яка розташована за адресою вул. Ударників, 44 (кадастровий номер 1210100000:08:792:0013) за період січень - липень 2017 на 8 297 610,45 грн; з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на загальну суму 79 434,69 грн.
Проте, контролюючий орган у висновках акту перевірки такі завищення не врахував, посилаючись на те, що на час складання акту листами Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області та відділ у м. Дніпро ГУ Держгеокадастру у Дніпропетровській області відмовлено у наданні Дніпропетровському управлянню ОВПП ДФС інформації щодо нормативної грошової оцінки вищенаведених земельних ділянок, а відтак у відповідача були відсутні підстави для розрахунку сум орендної плати, земельного податку та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Таким чином, як стверджує позивач, контролюючий орган у порушення п. 86.10 ст. 86 Податкового кодексу України (далі також - ПК України) не врахував завищення Товариством податкових зобов`язань, що призвело до не відображення на особовому рахунку останнього сум переплат з земельного податку, орендної плати за землю, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.06.2022, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 09.11.2022, позов задоволено.
В ході розгляду справи судами встановлено, що на підставі наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 13.12.2017 №2823 відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку Приватного акціонерного товариства Дніпровський металургійний завод з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 30.09.2017 (з урахуванням норм статті 102 Податкового кодексу України).
На підставі наказу Офісу великих платників ДФС від 02.01.2018 № 2 з 03.01.2018 зупинено проведення перевірки. Наказом № 215 від 01.02.2019 відповідачем поновлено термін проведення перевірки з 07.02.2019 по 15.02.2019 на невизначений строк. Наказом від 12.02.2019 №288 відповідачем продовжено термін проведення документальної планової виїзної перевірки на 15 робочих днів, з 18.02.2019. Наказом від 06.03.2019 № 481 перевірку зупинено з 07.03.2019 на 7 робочих днів, поновлено перевірку з 19.03.2019 на 2 робочих днів. Отже, на підставі зазначених наказів, перевірка проводилася з 29.12.2017 по 20.03.2019.
За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт від 27.03.2019 № 48/28-10-46-17-05393056, у висновках якого встановлено порушення Товариством:
1) п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1, п. 135.2, п.п. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135, п. 137.10 ст. 137, п. 138.2 ст. 138, п.п. 139.1.1, п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п.п. 140.4.2 п. 140.4, п.п. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент порушення, зі змінами та доповненнями), з урахуванням положень п.п. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, п. 7, 10 Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку 18 Дохід, ст. ст. 1, 3, 8, 9, 11 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, зі змінами та доповненнями, п. 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зі змінами та доповненнями, розділу І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, п. 3.10, п. 3.20 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Мінфіну від 28.03.2013 № 433, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за три квартали 2017 року на суму 299 089 012 грн., в тому числі, за рахунок встановлених порушень за наступні (минулі) періоди (на підставі п.п. 140.4.2 Податкового кодексу України): 2014 рік 157352862 грн., 2015 рік 4531787 грн., 2016 рік 42064510 грн., в т.ч. І квартал 2016 року 424814 грн., півріччя 2016 року - 804 476 грн., три квартали 2016 року 23 764 842 грн., три квартали 2017 року 95139853 грн., в т.ч. І квартал 2017 року 8629424 грн., півріччя 2017 року 53095076 грн.;
2) п. 188.1 ст. 188, з урахуванням п. 14.1.71 Податкового кодексу України, п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, з урахуванням змін та доповнень в редакціях, що відповідають звітному періоду, п. 198.5 ст. 198, п. 20.1.1, п. 201.3 ст. 201, пунктів 44 та 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 ПК України в результаті чого, встановлено:
- заниження суми ПДВ, що сплачується до державного бюджету всього у сумі 1486714 грн., у тому числі за липень 2014 року в сумі 670696 грн., серпень 2014 року в сумі 147942 грн., вересень 2014 року в сумі 70917 грн., червень 2015 року в сумі 573759 грн.;
- завищення суми бюджетного відшкодування всього в сумі 112 495 102 грн.,
- завищення суми від`ємного значення за вересень 2017 у розмірі 27556056 грн.;
3) п. 201.1, п. 201.3, п. 201.10 ст. 201 ПК України відсутня реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 222 291 697,32грн., в тому числі по періодам: січень 2016 року -12214028,60 грн.; лютий 2016 року- 10146079,80 грн.; березень 2016 року -9953808,20 грн.; квітень 2016 року - 6200867,00 грн.; травень 2016 року - 22341595,00 грн.; вересень 2016 року - 41380181,00 грн.; жовтень 2016 року - 3620103,86 грн.; листопад 2015 року - 17401161,05 грн.; грудень 2016 року - 15323690,98 грн.; січень 2017 року - 30184804,28 грн.; лютий 2017 року - 19465269,33 грн.; березень 2017 року - 20673054,89 грн.; квітень 2017 року-13322168,96 грн.; травень 2017 року - 64884,38 грн.;
