ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 серпня 2023 року
м. Київ
cправа № 907/850/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду:
Зуєва В. А. - головуючого, Берднік І. С., Міщенка І. С.,
секретар судового засідання - Дерлі І. І.,
за участю представників сторін:
позивача - Олійник Р. Б. (адвокат),
відповідача - Ліуш Б. Б. (самопредставництво),
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області
на постанову Західного апеляційного господарського суду від 11.05.2023 (судді: Орищин Г. В. - головуючий, Галушко Н. А., Желік М. Б.),
на додаткову постанову Західного апеляційного господарського суду від 01.06.2023 (судді: Орищин Г. В. - головуючий, Галушко Н. А., Желік М. Б.)
та рішення Господарського суду Закарпатської області від 30.01.2023 (суддя Андрейчук Л. В.)
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бейс Інвест"
до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області
про припинення податкової застави,
ВСТАНОВИВ:
1. Короткий зміст і підстави позовних вимог
1.1. 16.11.2022 Товариство з обмеженою відповідальністю "Бейс Інвест" (далі - ТОВ "Бейс Інвест", Позивач) звернулося до Господарського суду Закарпатської області з позовом до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі - Головне управління ДПС, Відповідач), у якому просило припинити податкову заставу нерухомого майна, що зареєстрована у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно (номер запису про обтяження: 31230449 від 25.08.2016), належного ТОВ "Бейс Інвест", а саме: будівлі та споруди літ. Г, Я-2, Я, Я-1, Ч, І, І-1, І-2, І-3, І-4, загальною площею 2 685,1 кв. м, яке знаходиться за адресою: Закарпатська обл., м. Ужгород, вул. Мартина Сергія, 4 (реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна: 1813378921101).
1.2. В обґрунтування позовних вимог ТОВ "Бейс Інвест" посилалося на те, що перебування придбаного на прилюдних торгах нерухомого майна в податковій заставі порушує його право власності на це майно. Також наголошувало, що оскільки Позивач не є боржником, та, враховуючи те, що звернення стягнення на податкову заставу можливе лише на майно платника-боржника (у даному випадку це Приватне акціонерне товариство "Машинобудівний завод "Тиса", далі - ПрАТ "Машинобудівний завод "Тиса"), до правовідносин, які склалися між сторонами, не можуть застосовуватись норми Податкового кодексу України в частині питання податкової застави.
2. Короткий зміст судових рішень у справі
2.1. Рішенням Господарського суду Закарпатської області від 30.01.2023 у справі №907/850/22, залишеним без змін постановою Західного апеляційного господарського суду від 11.05.2023, позов задоволено та припинено податкову заставу нерухомого майна, яка зареєстрована у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно, щодо належного ТОВ "Бейс Інвест" нерухомого майна, а саме: будівлі та споруди літ. Г, Я-2, Я, Я-1, Ч, І, І-1, І-2, І-3, І-4, загальною площею 2 685,1 кв. м, які знаходиться за адресою: Закарпатська обл., м. Ужгород, вул. Мартина Сергія, 4.
2.2. Задовольняючи позовні вимоги, суди виходили з того, що Позивач є добросовісним набувачем спірного майна, право на яке набуто ним за результатами електронних торгів в рамках виконавчого провадження. Особа, що придбала майно на електронних торгах, стає його власником, і це майно звільняється від арештів та заборон (крім арешту, накладеного на виконання рішення суду про вжиття заходів для забезпечення позову). Отже, за висновком судів, ТОВ "Бейс Інвест" є власником майна, яке знаходиться у податковій заставі з відміткою заборони його відчуження, і такі обставини мають триваючий характер та перешкоджають Позивачу на свій розсуд розпоряджатися власним майном. При цьому суди врахували, що реалізоване на електронних торгах нерухоме майно знаходиться у податковій заставі у зв`язку із наявністю податкового боргу ПрАТ "Машинобудівний завод "Тиса", якому майно належало до торгів. Водночас, матеріали справи не містять доказів про оскарження будь-яких дій ТОВ "Бейс Інвест", пов`язаних із набуттям права власності на майно, придбане на прилюдних торгах.
