ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 лютого 2024 року
м. Київ
справа № 380/8753/21
адміністративне провадження № К/990/10850/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
за участю:
секретаря судового засідання Бугаєнко Н. В.,
представника позивача Ширков В. В.,
представника відповідача Кельбас Р.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 380/8753/21
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Захід Львів" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Захід Львів" на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Шавель Р. М., Улицький В. З., Кузьмич С. М.) від 06 квітня 2022 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У червні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Захід Львів" (далі - ТОВ "Агро Захід Львів") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
№ 10969/13-01-07-02 від 19 травня 2021 року, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість /ПДВ/ на суму 4 214 862,50 грн, з яких 3 371 890 грн за податковими зобов`язаннями та 842 972,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
№ 10970/13-01-07-02 від 19 травня 2021 року, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток на суму 3 793 375 грн, з яких 3 034 700 грн за податковими зобов`язаннями та 758 675 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм Податкового кодексу України (далі - ПК України) внаслідок нереальності господарських операцій з його контрагентами та надходження товару з джерела невідомого походження, що викладені в акті документальної позапланової виїзної перевірки, є безпідставними з огляду на документальне підтвердження таких операцій первинними документами.
3. Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2021 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 19 травня 2021 року № 10970/13-01-07-02 за яким ТОВ "Агро Захід Львів" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток - на суму 3 793 375 грн з яких: 3 034 700 грн за податковими зобов`язаннями та 758 675 грн штрафних санкцій.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 19 травня 2021 року № 10969/13-01-07-02 за яким ТОВ "Агро Захід Львів" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість - на суму 4 214 862,50 грн з яких: 3 371 890 грн за податковими зобов`язаннями та 842 972,50 грн штрафних санкцій.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Львівській області на користь ТОВ "Агро Захід Львів" судові витрати у вигляді судового збору в сумі 22 700 грн.
4. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 квітня 2022 року скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2021 року, та прийнято нову постанову, якою в задоволенні позову ТОВ "Агро Захід Львів" відмовлено.
5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, 03 травня 2022 року ТОВ "Агро Захід Львів" звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 квітня 2022 року, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2021 року залишити в силі.
6. Ухвалою Верховного Суду від 18 травня 2022 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 13 березня 2023 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС у Львівській області надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому останнє просить касаційну скаргу ТОВ "Агро Захід Львів" залишити без задоволення, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 квітня 2022 року залишити без змін.
8. Ухвалою Верховного Суду від 28 грудня 2023 року закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкритому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що впродовж 12 квітня 2021 року - 20 квітня 2021 року ревізорами Головного управління ДПС у Львівській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Агро Захід Львів" з питань проведення взаємовідносин з ФГ "Ноженко" за період червень 2020 року, ФГ "Вісла Сад" за період червень 2020 року, ФГ "Скарбниця-Агро" за період липень 2020 року, ВК "Паросток" за період липень 2020 року, ФГ "Левченко" за період серпень 2020 року, ТОВ "Абрау Купаж" за період серпень 2020 року, та правомірності їх відображення у податкових деклараціях з ПДВ за період червень, липень, серпень 2020 року та податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2020 рік, за результатами якої складено Акт перевірки № 9852/13-01-07-02/43183899 від 27 квітня 2021 року.
10. Перевіркою встановлено порушення вимог чинного законодавства, а саме:
- пунктів 5, 6, 7, 9 П(С) БО 16, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток за 2020 рік на загальну суму 3 034 700 грн;
- пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК України, внаслідок чого підприємством занижено ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, за період з 01 червня 2020 року по 31 серпня 2020 року на суму 3 371 890 грн, в тому числі за червень 2020 року - на суму 291 753 грн, за липень 2020 року - на суму 907 993 грн, за серпень 2020 року - на суму 2 172 144 грн.