4) п.п. 213.1.2 п. 213.1 ст. 213, п. 216.6 ст. 216, ст. 231 та ст. 232 Податкового кодексу України не були складені та зареєстровані у Єдиному реєстрі акцизних накладних, акцизні накладні за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД на обсяги пального, використаного для власного споживання;
п.п. 46.1 п. 46, п.п. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49 та ст. 212 Податкового кодексу України та Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 №14, зі змінами та доповненнями, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 105/26550, підприємством порушено встановлений порядок ведення податкового обліку в частині не надання обов`язкових Додатків 1 прим. 1 до податкових декларацій акцизного податку за період з грудня 2016 року по вересень 2017 року, які є їх невід`ємною частиною.;
5) п.п. 266.2.1 п. 266.2 ст. 266 п.п. 266.3.1, 266.3.3 п. 266.3 ст. 266 Податкового кодексу України занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на 72132,44 грн., в тому числі: за І квартал 2016 року 9639,11 грн.; за ІІ квартал 2016 року 9639,11 грн.; за ІІІ квартал 2016 року 9639,11 грн.; за ІV квартал 2016 року 9639,11 грн.; за І квартал 2017 року 11192,00 грн.; за ІІ квартал 2017 року 11192,00 грн.; за ІІІ квартал 2017 року 11192,00 грн.;
п.п. 129.1.2 п. 129.1 та абзацу 2 п. 129.4 ст. 129, з урахуванням вимог частини а) підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України (редакція 2016 року) занижено пеню за січень 2016 року на суму 314,54 грн. по уточнюючій декларації з плати за землю (земельний податок) за 2016 рік від 14.06.2016 № 9097297108;
6) п. 51.1 ст. 51, п.п. б п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України та п. 3.1 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, в результаті чого підприємством надано податкову звітність про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку (за формою № 1 ДФ) у періоді з 01.01.2014 по 30.09.2017 р.р. з недостовірними даними про платника податку, які призвели до зміни платника податку;
7) п.п. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16, абзацу а п. 160.1, п. 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України, із змінами та доповненнями (у періоді з 01.01.2014 по 31.12.2014) та п.п. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16, абзацу а п.п. 141.4.1, п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, із змінами та доповненнями (у періоді з 01.01.2015 по 31.12.2015), в результаті чого несвоєчасно перераховано до бюджету податки з доходів нерезидентів (проценти), не під час виплати доходів нерезидентам за 2014 рік у суму 52007,69 грн., за 2015 рік у сумі 45312,65грн.;
8) ст. 2 Закону України від 23.09.1994 №185/94-ВР Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті, із змінами та доповненнями, в результаті чого порушено строк розрахунку іноземній валюті від 10.02.2014 у сумі 267721,14 дол. США (2313 244,51грн.) за контрактом № TP-DMZ- 2013/1150/2013 від 22.05.2013, укладеним з компанією Top Profit (Asia) Limited, HongKong.;
9) п.п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України щодо недекларування у звітах про контрольовані операції за 2015-2016 роки господарських операцій на загальну суму 19 570 009,0грн., у тому числі 2015 рік 19 502 455,00 грн., 2016 рік 67 554,00грн.
10 квітня 2019 року позивачем було надано заперечення від 10.04.2019 №106/1741 на акт перевірки.
24 квітня 2019 року позивачем отримано лист контролюючого органу №20096/10/28-10-46-17 від 18.04.2019 "Про розгляд заперечень", в якому зазначено, що висновки акту є обґрунтованими та такими, що відповідають нормам чинного податкового законодавства.
Товариство в період проведення перевірки листами №106/1193 від 05.03.2018, №106/1592 від 28.03.2018 та №106/781 від 14.02.2019 просило при складанні акту документальної планової виїзної перевірки врахувати завищення податкових зобов`язань, а саме: з земельного податку за період з 01.10.2014 по 30.09.2017 року на суму 241103,17 грн, у тому числі: за 4 квартал 2014 - 5 279,18 грн., за 2015 - 26 374,14 грн., за 2016 -116 685,03 грн., за 9 місяців 2017 - 92 764,82 грн.; суми орендної плати за 2017 рік по земельній ділянці, яка розташована за адресою вул. Ударників, 31 розміром 36,9369 га (кадастровий номер 1210100000:08:726:0008) за 9 місяців 2017 - на 12 720 361,91 грн.; по земельній ділянці, яка розташована за адресою пр. Нігояна (Калініна), 75 розміром 0,2349 га (кадастровий номер 1210100000:08:648:0076) за період січень -липень 2017 на 93 796,16 грн.; по земельній ділянці, яка розташована за адресою вул. Ударників, 44 розміром 37,3144 га (кадастровий номер 1210100000:08:792:0013) за період січень - липень 2017 на 8 297 610,45 грн.; з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на загальну суму 79 434,69 грн., у тому числі за 2016 - 31 166,76 грн., за 9 місяців 2017 - 48 267,93 грн.
