ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 грудня 2024 року
м. Київ
справа № 240/28129/23
адміністративне провадження № К/990/36765/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу ОСОБА_1
на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року (суддя Романченко Є.Ю.)
та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 1 липня 2024 року (судді: Біла Л.М., Гонтарук В. М., Матохнюк Д.Б.)
в адміністративній справі за позовом ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Житомирській області
про визнання протиправними та скасування податкового рішення-повідомлення та податкової вимоги,
УСТАНОВИВ:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
ОСОБА_1 (далі також - Позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі також - Відповідач), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20 лютого 2023 року № 0004408-2411-0617 та податкову вимогу від 5 квітня 2023 року №0003240-1306-0630.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, стверджував, що:
- при нарахуванні податкового зобов`язання по об`єкту оподаткування було застосовано ставку податку в розмірі 0,36 % від мінімальної заробітної плати на 1 січня звітного року, замість зниженої ставки податку для об`єктів сільськогосподарського призначення;
- грошове зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, у загальному розмірі 41240,52 грн, що вказане в податковій вимозі № 0003240-1306-0630 від 5 квітня 2023 про сплату боргу, не є узгодженим, оскільки Головне управління ДПС у Житомирській області на підставі свого рішення № 9798/6/06-30-24-04 від 26 квітня 2023 року відкликало та визнало скасованими податкові повідомлення-рішення за 2020 рік № 0835881-2407-0617 від 29 листопада 2021 року в сумі 17830,44 грн та за 2021 рік № 0010048-2407-0617 від 27 січня 2022 року в сумі 23410,08 грн.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Житомирський окружний адміністративний суд рішенням від 18 січня 2024 року, яке залишене без змін Сьомим апеляційним адміністративним судом постановою від 1 липня 2024 року, відмовив у задоволенні позову.
Ухвалюючи рішення у справі суд першої інстанції виходив з того, що:
- Позивач не підтвердив належними та допустимими доказами, що нежитлова будівля, яка є об`єктом оподаткування за оскарженим податковим-повідомленням рішенням призначена для використання безпосередньо у сільськогосподарській діяльності;
- суд не установив фактів та доказів, які б свідчили про те, що Позивач перебуває на податковому обліку як сільськогосподарський товаровиробник та декларує доходи від сільськогосподарського виробництва, тобто доказів того, що він був сільськогосподарським товаровиробником у податковому періоді, за який податковим органом здійснено нарахування податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Крім того, суд першої інстанції вказав, що оскільки ГУ ДПС у Житомирській області повідомила про скасування податкових повідомлень-рішень, що становили загальну суму податкової вимоги (41240,62 грн), то в силу статті 60 Податкового кодексу України (далі також - ПК України),вимога вважається відкликаною (скасованою).
Суд апеляційної інстанції, ухвалюючи рішення у справі визнав, що суд першої інстанції при вирішенні спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Свої висновки апеляційний суд у постанові обґрунтував таким:
- за технічними характеристиками належна Позивачу на праві приватної власності будівля підпадає під визначення об`єктів, що звільняються від оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, наведеному у підпункті "ж" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України. Однак для звільнення особи від сплати податку за нерухоме майно відмінне від земельної ділянки, необхідна наявність двох складових: об`єкт нерухомості (будівля, споруда) призначений для використання безпосередньо у сільськогосподарській діяльності (що в даному випадку доведено матеріалами справи) та іншої - власник об`єкта нерухомості (будівлі, споруди) повинен бути сільськогосподарським товаровиробником;
- використання спірної нерухомості, як об`єкта сільськогосподарської інфраструктури у власній підприємницькій діяльності Позивачем не доведено, а тому у останнього відсутня сукупність умов, за яких належне йому нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, звільнено від оподаткування відповідно до положень підпункту "ж" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України.
- матеріалами справи не підтверджено, що згадана будівля використовується Позивачем, як об`єкт сільськогосподарської інфраструктури, що унеможливлює застосування податкової пільги до об`єкта оподаткування.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
20 лютого 2023 року Головним управлінням ДПС у Житомирській області на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 та підпункту 266.7.2 пункту 266.7 статті 266 ПК України сформоване податкове повідомлення-рішення №0004408-2411-0617.
Цим рішенням ОСОБА_1 визначено податкове зобов`язання зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 2022 рік на суму 25 360,92 грн, яке було направлено Позивачу засобами поштового зв`язку.
У зв`язку з наявністю станом на 4 квітня 2023 року податкового боргу у сумі 41 240,52 грн, контролюючий орган сформував податкову вимогу від 5 квітня 2023 року № 0003240-1306-0630.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
До Верховного Суду надійшла касаційна скарга ОСОБА_1 на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 1 липня 2024 року, у якій скаржник просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог.
