ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 вересня 2023 року
м. Київ
справа №803/1247/15-a
адміністративне провадження № К/9901/39848/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Васильєвої І.А., суддів: Юрченко В.П., Бившевої Л.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Горохівського відділення Нововолинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу, рішення про застосування штрафних санкцій, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Володимиро-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (процесуальний правонаступник відповідача) на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 20.07.2015 (суддя Лозовський О. А.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.03.2016 (головуючий суддя Нос С. П., судді: Кухтей Р. В., Яворський І. О.),
У С Т А Н О В И В:
У червні 2015 року Фізична особа-підприємець (ФОП) ОСОБА_1 (позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом до Горохівського відділення Нововолинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (ОДПІ, відповідач), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.02.2015 №000295302, №000296302, №000297302 про збільшення йому податкових зобов`язань із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій з податку на додану вартість (ПДВ) на суму 4708,64 грн, з податку на доходи фізичних осіб (ПДФО) на 163ʼ 301,16 грн та єдиного внеску, що сплачується фізичними особами - підприємцями, із застосуванням штрафних санкцій на загальну суму 70ʼ 277,45 грн. Також позивач просив скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.04.2015 №001007302 про збільшення грошового зобов`язання з ПДФО на суму 21,30 грн, вимогу про сплату боргу (недоїмки) №001009302 з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 66ʼ 930,90 грн та рішення про застосування штрафних санкцій №001010302 за неповну (несвоєчасну) сплату єдиного внеску в сумі 3346,55 грн, що були прийняті контролюючим органом за результатними адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень від 05.02.2015 №000295302, №000296302, №000297302.
Підставою для збільшення підприємцю грошових зобов`язань та єдиного внеску із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій згідно з оскаржуваними актами індивідуальної дії були висновки контролюючого органу в акті документальної планової виїзної перевірки від 25.12.2014 №821/17.2/2786907878 про порушення підприємцем норм пунктів 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункту 138.2 статті 138, пункту ʼʼаʼʼ пункту 176.1 статті 176, пунктів 177.2, 177.10 статті 177, пункту ʼʼгʼʼ пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу (ПК) України, пунктів 2, 3, 8 статті 9 Закону України ``Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування`` від 08.07.2010 №2464-VI, що призвело до заниження податку на доходи, ПДВ та єдиного внеску у період, охоплений перевіркою (з 01.01.2013 по 31.12.2013). Зазначені порушення ґрунтувались на висновках про безпідставне формування підприємцем витрат в сумі 636ʼ 000 грн за наслідками придбання інформаційно-маркетингових послуг, оскільки зв`язок цих послуг із господарською діяльністю позивача документально не було підтверджено; безпідставне віднесення до складу витрат вартості придбаних товарів в кількості 858,41 кг на загальну суму 15ʼ 695,45 грн як таких, що не використовувалися в його господарській діяльності, оскільки відсутні у залишках підприємця на вказану суму у період, охоплений перевіркою.
На думку позивача, такі висновки акта перевірки є помилковими та не відповідають дійсним обставинам. Для перевірки були надані всі документи, що підтверджують отримання інформаційно-маркетингових послуг від виконавця таких послуг - ФОП ОСОБА_2, розкривають їх зміст та використання у його господарській діяльності. Також позивач зазначив про безпідставне нарахування штрафу в розмірі 50% згідно з податковим повідомленням-рішенням від 05.02.2015 №000295302, як за повторне порушення, вчинене протягом 1095 днів, з огляду на неспівмірність застосованих штрафних санкцій, та про порушення контролюючим органом вищого рівня (ДФС України) строку розгляду скарги на податкові повідомлення-рішення від 05.02.2015 №000295302, №000296302, №000297302 та рішення ГУ ДФС у Волинській області від 18.03.2015 про результати розгляду первинної скарги, у зв`язку з чим в силу вимог статтею 56 Податкового кодексу (ПК) України така скарга вважається повністю задоволеною на його користь, а податкові повідомлення-рішення не створюють будь-яких наслідків.