Відповідачем вищевказані завищення у висновках акту перевірки не враховані, що, як стверджено позивачем, призвело до не відображення на особовому рахунку останнього сум переплат з земельного податку, орендної плати за землю, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Не погоджуючись з такими діями контролюючого органу, Товариство звернулося до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, позицію якого підтримав й апеляційний суд, виходив з того, що під час розгляду справи Товариством доведено завищення ним податкових зобов`язань з земельного податку, орендної плати за землю, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, а відтак контролюючий орган на підставі п. 86.10. ст. 86 ПК України, з урахуванням п. 50.2 ст. 50 ПК України, зобов`язаний був зазначити про це в акті перевірки та відповідно за результатами проведення перевірки відобразити на особовому рахунку позивача суми такого завищення.
З такими рішеннями судів попередніх інстанцій не погодився контролюючий орган та подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, контролюючий орган посилається на те, що платником податку самостійно було задекларовано всі суми податкових зобовязань, та під час проведення планової перевірки не було доведено, що нежитлову будівлю по вулиці Тиверська, 4 у м.Дніпро Товариство використовує виключно як медичний заклад, оскільки останнім було подано договори оренди, відповідно до яких частину приміщень у вказаній нежитловій будівлі позивач передав в оренду для надання страхових послуг. Окрім того, контролюючий орган зазначає, що позивачем самостійно було віднесено вказану будівлю до "Іншої нерухомості" та, розраховуючи податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, застосовано ставку податку 0,5% від розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року за 1 квадратний метр бази оподаткування.
Також наполягає на тому, що у зв`язку з відмовою управління Держгеокадастру надати контролюючому органу інформацію щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок по вул. Ударників, 31 (кадастровий номер - 1210100000:08:726:0008), вул. Ударників, 44 (кадастровий номер - 1210100000:08:792:0013), пр. С.Нігояна, 72, у останнього на дату складання акту перевірки були відсутні підстави для розрахунку орендної плати за землю та земельного податку.
Порушення норм процесуального права контролюючий орган вбачає в тому, що судами не дотримана така основна засада судочинства, як законність, що передбачає вирішення спору при правильному застосуванні норм матеріального права з дотриманням норм процесуального права.
Ухвалою Верховного Суду від 07.06.2023 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі пункту 3 частини четвертої ст. 328 КАС України та з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
У відзиві на касаційну скаргу Товариство просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін як законні та обґрунтовані. Зазначає, що наведені контролюючим органом у касаційній скарзі доводи дублюють аргументи, що наводились в акті перевірки, відзиві на позовну заяву та апеляційній скарзі.
Заслухавши представників сторін у судовому засіданні, переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів зазначає таке.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (стаття 1 Податкового кодексу України).
З огляду на вимоги касаційної скарги та відповідно до приписів частини першої статті 341 КАС України предметом касаційного перегляду є висновки судів попередніх інстанцій про наявність обов`язку податкового органу у відповідності до п.п.86.10 ст. 86 Податкового кодексу України відобразити на особовому рахунку Приватного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний завод" сум переплат з земельного податку в розмірі 241 103,17 грн, орендної плати за землю в розмірі 21 111 768, 52 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в розмірі 79 434, 69 грн, обґрунтовані доведенням позивачем під час проведення контролюючим органом перевірки завищення таких податкових зобов`язань.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та не заперечується сторонами, Приватним акціонерним товариством "Дніпровський металургійний завод" самостійно задекларовано суми земельного податку, орендної плати за землю та податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. В подальшому, платником податку самостійно подавались уточнення до податкових декларацій.
Зокрема, позивач, нараховуючи податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, самостійно відніс нежитлову будівлю медико-санітарної частини по вул. Тиверська, 4 у м. Дніпро до "Іншої нерухомості" та для розрахунку податку у 2016-2017 роках застосував ставку податку 0,5 % від розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року за 1 квадратний метр бази оподаткування.
Під час проведення перевірки позивачем надано до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС лист від 22.02.2018 № 106/996, в якому останній повідомляє, що нежитлова будівля по вулиці Тиверська, 4, м.Дніпро є медико-санітарною частиною, тому ставка податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки складає 0,1 % від розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року за 1 квадратний метр бази оподаткування, а не 5 %, як самостійно задекларовано.
Суди попередніх інстанцій вказали, що у матеріалах справи наявні первинні документи, які підтверджують розміщення в будівлі по вул. Тиверська, 4 медико - санітарної частини, а відтак прийшли до висновку, що відповідачем в порушення п. 86.10 ст. 86 ПК України безпідставно не відображено в акті перевірки завищення позивачем податкових зобов`язань з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 9 місяців 2017 року у розмірі 79434,69 грн та відповідно протиправно не збільшено на особовому рахунку позивача суму такого завищення.
Щодо збільшення на особовому рахунку позивача суми переплати з орендної плати за землю по вул. Ударників, 31 (кадастровий номер - 1210100000:08:726:0008) у розмірі 12720361,90 грн судами встановлено, що 15.02.2017 Товариством задекларовано суму орендної плати за землю в податковій декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) по орендній платі за землю за 2017 рік (звітна) по земельній ділянці розташованій за адресою вул. Ударників, 31 відповідно до витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 03-07/150216/68 від 17.02.2016 (кадастровий номер 1210100000:08:726:008), яким встановлено Кф, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (далі також - Кф), 1,2 в розмірі 25 440 723,82грн.