11. За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області винесені наступні податкові повідомлення-рішення:
- № 10969/13-01-07-02 від 19 травня 2021 року, яким збільшено грошове зобов`язання з ПДВ на суму 4 214 862,50 грн, з яких 3 371 890 грн за податковими зобов`язаннями та 842 972,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 10970/13-01-07-02 від 19 травня 2021 року, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток на суму 3 793 375 грн, з яких 3 034 700 грн за податковими зобов`язаннями та 758 675 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
12. Підставою для винесення вказаних рішень про збільшення сум грошових зобов`язань з ПДВ та податку на прибуток є висновки податкового органу про те, що позивачем безпідставно відображені в податковому обліку господарські операції щодо придбання товарів у ФГ "Ноженко" за період червень 2020 року, ФГ "Вісла Сад" за період червень 2020 року, ФГ "Скарбниця-Агро" за період липень 2020 року, ВК "Паросток" за період липень 2020 року, ФГ "Левченко" за період серпень 2020 року, ТОВ "Абрау Купаж" за період серпень 2020 року.
13. Такий висновок ґрунтується на підставі інформації, отриманої з інформаційних систем податкового органу, відповідно до якої встановлено реалізацію товарів за номенклатурою, відмінною від номенклатури документально оформленого попереднього придбання, відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН; відсутність можливості виконання операцій з постачання товарів наявним трудовим ресурсом з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, віддаленості контрагентів один від одного; відсутність документального підтвердження зберігання товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місцезнаходження складів, їх площа, власних складських приміщень/орендодавця); відсутність необхідної площі земельних ділянок для вирощування реалізованої сільськогосподарської продукції; оформлення проведення господарських операцій первинними документами, заповненими з порушенням вимог чинного законодавства до первинного документа.
14. Також відповідач наголошував на виявлених недоліках первинних документів, наданих до перевірки. Так, видаткові накладні не містять реквізитів відповідальних осіб суб`єктів господарювання і довіреностей на отримання ТМЦ; товарно-транспортні накладні не зазначають супровідних документів на вантаж, а також містять недостовірні дані щодо державної реєстрації транспортних засобів. Окрім цього, на момент проведення перевірки були відсутніми документи про перевезення частини товарів, а також документи про якість товарів.
15. Враховуючи наведене, контролюючий орган вважає, що фінансово-господарська діяльність ТОВ "Агро Захід Львів" по взаємовідносинах із названими контрагентами відображена лише документально, без передачі товару, на підставі неправомірно складених первинних документів за нереальними господарськими операціями.
16. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
17. Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що господарські операції між позивачем та його контрагентами, вчинені у зазначений період, є реальними та підтверджені всіма необхідними і належним чином оформленими первинними документами, та безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю ТОВ "Агро Захід Львів". Позивачем дотримано всі передбачені ПК України умови для формування показника податкового кредиту з ПДВ, що зумовило виникнення від`ємного значення з цього податку.
18. Натомість, відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, при ухваленні рішень діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення (дія), що призвело до безпідставного податкового навантаження на позивача.
19. В обґрунтування такого висновку суд навів опис представлених позивачем первинних документів та переписав зміст діючих норм податкового законодавства.
20. Суд апеляційної інстанції скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про відмову в задоволенні позовних вимог, виходив з того, що наявними матеріалами справи не спростовуються висновки податкового органу про відсутність реального здійснення господарських операцій.
21. Зокрема апеляційний суд виснував, що проаналізована контролюючим органом податкова інформація свідчить про те, що контрагенти позивача не мали необхідних умов для здійснення господарської діяльності в частині постачання значної кількості пшениці та кукурудзи в силу відсутності відповідного персоналу, транспортних засобів, приміщень (в т.ч. складських приміщень) та матеріальних ресурсів, при значних обсягах купівлі та реалізації товарів, що у свою чергу унеможливлює здійснення основного виду діяльності даного підприємства. Аналізуючи номенклатуру придбаного товару згідно аналізу даних АІС ЄРПН встановлено відсутність фактів реального здійснення операцій з контрагентами-постачальниками, оскільки ідентифікація джерела походження пшениці, кукурудзи, реалізація якої оформлена ФГ "Ноженко" за період червень 2020 року, ФГ "Вісла Сад" за період червень 2020 року, ФГ "Скарбниця- Агро" за період липень 2020 року, ВК "Паросток" за період липень 2020 року, ФГ "Левченко" за період серпень 2020 року, ТзОВ "Абрау Купаж" за період серпень 2020 року, на користь позивача, є неможливою.