Волинський окружний адміністративний суд постановою від 20.07.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.03.2016, позов задовольнив. Суд визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ОДПІ від 05.02.2015 №000295302, №000296302, №000297302, від 09.04.2015 №001007302, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 09.04.2015 №001009302, рішення про застосування штрафних санкцій від 09.04.2015 №001010302; здійснив розподіл судових витрат на суму сплаченого судового збору (487,20 грн).
Задовольняючи позов, суд виходив з обґрунтованості доводів позивача щодо протиправності актів індивідуальної дії, що підтверджені наявними в матеріалах справи доказами та не спростовані відповідачем у судовому процесі.
На зазначені судові рішення відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу.
У касаційній скарзі ОДПІ, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначені судові рішення і ухвалити нове рішення про відмову в позові.
Доводи відповідача на обґрунтування вимог касаційної скарги зводяться до викладу обставин, встановлених у ході податкової перевірки, яким, як вважає скаржник, суди надали неправильну оцінку.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 27.04.2017 (суддя Усенко Є. А.) відкрив у цій справі касаційне провадження №К/800/7253/17.
У запереченнях на касаційну скаргу позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін.
Відповідно до пункту 4 частини першої розділу VІІ ʼʼПерехідні положенняʼʼ Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України в редакції Закону України ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів``, від 03.10.2017 №2147-VIII матеріали касаційної скарги з Вищого адміністративного суду України передано до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду та здійснено автоматизований розподіл судової справи між суддями.
Перевіривши наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, заперечення позивача на касаційну скаргу, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Як встановили суди попередніх інстанцій та свідчить зміст позовної заяви, в обґрунтування позову позивач серед іншого зазначив про порушення контролюючим органом вищого рівня (ДФС України) строку розгляду скарги на податкові повідомлення-рішення, у зв`язку з чим в силу вимог статті 56 ПК України така скарга вважається повністю задоволеною на його користь, а податкові повідомлення-рішення не створюють будь-яких наслідків.
Порядок оскарження платниками податків рішень прийнятих посадовими особами контролюючого органу було визначено статтею 56 ПК України у редакції на момент виникнення спірних правовідносин та Порядком оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду органами доходів і зборів, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 25.12.2013 № 848.
Згідно з пунктом 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Відповідно до пунктів 56.2, 56.3 статті 56 ПК України у разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення. Скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі (та у разі потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.
Пунктом 56.16 статті 56 ПК України визначено, що днем подання скарги вважається день фактичного отримання скарги відповідним контролюючим органом, а в разі надсилання скарги поштою - дата отримання відділенням поштового зв`язку від платника податків поштового відправлення із скаргою, яка зазначена відділенням поштового зв`язку в повідомленні про вручення поштового відправлення або на конверті.
Строк розгляду контролюючим органом скарги платника податків установлений пунктом 56.8 статті 56 ПК України, відповідно до якого контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.
Пунктом 56.9 цієї статті Кодексу передбачені наслідки за недотримання обов`язку прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом двадцяти календарних днів на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку, визначеного пунктом 56.8 статті 56 ПК України. Так, керівник (або його заступник) відповідного контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті; якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника контролюючого органу (або його заступника), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.
Аналогічні положення закріплені Порядком № 848.
Отже, юридичним наслідком порушення контролюючим органом встановленого ПК України або продовженого рішенням керівника контролюючого органу (його заступника або іншої уповноваженої посадової особи) строку розгляду скарги платника податків, тобто не направлення впродовж цих строків платнику податків вмотивованого рішення за результатами розгляду скарги, є визнання скарги такою, що повністю задоволена на користь платника податків з наступного за днем закінчення строків дня. Такий самий правовий наслідок настає в разі, якщо рішення керівника контролюючого органу (або його заступника, або іншої уповноваженої посадової особи) про продовження строків розгляду скарги не було надіслано платнику податків до спливу двадцятиденного строку для розгляду скарги в процедурі адміністративного оскарження.
Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях висловлював аналогічний правовий висновок щодо наслідків порушення контролюючим органом строку розгляду скарги платника податків, зокрема, але не виключно, у постановах 03.09.2020 у справі №813/4013/16, від 18.02.2020 у справі №200/9042/19-а.
Частиною п`ятою статті 242 КАС України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Як установлено матеріалами справи скарга підприємця на податкові повідомлення-рішення рішення від 05.02.2015 №000295302, №000296302, №000297302 та на рішення ГУ ДФС у Волинській області від 18.03.2015 про результати розгляду первинної скарги надіслана на адресу ДФС України засобами поштового зв`язку та отримана контролюючим органом 03.04.2015 (т.І, а.с. 115-118). У межах спірних правовідносин перебіг двадцятиденного строку розпочинається з 04.04.2015 (з дня наступного за днем отримання скарги) та закінчується 23.04.2015, тоді як рішення про результати розгляду скарги прийнято керівником контролюючого органу вищого рівня 28.04.2015, тобто поза межами строку, встановленого пунктом 56.8 статті 56 ПК України (т.І, а.с. 119-122).
Отже, суди попередніх інстанцій зробили правильний висновок, що контролюючий орган вищого рівня повторну скаргу позивача на податкові повідомлення-рішення розглянув з порушенням строку, встановленого пунктом 56.8. статті 56 ПК України.
Задоволення скарги платника податків в силу положень пункту 56.8 та пункту 56.9 ПК України свідчить, що оскаржені рішення контролюючого органу з цього часу припинили свою дію та не створюють юридичних наслідків.
Разом з тим, згідно з матеріалів справи та як правильно встановили суди попередніх інстанцій, у позові позивач також просив скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.04.2015 №001007302, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 09.04.2015 №001009302 з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та рішення про застосування штрафних санкцій від 09.04.2015 №001010302 за неповну (несвоєчасну) сплату єдиного внеску, що були прийняті контролюючим органом за результатними адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень від 05.02.2015 №000295302, №000296302, №000297302. Однак, у повторній скарзі, що була подана до ДФС України, підприємець просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.02.2015 та рішення ГУ ДФС у Волинській області від 18.03.2015 про результати розгляду первинної скарги. Тобто, в адміністративному порядку позивач оскаржував лише податкові повідомлення-рішення податкового органу від 05.02.2015.
Крім того, підставою для винесення спірних у цій справі податкового повідомлення-рішення від 09.04.2015 №001007302, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 09.04.2015 №001009302 з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та рішення про застосування штрафних санкцій від 09.04.2015 №001010302 за неповну (несвоєчасну) сплату єдиного внеску, є, серед іншого, рішення ГУ ДФС у Волинській області про результати розгляду скарги від 18.03.2015 №34/ФОП/03-20-10-03-06, що не спростовано судами та не заперечується самим позивачем. До того ж, саме на підставі вказаного рішення ГУ ДФС у Волинській області було скасовано податкове повідомлення-рішення від 05.02.2015 №000297302 про збільшення підприємцю грошового зобов`язання зі сплати єдиного внеску із застосуванням штрафних санкцій на загальну суму 70ʼ 277,45 грн та 09.04.2015 прийнято вимогу про сплату боргу (недоїмки) №001009302 з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 66ʼ 930,90 грн та рішення про застосування штрафних санкцій №001010302 за неповну (несвоєчасну) сплату єдиного внеску в сумі 3346,55 грн. Тобто, податкове повідомлення-рішення від 05.02.2015 №000297302 вважається відкликаним за результатами його адміністративного оскарження відповідно до положень норми підпункту 60.1.2 статті 60 ПК України і не породжує для позивача настання будь-яких юридичних наслідків та не впливає на його права та обов`язки.