В подальшому, позивачем отримано витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки №33/170117/03-07 від 26.01.2017 (кадастровий номер 1210100000:08:726:008), яким встановлено Кф. 2,0.
22.05.2017 Товариством подано (уточнюючу) податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) по орендній платі за землю за 2017 рік з декларуванням суми орендної плати в розмірі 42 401 206,35 грн.
Товариство отримало витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 33/030717/03-07 від 05.07.2017 (кадастровий номер 1210100000:08:726:008), яким встановлено Кф 1,2.
При цьому позивачем не подано декларації з уточненими показниками, оскільки останній звернувся до суду про скасування витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 33/170117/03-07 від 26.01.2017 (кадастровий номер 1210100000:08:726:008), яким встановлено Кф 2,0.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2017 у справі № 804/6303/17 визнано протиправними дії Відділу у м. Дніпро Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області щодо застосування при формуванні станом на 26.01.2017 витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки площею 36,9369га, розташованої по вул. Ударників, 31 у м. Дніпропетровську (м. Дніпро), кадастровий номер 1210100000:08:726:0008, коефіцієнту Кф, який характеризує функціональне використання земельної ділянки, значення 2,0. Скасовано витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянка площею 36,9369га, розташованої по вул. Ударників, 31 у м. Дніпропетровську (м Дніпро), кадастровий номер 1210100000:08:726:0008, сформований станом на 26.01.2017.
Судами стверджено, що відділом у м. Дніпро Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області було видано новий витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 33/030717/03-07 від 05.07.2017 з Кф 1,2 та відповідно до вказаного витягу відповідач зобов`язаний був здійснити перерахунок орендної плати за земельну ділянку та збільшити на особовому рахунку позивача переплату в розмірі 12720361,90 грн.
Що ж до суми переплати з орендної плати за землю по вул. Ударників, 44 (кадастровий номер - 1210100000:08:792:0013) у розмірі 8297610,46 грн, то судами встановлено, що 15.02.2017 позивачем подано податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) по орендній платі за землю за 2017 рік (основна) та задекларовано показники по земельній ділянці, яка розташована по вул. Ударників, 44, відповідно до витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 433/86-17 від 14.02.2017 (кадастровий номер 1210100000:08:792:0013) за встановленим Кф 2,0 в розмірі 24368771,72 грн.
У зв`язку з виявленням помилки в розрахунку (сума розрахована по Кф 1,2) 22.05.2017 позивачем подано (уточнюючу) податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) по орендній платі за землю за 2017 рік з декларуванням показників по земельній ділянці, яка розташована за адресою вул. Ударників, 44, та нараховано суму орендної плати в розмірі 40614619,54 грн.
Позивачем отримано витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 13/030717/03-07 від 05.07.2017 (кадастровий номер 1210100000:08:792:0013) яким встановлено Кф 1,2.
01.11.2017 Товариством подано уточнюючу податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) по орендній платі за землю за 2017 рік, в якій зменшено податкові зобов`язання з плати за землю частково на суму 7 978 237,36 грн.
Отже, задекларована сума податкових зобов`язань за 2017 рік, з урахуванням уточнюючого розрахунку від 01.11.2017, по земельній ділянці за адресою вул. Ударників, 44 (кадастровий номер 1210100000:08:792:0013) складає 32 666 382,18 грн.
Відтак, судами констатовано, що сума завищення податкових зобов`язань з орендної плати за землю за 2017 рік по земельній ділянці за адресою вул. Ударників, 44 (кадастровий номер 1210100000:08:792:0013) за 2017 рік складає 8297610,46 грн. (32 666 382,18 грн - 24 368 771,72 грн).
З матеріалів справи судами також встановлено, що 15.02.2017 Товариством подано податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) по орендній платі за землю за 2017 рік (основна) та задекларовано показники по земельній ділянці, яка розташована по пр. Сергія Нігояна, 75 відповідно до витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 392/86-17 від 07.02.2017 (кадастровий номер 1210100000:08:648:0076) встановлено Кф 2,0 та нараховано суму орендної плати 142 533,38грн (помилково застосувавши Кф 1,2).
22.05.2017 позивач подав (уточнюючу) податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) по орендній платі за землю за 2017 рік з декларуванням показників по земельній ділянці, яка розташована за адресою пр. Сергія Нігояна, 75,відповідно до витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 392/86-17 від 07.02.2017 (кадастровий номер 1210100000:08:648:0076) встановлено Кф 2,0 та нараховано суму орендної плати 285 066,77грн.
Позивачем отримано витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 10/270717/03-07 від 28.07.2017 (кадастровий номер 1210100000:08:648:0076), яким встановлено Кф 1,2.
01.11.2017 позивачем подано уточнюючу податкову декларація з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) по орендній платі за землю за 2017 рік, в якій зменшено суму податкових зобов`язань на 48737,22 грн.