У касаційній скарзі Позивач наводить доводи про неправильне врахування правових висновків, що викладені у постановах Верховного Суду від 1 жовтня 2019 року у справі №0340/1905/18 та від 4 березня 2021 року у справі №500/2782/18 й стверджує, що він подав документи, які підтверджують наявність майна в сільській місцевості, наявність сільськогосподарської ділянки для сільськогосподарського виробництва та наявність підсобного господарства у володінні.
Звертає увагу на те, що відповідно до протоколу загальних зборів КСП "Світанок" від 24 лютого 2009 року отримав у власність нежитлове приміщення - телятник загальною площею 1083,80 м.кв., що знаходиться по АДРЕСА_1 (реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна в Державному реєстрі прав на нерухоме майно 1250779918244). Відповідно до оскаржуваного рішення за 2022 рік йому нарахований податок виходячи із бази оподаткування - 1083.80 кв.м., ставки податку - 0,36%, яка затверджена рішенням 8 сесії Олевської міської ради Коростенського району Житомирської області 8 скликання № 354 від 4 червня 2021 року "Про встановлення ставок місцевих податків і пільг". Вважає, що контролюючий орган при обрахунку податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, мав врахувати, що Позивач проживає в домогосподарстві у сільській місцевості, в якому утримується худоба, та має земельні ділянки, тобто є сільськогосподарським товаровиробником. Також, на думку Позивача, суд мав врахувати, що цільове призначення будівель, які є об`єктом оподаткування, - будівлі сільськогосподарського призначення, що підтверджується витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно №267261413 від 23 лютого 2021 року, який надавався Відповідачу. Відтак, до таких об`єктів, за твердженнями Позивача, застосовується пільга.
Як вважає Позивач, суди попередніх інстанцій в основу своїх рішень поклали обґрунтування з приводу того, що він не є сільськогосподарським виробником, тому не має права на пільгу з податку, однак у рішеннях не наведено будь-яких мотивів з приводу інших підстав для скасування податкового повідомлення-рішення, які зазначені у позові. В цьому випадку, на думку Позивача, суд мав зазначити підстави взяття до уваги одних доводів та аргументів і підстави не прийняття інших, як того вимагає процесуальне законодавство.
Крім того, Позивач наголошує на порушенні Відповідачем вимог підпункту 267.6.2 пункту 267.6 статті 267 ПК України та пункту 9 Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року № 1204, у зв`язку ненадсиланням розрахунку до податкового повідомлення-рішення.
Звертає увагу на те, що у постанові від 24 березня 2020 року у справі № 280/5332/18 Верховний Суд зауважує, що суди повинні перевіряти такі доводи платника податків, якщо вони є і надавати їм відповідну правову оцінку. У разі, якщо відповідні порушення в частині строків винесення податкових повідомлень-рішень або направлення розрахунку до такого рішення мають місце поряд із помилковістю висновків контролюючого органу щодо недотримання платником податків вимог податкового та/або іншого законодавства, суди повинні зазначати про наявність усіх встановлених ними в ході судового розгляду недоліків рішень, що є предметом позову.
Також згідно з наведеними у касаційній скарзі доводами, суд першої інстанції вказав про відкликання податкової вимоги, разом з тим у резолютивній частині свого рішення не зазначив про задоволення позову в цій частині. Наголошує, що Відповідач в добровільному порядку не відкликав свою податкову вимогу. Натомість, як стверджує Позивач, суд апеляційної інстанції не звернув увагу на зазначені обставини і безпідставно зазначив, що інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанції щодо оцінки, а тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
3.2. Доводи Відповідача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач просить касаційну скаргу Позивача залишити без задоволення, а постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 1 липня 2024 та рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року - без змін.
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач дублює викладені у рішеннях судів першої та апеляційної інстанцій висновки й стверджує, що застосування ставки податку 0,01% при визначенні податкового зобов`язання Позивача на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на нежитлове приміщення (будівлю телятника) не знайшло свого підтвердження в ході розгляду справи.
Щодо скасування податкової вимоги, зазначає, що згідно з приписами статті 60 ПК України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо контролюючий орган скасовує раніше прийняте податкове повідомлення-рішення про нарахування суми грошового зобов`язання або податкову вимогу. Податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня прийняття контролюючим органом рішення про скасування такого податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги.
Оскільки листом ГУ ДПС у Житомирській області від 26 липня 2023 року №9798/6/06-30-24-04 повідомилено ОСОБА_1 про скасування податкових повідомлень-рішень, що становили загальну суму податкової вимоги (41240,62 грн), то в силу статті 60 ПК України вимога вважається відкликаною (скасованою).
Крім того, наголошує, що твердження скаржника щодо не направлення контролюючим органом детального розрахунку до податкового повідомлення-рішення є необгрунтованими, оскільки матеріалами справи підтверджено факт надіслання детального розрахунку встановленої чинним законодавством форми.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, й на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.
4.1.1. Щодо застосування підпункту "ж" 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України
Частиною другою статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини врегульовані положеннями ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).
Порядок оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки визначено статтею 266 ПК України.