22. Крім того, за висновками суду апеляційної інстанції на підтвердження фактичного приймання поставлених товарів позивачем до перевірки надані видаткові накладні, в яких не вказані прізвища, ім`я та по-батькові відповідальних посадових осіб (за господарськими операціями щодо придбання товарів у ФГ "Ноженко" за період червень 2020 року, ФГ "Вісла Сад" за період червень 2020 року, ФГ "Скарбниця- Агро" за період липень 2020 року, ВК "Паросток" за період липень 2020 року, ФГ "Левченко" за період серпень 2020 року, ТОВ "Абрау Купаж" за період серпень 2020 року), а також реквізитів довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей.
23. Крім того, представлені позивачем ТТН не містять вказівки на супровідні документи щодо вантажу, а також місять недостовірні дані щодо державної реєстрації транспортних засобів, зокрема, зазначені в ТТН державні номерні знаки автомобіля не відповідають марці автомобіля.
24. Водночас суд апеляційної інстанції зауважив, що під час проведення перевірки позивачем не були представлені всі необхідні первинні документи.
по ФГ "Ноженко": щодо перевезення кукурудзи в кількості 31,5 тон, посвідчень про якість кукурудзи урожаю 2019 року (надано посвідчення про якість № 5 від 24 червня 2021 року, рік урожаю не зазначено);
по ФГ "Вісла Сад": щодо перевезення пшениці в кількості 32,5 тон, посвідчень про якість пшениці урожаю 2019 року (надано посвідчення про якість № 2 від 04 червня 2021 року, рік урожаю не зазначено);
по ФГ "Скарбниця-Агро": щодо перевезення пшениці в кількості 37 тон;
по ВК "Паросток": щодо перевезення пшениці в кількості 41 тони та кукурудзи в кількості 71,75 тони;
по ФГ "Левченко": щодо перевезення пшениці в кількості 324,1 тон;
по ТОВ "Абрау Купаж": щодо перевезення пшениці в кількості 106,05 тон.
25. Окремо апеляційний суд звернув увагу й на те, що факт складського обліку придбаних товарів позивач засвідчив оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 281 за червень-серпень 2020 року.
26. Разом з тим, за усталеними правилами розглядуваних правовідносин оформлення документів при надходженні зерна проводиться за його кількістю та якістю щодо кожного постачальника. Кожна партія зерна, що надійшла на підприємство, приймається матеріально відповідальною особою за масою, і обов`язково за якістю, визначеною виробничою технологічною лабораторією підприємства.
27. Будь-яких документів, які підтверджують розвантаження зерна, його приймання та складське зберігання, а також здійснення аналізу якості поставленого зерна позивачем не представлено.
28. Оцінюючи в сукупності вищевикладене, апеляційний суд дійшов висновку, що позивачем не надано достатніх та належних доказів, які б спростовували висновки податкового органу стосовно неможливості фактичного здійснення його контрагентами розглядуваних господарських операцій.
29. Відтак, податковий орган підставно прийшов до висновку про відсутність реального здійснення господарських операцій позивача з контрагентами ФГ "Ноженко" за період червень 2020 року, ФГ "Вісла Сад" за період червень 2020 року, ФГ "Скарбниця- Агро" за період липень 2020 року, ВК "Паросток" за період липень 2020 року, ФГ "Левченко" за період серпень 2020 року, ТзОВ "Абрау Купаж" за період серпень 2020 року щодо придбання зернових культур.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
30. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки апеляційним судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
31. Як на підставу для касаційного оскарження ТОВ "Агро Захід Львів" посилається на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосовано норми права без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду:
- неправильно застосовано статті 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV, оскільки не враховано висновків Верховного Суду щодо застосування вказаних правових норм, викладених у постанові від 28 лютого 2018 року по справі № 806/1033/17;
- неправильно застосовано статті 1, 9 Закону № 996-XIV, пункт 11.1 Розділу 11 "Правила оформлення документів на перевезення" Наказу Міністерства транспорту України № 363 від 14 жовтня 1997 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за № 128/2568, "Про затвердження правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні", оскільки не враховано висновків Верховного Суду щодо застосування вказаних правових норм, викладених у постановах від 25 лютого 2021 року по справі № 803/1684/17, від 21 січня 2021 року по справі № 813/2204/17, від 24 травня 2019 року по справі № 826/7423/16, від 06 лютого 2018 року по справі № 816/166/15-а, від 11 вересня 2018 року по справі № 804/4787/16;
- неправильно застосовано статті 21, 24 Закону України "Про ринок зерна в Україні", оскільки не враховано висновків Верховного Суду щодо застосування вказаних правових норм, викладених у постанові від 13 серпня 2020 року по справі № 520/4829/19;
- неправильно застосовано пункт 44.1 статті 44, пункт 134.1 статті 134, пункти 198.4, 198.6 статті 198 ПК України, оскільки не враховано висновків Верховного Суду щодо застосування вказаних правових норм, викладених у постанові від 25 лютого 2021 року по справі № 803/1684/17;