Задекларована сума податкових зобов`язань за 2017 рік, з урахуванням уточнюючого розрахунку від 01.11.2017, по земельній ділянці кадастровий номер 1210100000:08:648:0076 складає 236 329,55 грн.
Таким чином, суди зазначили, що сума завищення податкових зобов`язань з орендної плати за землю за 2017 рік по земельній ділянці за адресою пр. Сергія Нігояна, 75 (кадастровий номер 1210100000:08:648:0076) за 2017 рік складає 93 796,17грн (236 329,55 грн - 142 533,38 грн).
Стосовно вимог щодо збільшення суми переплати з плати за землю (земельний податок) по пр. Сергія Нігояна, 72 (кадастровий номер земельної ділянки відсутній) на суму 241 103,79 грн, то судами встановлено, що земельна ділянка за адресою пр. Сергія Нігояна, 72 є комунальною власністю Територіальної громади м. Дніпро в особі Дніпровської міської ради та позивач сплачував земельний податок.
За адресою пр. Сергія Нігояна, 72 (колишня назва - пр. Калініна, 72) була розташована художня майстерня.
В 2014 році даний об`єкт як основний засіб було ліквідовано (будівлю розібрано), що підтверджується актом на списання основних засобів від 29.09.2014 та експертизою об`єкту основних засобів, який буде ліквідовано, який складено 08.09.2014.
У зв`язку з ліквідацією основного засобу позивач не використовував земельну ділянку за адресою пр. Сергія Нігояна, 72. З поданих податкових декларацій з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) по земельному податку позивачем помилково було задекларовано та сплачено земельного податку за 2014 рік в розмірі - 21 116,72 грн, за 2015 рік - 26 374,76 грн, за 2016 рік - 116 685,03 грн, за 2017 рік - 123 686,43 грн.
З урахуванням ліквідації основного засобу в вересні 2014 року суди прийшли до висновку, що переплата склала: за 2014 рік - 5 279,18 грн, за 2015 рік - 26 374,76 грн, за 2016 рік - 116 685,03 грн, та, враховуючи охоплений період перевірки до 30.09.2019, за 2017 рік - 92 764,82 грн.
Всього завищення земельного податку по пр. Сергія Нігояна, 72 (кадастровий номер земельної ділянки відсутній) за висновками судів складає 241 103,79 грн.
Окрім того, пославшись на частину 4 статті 78 КАС України, суди зазначили, що суми переплати з земельного податку, орендної плати за землю, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, підтверджені рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.09.2020 у справі №160/4001/19, а також висновком експертів за результатами проведення комісійної судово-економічної експертизи №892/893-20 по адміністративній справі №160/4001/19.
Як вбачається із вищенаведеного, встановлено судами попередніх інстанцій, а також не заперечується сторонами, суми грошових зобов`язань, які позивач просить відобразити на своєму особовому рахунку як переплату (земельний податку в розмірі 241 103,17 грн, орендна плата за землю в розмірі 21 111 768, 52 грн, податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в розмірі 79 434, 69 грн) самостійно задекларовані ним у відповідних податкових деклараціях.
Згідно з підпунктом 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України до обов`язків платника податків, серед іншого, належить подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Глава 2 розділу ІІ ПК України врегульовано процедуру подання платниками податків податкової звітності контролюючим органам.
Так, за визначенням, наведеним статті 46 ПК України, податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку. Митні декларації прирівнюються до податкових декларацій для цілей нарахування та/або сплати податкових зобов`язань. Додатки до податкової декларації є її невід`ємною частиною.
Положеннями пунктів 49.1, 49.2 статті 49 ПК України передбачено, що податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків. Платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є.
Порядок внесення змін до податкової звітності регулюється статтею 50 ПК України.
Згідно з пунктом 50.1 статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
При цьому, пункт 50.2 статті 50 ПК України містить наступне застереження - платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом. Це правило не поширюється на випадки, встановлені статтею 177 цього Кодексу.
Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України.
Встановлене пунктом 50.2 статті 50 ПК України обмеження стосується виключно подання уточнюючого розрахунку та виключно в період здійснення контрольного заходу (документальної планової та позапланової перевірки). При цьому норми ПК України не визначають, що уточнюючі розрахунки неможливо подати і після проведення перевірки.
Можливість уточнення показників податкової звітності за періоди, які вже перевірено контролюючим органом, передбачена пунктом 50.3 статті 50 ПК України, згідно з яким у разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період.
Таким чином, платник податків може скористатись правом на подання уточнюючого розрахунку у період після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки, а контролюючий орган, приймаючи у такому випадку відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками перевірки, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку.
Аналогічне правозастосування в частині можливості подання уточнюючих розрахунків після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення, викладене і в постановах Верховного Суду, зокрема, але не виключно, від 19 вересня 2019 року (справа №815/4013/14), від 21 серпня 2019 року (справа №805/4187/16-а), від 24 лютого 2020 року (справа №440/4443/18), від 30 вересня 2020 року (справа №826/8894/18), від 4 листопада 2020 року (справа №640/330/19), від 21 січня 2021 (справа № 826/14257/16), від 14 серпня 2024 року (справа №560/12984/23).