Згідно з положеннями підпунктів 266.1.1, 266.2.1, 266.3.1, 266.3.2 статті 266 ПК України платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості. Об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка. Базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток. База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності.
Підпунктом 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України встановлено, що ставки податку для об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної, міської ради або ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, залежно від місця розташування (зональності) та типів таких об`єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 1,5 відсотка розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 квадратний метр бази оподаткування.
Згідно з підпунктом 266.6.1 пункту 266.6 статті 266 ПК України базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року.
За змістом підпункту 266.7.1 пункту 266.7 статті 266 ПК України обчислення суми податку з об`єкта/об`єктів нежитлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, здійснюється контролюючим органом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації) власника такої нерухомості.
Підпунктом "ж" 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що не є об`єктом оподаткування будівлі, споруди сільськогосподарських товаровиробників (юридичних та фізичних осіб), віднесені до класу "Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства" (код 1271) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.
Отже, споруда (будівля) не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за наявності сукупності умов:
- така нежитлова будівля віднесена до класу "Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства" (код 1271) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000;
- власником такої будівлі (юридична та фізична особа) є сільськогосподарський товаровиробник;
- така нежитлова будівля не здається її власником в оренду, лізинг, позичку.
Такий правовий висновок сформував Верховний Суд у постанові від 21 травня 2024 року у справі № 600/5153/23.
Суд апеляційної інстанції указав, що належний на праві власності Позивачу об`єкт є будівлею сільськогосподарського призначення та відноситься до класу "Будівлі сільськогосподарського призначення, лісництва та рибного господарства" (код 1271) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000.
Щодо іншого аспекту означеного питання Суд вважає за необхідне зазначити, що відповідно до підпункту 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній до 31 грудня 2021 року) сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми або фізична особа-підприємець, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.
1 січня 2022 року набрав чинності Закон від 30 листопада 2021 року № 1914-IX, яким виключено у підпункті 14.1.235 слова та цифри "для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу".
Однак, суд апеляційної інстанції, ухвалюючи рішення, на внесення цих змін до відповідної норми уваги не звернув, незважаючи на те, що нарахування на підставі спірного податкового повідомлення рішення податку стосувалось 2022 року.
Поняття "сільськогосподарський товаровиробник" також міститься у статті 1 Закону України "Про стимулювання розвитку сільського господарства на період 2001 - 2004 років" від 18 січня 2001 року №2238-III, під яким законодавець визначає фізичну або юридичну особу, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції, переробкою власновиробленої сільськогосподарської продукції та її реалізацією.
Так, з метою визнання осіб такими, що займаються сільськогосподарською діяльністю, законодавцем вживається також поняття "виробники сільськогосподарської продукції".
Згідно зі статтею 1 Закону України "Про сільськогосподарський перепис" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) виробники сільськогосподарської продукції - сільськогосподарські товаровиробники, фізичні особи (у тому числі домогосподарства, фізичні особи, що здійснюють діяльність, пов`язану з веденням особистого селянського господарства, самозайняті особи у сфері сільського господарства), які займаються сільськогосподарською діяльністю.
Наведені вище поняття "сільськогосподарський товаровиробник" не суперечать його визначенню у підпункті 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 ПК України. Як наслідок, для інших випадків мають бути застосовані субсидіарно норми інших законів у відповідності до положень пункту 5.3 статті 5 ПК України.
Таке правозастосування також ґрунтується на висновках Верховного Суду, наведених у згаданій вище постанові від 21 травня 2024 року у справі № 600/5153/23.
У постанові від 4 березня 2021 року у справі № 500/2782/18 (на яку є покликання у касаційній скарзі) Верховний Суд вказав, що з метою вирішення питання щодо наявності у позивача права на пільгу, передбачену пунктом "ж" підпункту 266.2.2. пункту 266.2 статті 266 ПК України, суди мали встановити, чи наділений він статусом сільськогосподарського товаровиробника у розумінні наведених вище норм права, та встановити факт використання позивачем спірної нежитлової будівлі як об`єкта сільськогосподарської інфраструктури в межах сільськогосподарських потреб.
Суд апеляційної інстанції, ухвалюючи рішення у справі, указав, що факт використання спірної нерухомості, як об`єкта сільськогосподарської інфраструктури у власній діяльності Позивачем не доведено.
Попри це, до суду апеляційної інстанції Позивач надавав копію облікової картки об`єкта погосподарського обліку й доводив, що належне йому приміщення є будівлею сільськогосподарського призначення, а він є сільськогосподарським товаровиробником.
Втім, зміст рішення суду апеляційної інстанції не дає можливості установити мотивів, за яких такий доказ не досліджувався та не оцінювався при розв`язанні ключового питання у справі.
Наведене у сукупності з урахуванням положень статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України), які не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями досліджувати та оцінювати докази, не дає правових підстав підтвердити висновки суду апеляційної інстанцій про те, що у правовідносинах Позивача немає підстав для застосування положень підпункту "ж" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України.