- неправильно застосовано статтю 67 Конституції України, оскільки не враховано висновків Верховного Суду щодо застосування вказаної правової норми, викладених у постанові від 24 травня 2019 року по справі № 826/7423/16;
- неправильно застосовано частини другу-четверту статті 90, статті 242, 246 КАС України, оскільки не враховано висновків Верховного Суду щодо застосування вказаних правових норм, викладених у постановах від 19 березня 2021 року по справі № 460/143/19, від 06 лютого 2018 року по справі № 804/4940/14, від 27 лютого 2020 року по справі № 813/7081/14, від 03 жовтня 2019 року по справі № 813/4079/15, від 10 вересня 2019 року по справі № 814/2412/17.
32. Зокрема, в доводах касаційної скарги скаржник наголошує, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки зокрема залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Водночас, відсутність достатніх (саме на думку контролюючого органу) матеріальних та трудових ресурсів не може беззаперечно свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань.
33. При цьому скаржник зауважує, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.
34. Водночас позивач наголошує, що всі видаткові накладні за господарськими операціями з переліченими вище контрагентами підписувались виключно директором Товариства, а тому в силу приписів статей 92, 97 Цивільного кодексу України йому для отримання матеріальних цінностей від постачальників не потрібно надавати довіреність, а відтак і зазначати її у видатковій накладній.
35. Окремо позивач звертає увагу й на те, що норми чинного законодавства України не передбачають обов`язкове зазначення в ТТН такої інформації, як: супровідні документи на вантаж а також дані про здійснення вантажно-розвантажувальних робіт. При цьому зазначає, що транспортні документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей з наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу або поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже, відсутність у позивача деяких ТТН або наявність в них певних недоліків не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій.
36. При цьому позивач зазначає, що сертифікати якості на товар не належать до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не містять відомостей про господарську операцію, а тому не надання позивачем у спірних правовідносинах сертифікатів якості товару не є доказом наявності складу податкового правопорушення.
37. Крім того позивач наголошує, що ані ТОВ "Агро Захід Львів", ані контрагентами позивача не могли видаватись будь-які складські документи на зерно, оскільки площадки з піднавісами для накопичення зерна контрагентів позивача та нежитлова будівля зерноскладу позивача не є зерновими складами в розумінні Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні".
38. З огляду на наведене позивач зазначає, що всі первинні документи по взаємовідносинах ТОВ "Агро Захід Львів" з його контрагентами відповідають вимогам Закон № 996-XIV. Задекларовані обсяги придбання та постачання зерна кукурудзи та пшениці повністю відповідають первинним документам та податковим накладним за відповідні періоди, складеним та зареєстрованим в ЄРПН.
В судовому засіданні представник позивача підтримав касаційну скаргу та просив її задовольнити. Наполягав на безпідставності висновків податкового органу щодо безтоварності господарських операцій.
Представник відповідача заперечував проти доводів касаційної скарги. Просив відмовити у її задоволенні.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
39. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
40. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
41. Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
42. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
43. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
44. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV.
45. Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.
46. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
47. Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 вказаного Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 зазначеного Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
48. Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
49. Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
50. Підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
51. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
52. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
53. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
54. Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
55. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
56. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
57. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
58. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
59. Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
60. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
61. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
62. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
63. Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) в постановах від 24 січня 2018 року (справа № 2а-19379/11/2670), від 28 жовтня 2019 року (справа № 280/5058/18), від 26 лютого 2020 року (справа № 826/1308/18), від 06 травня 2020 року (справа № 640/4687/19).