При цьому ПК України передбачено лише два способи виправлення помилок у податковій звітності: подання уточнюючого розрахунку або відображення уточнених показників в податкових деклараціях наступних податкових періодів.
Аналогічне правозастосування наведене і у постановах Верховного Суду, зокрема, але не виключно, від 1 жовтня 2019 року (справа №822/1868/15), від 24 лютого 2020 року (справа №520/1186/19).
На переконання колегії суддів, подання позивачем під час проведення контролюючим органом перевірки листів довільної форми, в яких повідомлено про необхідність врахування обставин, які призвели до завищення податкових зобов`язань, не може вважатись належним способом виправлення самостійно задекларованих помилок, а такий спосію не передбачений податковим законодавством.
Водночас, колегія суддів зазначає, що відповідно до положень статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Згідно з підпунктом 16.1.4. пункта 16.1. статті 16 ПК України платники податків зобов`язані сплачувати податки та збори в строки та у розмірах встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи, що, у відповідності до статті 36 Кодексу, є податковим обов`язком. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком, збором та є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.
За правилами пункту 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Виконанням податкового обов`язку, як передбачено пунктом 38.1 статті 38 ПК України, визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.
Порядок визначення сум податкових та грошових зобов`язань встановлений статтею 54 ПК України, пунктом 54.1 якої визначено, що крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
Відповідно до пункту 56.11 статті 56 ПК України не підлягає оскарженню грошове зобов`язання, самостійно визначене платником податків.
Як уже було наголошено, Товариство до контролюючого органу подало звітні податкові декларації, якими самостійно визначило податкові зобов`язання з земельного податку, орендної плати за землю, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. При цьому, вважаючи, що такі податкові зобов`язання ним було завищено у певних розмірах, правом подання уточнюючих розрахунків (після закінчення проведення контролюючим органом перевірки) не скористалося. Натомість, звернулося до суду з позовом, в якому оскаржує самостійно визначені Товариством зобов`язання, попри категоричну (імперативну) заборону такого оскарження.
Також колегія суддів зауважує, що зміст позовної заяви Товариства свідчить про те, що єдиною підставою звернення до суду з цим позовом слугувало, як вважає позивач, порушення контролюючим органом пункту 86.10 статті 86 ПК України, а саме неврахування під час проведення перевірки завищення позивачем податкових зобов`язань, що призвело до не відображення на особовому рахунку останнього сум переплат за такими зобов`язаннями.
З матеріалів справи вбачається, що контролюючим органом було проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, за результатами якої складено акт від 27.03.2019 №48/28-10-46-17-05393056.
Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 ПК України.
Зокрема, відповідно до статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
При проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) (пункт 85.4 статті 85 ПК України).
У пункті 86.1 статті 86 ПК України закріплено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами органу державної податкової служби та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
В акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника (пункт 86.10.статті 86 ПК України).
На переконання колегії суддів, приписи пункту 86.10 статті 86 ПК України в сукупності з приписами п.п.56.11 статті 56 цього Кодексу визначають обов`язок контролюючого органу вказати в акті встановлені ним під час перевірки факти завищення/заниження податкових зобов`язань на підставі поданих до такої перевірки документів. Проте, така норма, як і жодна інша, не надає право платнику податків вимагати від контролюючого органу під час проведення перевірки здійснити коригування самостійно задекларованих ним податкових зобов`язань з врахуванням фактичних обставин та документів, які на думку платника свідчать (як у даному випадку) про завищення самостійно задекларованих ним зобов`язань. Показники декларації, які самостійно визначені платником податку презюмуються правомірними, до поки податковий орган під час перевірки не встановить завищення/заниження цих показників.
Відтак, відповідна послідовність дій, яка полягає у поданні платником податків податкових декларацій та у подальшому перевірки контролюючим органом задекларованих показників, передбачає, у разі виявлення (встановлення) останнім під час перевірки невідповідностей самостійно задекларованих суб`єктом господарювання показників, обов`язок контролюючого органу відобразити у акті перевірки як заниження таких зобов`язань планика, так і їх завищення.
Суми переплат, які зазначає платник податку, не є сумами очевидних безспірних переплат. Як вже зазначалось, платником податку самостійно віднесено нежитлову будівлю медико-санітарної частини до "Іншої нерухомості" та для розрахунку податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, застосовано ставку податку 0,5% від розміру мінімальної заробітної плати за 1 кв.м. бази оподаткування. Тобто, для встановлення правильності застосування ставки податку (0,5% чи 0,1%) необхідно було дослідити не тільки правовстановлюючі документи, а встановити фактичне використання вказаної будівні як закладу охорони здоров`я, оскільки рішеннями міської ради розмір ставки 0,1% встановлено як пільгу при умові фактичного використання об`єкту нерухомості у сфері охорони здоров`я. Звертаючись до суду, позивач не зазначав та судами попередніх інстанцій взагалі не встановлювалось чи має місце фактичне використання об`єкту медико-санітарної частини як закладу охорони здоров`я. Назва об`єкту, яка зазначена в правовстановлюючих документах не дає підстав вважати, що вказана будівля фактично використовується як заклад охорони здоров`я.
Аналогічно і з обрахуванням земельного податку на землі за адресою: м.Дніпро проспект Сергія Нігояна, 72, які платником податку самостійно розраховано, задекларовано та сплачено за 2014, 2015, 2016, 2017 рік. При цьому, не подаючи уточнення до податкових декларацій, платник податку під час перевірки надав акти на списання основних засобів, в яких зафіксовано ліквідацію основного засобу 08.09.2014, вимагаючи визнати суми переплат за 2014-2017 р.р. Відтак, платник податку одночасно склав суперечливі документи про наявність обов`язку сплачувати податок і відсутність такого обов`язку.
Щодо орендної плати за землю за 2017 по земельній ділянці за адресою вул.Ударників, 44 (кадастровий номер 1210100000:08:792:0013), то висновки судів у судовій справ № 804/6303/17, на яку послались суди у даній справі, не є застосовними, оскільки це рішення ухвалено відносно земельної ділянки по вул. Ударників, 31. Окрім того, суди, не мотивуючи, дійшли висновку про неправильні розрахунки при подачі податкової звітності за вказану ділянку, попри те, що фактично спору між сторонами з цього приводу не виникало, як і відносно інших сум, оскільки позивач, всупереч приписам п.п.56.11 ст. 56 ПК України оспорює самостійно задекларовані показники.
Щодо доводів позивача, з якими погодились суди попередніх інстанцій про наявність обставин, які мають преюдиційне значення, встановлених судовим рішенням у справі № 160/4001/19, зокрема обставин наявності переплат з земельного податку в розмірі 241 103,17 грн, орендної плати за землю в розмірі 21 111 768, 52 грн, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в розмірі 79 434, 69 грн.
Згідно приписів ст.78 КАС України, обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників (ч.1). Обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом (ч.4). Правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду (ч.7).
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.09.2020, яке залишено без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 14.12.2021 у справі № 160/4001/19, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 23.04.2019 № 0003934617 від 23.04.2019 (форми "П") про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі - 347392158,00 грн.; № 0003984617 від 23.04.2019 (форми "В1") про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі - 105627325,00 грн.; № 0003994617 від 23.04.2019 (форми "В4") про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі - 27556056,00 грн.; № 0003954617 від 23.04.2019 (форми "Р") про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість в розмірі 573759,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі - 143439,75 грн.; № 0004034617 від 23.04.2019 (форми "ПН") про застосування штрафу в розмірі - 41855090,92 грн.; № 0003974618 від 23.04.2019 (форми "ПС") про застосування штрафних санкцій в розмірі - 195700,09 грн.; № 0003944617 від 23.04.2019 (форми "ПС") про застосування штрафних санкцій в розмірі - 510,00 грн.; № 0003904617 від 23.04.2019 (форми "Р") про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем: податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в розмірі - 72132,44 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі - 18033,12 грн.; № 0003924617 від 23.04.2019 (форми "ПС") про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі - 1091351,69 грн.
Тобто, предметом спору у цій справі були податкові повідомлення-рішення про визначення грошових зобов`язань з податку на прибуток, податку на додану вартість, а також податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в розмірі 72132,44 грн. Як встановлено судами у зазначеній справі № 160/4001/19 податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, розрахований податковим органом стосується будівель та споруд бази відпочинку "Сонячна", яка розташована за адресою: Дніпропетровська область Новомосковський район, с.Орлівщина, пров.Лісний,3.
Тобто, вказаний об`єкт є зовсім інший, ніж у справі, яка розглядається, а тому висновки судів попередніх інстанцій про наявність преюдиційних обставин є помилковою.
Окрім того, судами у зазначеній справі №160/4001/19 також констатовано наступне: "За результатами дослідження підтверджується завищення ПрАТ "ДМЗ" податкових зобов`язань з земельного податку в розмірі 241103,17 грн., переплата орендної плати за землю в розмірі 21111768,52 грн. та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на суму 79434, 69 грн.". Також зазначено "Помилкове віднесення контролюючим органом нежитлової будівлі медико-санітарної частини до "Іншої нерухомості" та застосування ставки 0,5% призвело до завищення податкових зобов`язань з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 9 місяців 2017 року на загальну суму - 79434,69 грн.".
Суд зауважує, що наявність/відсутність сум переплат з земельного податку в розмірі 241103,17 грн, переплата орендної плати за землю в розмірі 21111768,52 грн та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на суму 79434, 69 грн взагалі не була предметом спору у справі №160/4001/19, а зазначення судами про наявність таких переплат є висновком (правовою оцінкою) суду, та у відповідності до приписів частини четвертої ст. 78 ПК України не є обов`язковою для суду.
Також звертають увагу висновки судів про "Помилкове віднесення контролюючим органом нежитлової будівлі медико-санітарної частини до "Іншої нерухомості", в той час, як сам платник податку задекларував це майно як "Інша нерухомість".
Насамкінець, важливо зауважити, що платником податку обрано спосіб захисту порушеного права шляхом зобов`язання відповідача відобразити на особовому рахунку відповідні суми переплат.
Згідно вимог підпункту 19-1.1.10 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України контролюючі органи забезпечують ведення обліку податків, зборів, платежів.
Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджету, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 № 422 (чинного на момент проведення перевірки та подання адміністративного позову) на виконання вимог Податкового кодексу України, з метою реалізації підпункту 19-1.1.10 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України.
Розділом 1 цього Порядку визначено, що первинні документи - документи, що складені платниками податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску та/або органами ДФС, іншими органами влади згідно з чинним законодавством (податкові декларації, митні декларації, аркуші коригування, уточнюючі розрахунки, податкові повідомлення-рішення, рішення контролюючого органу, вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску, судові рішення, рішення про розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу), інформація органів Державної казначейської служби України про надходження податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів та єдиного внеску тощо); первинні показники - показники, що містяться у первинних документах та є визначальними для характеристики процесів адміністрування податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів та єдиного внеску. Оперативний облік податків і зборів, митних та інших платежів до бюджету, єдиного внеску здійснюється органами ДФС в інформаційній системі органів ДФС. Відповідальними за достовірність відображення в інформаційній системі органів ДФС первинних показників є працівники структурних підрозділів органів ДФС за напрямами роботи. Контроль достовірності первинних показників за податками і зборами, митними та іншими платежами до бюджетів та єдиним внеском здійснюється керівниками структурних підрозділів органів ДФС за напрямами роботи. Загальний контроль за достовірністю відображення в ІКП облікових показників забезпечується підрозділом, який здійснює облік платежів та інших надходжень. Дії працівників органів ДФС при відображенні в інформаційній системі органів ДФС первинних показників фіксуються із зазначенням ідентифікатора користувача, дати та часу дії. При виявленні некоректних базових записів структурними підрозділами за напрямами роботи готується коригуючий документ з обов`язковим посиланням на первинний документ, показники якого виправляються. Коригування даних в інформаційній системі органів ДФС здійснюється підрозділами, відповідальними за введення таких даних з первинних документів, за поточною датою. У разі необхідності коригування облікових показників ІКП у ручному режимі таке коригування здійснюється виключно за рішенням керівника (заступника керівника) органу ДФС, підготовленим відповідним структурним підрозділом за напрямом роботи. У разі встановлення, що перекручення (викривлення) показників допущене у результаті умисних дій працівників органів ДФС, такі працівники притягуються до відповідальності у встановленому законодавством порядку. За даними оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску ДФС та її територіальними органами формується звітність про нарахування та надходження податків, зборів, єдиного внеску, надходження митних та інших платежів до бюджетів, податковий борг, недоїмку зі сплати єдиного внеску, відшкодування податку на додану вартість, результати контрольно-перевірочної роботи, розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу), надміру сплачені податки, збори, єдиний внесок тощо.
Системний аналіз наведених приписів податкового законодавства, дає підстави для висновку, що оперативний облік ведеться у чіткій послідовності на підставі первинних показників, відображених у первинних документах, тобто на підставі документів, що складені платниками податків або органами ДФМ, іншими органами влади (у відповідності до повноважень), а також судових рішень, інформації органів казначейської служби. Втручання в систему оперативного обліку, корегування некоректного відображення даних здійснюються виключно на підставі рішення керівника або заступника керівника органу ДФС.
В даному спорі судами попередніх інстанцій достовірно встановлено, що оперативний облік платника податків сформовано на підставі первинних документів: податкових декларацій платника податків та уточнень до них. Також судами не встановлено некоректного відображення податковим органом задекларованих показників.
Відтак, вимоги платника податків про зобов`язання податкового органу змінити оперативні дані облікової картки шляхом ручного корегування/відображення/виправлення або іншого корегування є безпідставними, оскільки не грунтуються на приписах податкового законодавства. Єдиним законним способом корегування самостійно задекларованих показників є складення уточненої декларації, подання якої забороняється під час проведення документальної перевірки, але не забороняється після її закінчення.
Відтак, вищенаведені обставини справи у взаємозв`язку з нормами податкового законодавства свідчать про відсутність обґрунтованих підстав для задоволення позовних вимог Товариства та зобов`язання контролюючого органу відобразити на особовому рахунку останнього суми переплат за грошовими зобов`язаннями, самостійно задекларованими платником податку.
Таким чином, рішення судів попередніх інстанцій необхідно скасувати з прийняттям нового про відмову у задоволенні позову.
За змістом частин 1 та 3 статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
З урахуванням викладеного, доводи контролюючого органу про неправильне застосування норм матеріального права знайшли своє підтвердження під час касаційного перегляду судових рішень: суди дійшли помилкового висновку про необхідність зобов`язання контролюючого органу здійснити коригування (відобразити на особовому рахунку Товариства суми переплат) самостійно задекларованих платником податку податкових зобов`язань.
Оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову в задоволенні позовних вимог.
Керуючись статтями 341, 344, 351, 355, 356, 359 КАС України, суд