2.3. У подальшому додатковою постановою Західного апеляційного господарського суду від 01.06.2023 частково задоволено заяву ТОВ "Бейс Інвест" про стягнення витрат на професійну правничу допомогу. Стягнуто з Головного управління ДПС у Закарпатській області на користь ТОВ "Бейс Інвест" 3 000,00 грн вказаних витрат. У решті вимог зазначеної заяви відмовлено.
2.4. Зокрема, суд апеляційної інстанції, дослідивши наведену заяву та додані до неї документи, дійшов висновку, що заявлений до стягнення розмір витрат на оплату послуг адвоката (6 000,00 грн) не відповідає критерію реальності адвокатських витрат, а також критерію розумності і співрозмірності їхнього розміру, та є явно завищеним. При цьому з матеріалів справи вбачається, що адвокат заявника надавав адвокатські послуги Позивачу в суді першої інстанції, тобто, був раніше обізнаний із правовою ситуацією у даному провадженні та із судовою практикою.
3. Короткий зміст та узагальнені доводи касаційної скарги, позиції інших учасників справи
3.1. У касаційній скарзі Головне управління ДПС просить скасувати оскаржувані судові рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
3.2. У якості підстави для подання вказаної скарги заявник посилається на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування норм статті 93 Податкового кодексу України у аналогічних правовідносинах.
3.3. Обґрунтовуючи наявність підстав для подання касаційної скарги, Відповідач також посилається на те, що місцевий і апеляційний суди не залучили до участі у справі (у тому числі за його клопотанням) осіб, прав, інтересів та обов`язків яких стосуються судові рішення у цій справі, а саме: Відділ державної виконавчої служби у місті Ужгороді Західного міжрегіонального управління Міністерства юстиції України, приватних нотаріусів Селехман О. А., Бисагу Ю. Ю.
3.4. Крім того, скаржник зазначає, що судами попередніх інстанцій було порушено правила юрисдикції господарських спорів, оскільки ця справа повинна розглядатися за правилами адміністративного судочинства, враховуючи, що позов подано до Відповідача, як суб`єкта владних повноважень, а спірна податкова застава виникла внаслідок здійснення Головним управлінням ДПС публічно-владної управлінської функції на підставі норм Податкового кодексу України.
3.5. У відзиві на касаційну скаргу Позивач просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
3.6. Непогоджуючись також з додатковою постановою апеляційного суду, Відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить її скасувати у частині задоволення заяви ТОВ "Бейс Інвест" про стягнення витрат на професійну правничу допомогу та прийняти нову постанову, якою повністю відмовити у задоволенні наведеної заяви.
3.7. У якості підстави для подання вказаної скарги заявник посилається на неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду щодо застосування норм статей 126, 129 Господарського процесуального кодексу України, викладених в постановах від 01.08.2019 у справі № 915/237/18, від 12.02.2020 у справі № 904/4507/18, від 19.02.2020 у справі № 755/9215/15-ц.
4. Розгляд справи Верховним Судом
4.1. Ухвалою Верховного Суду від 15.06.2023 (у складі колегії суддів: Зуєва В. А. - головуючого, Берднік І. С., Сухового В. Г.) відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області на постанову Західного апеляційного господарського суду від 11.05.2023 та рішення Господарського суду Закарпатської області від 30.01.2023 у справі № 907/850/22 і призначено її розгляд у судовому засіданні 05.07.2023.
4.2. Ухвалою Верховного Суду від 05.07.2023 (у складі колегії суддів: Зуєва В. А. - головуючого, Берднік І. С., Сухового В. Г.) відкладено розгляд зазначеної касаційної скарги у зв`язку з надходженням касаційної скарги Головного управління ДПС на додаткову постанову апеляційного суду та визначено дату наступного судового засідання в режимі відеоконференції - 09.08.2023.
4.3. Ухвалою Верховного Суду від 05.07.2023 (у складі колегії суддів: Зуєва В. А. - головуючого, Берднік І. С., Сухового В. Г.) відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області на додаткову постанову Західного апеляційного господарського суду від 01.06.2023 у справі №907/850/22 та призначено її розгляд у судовому засіданні 09.08.2023.
4.4. У зв`язку рішенням Вищої ради правосуддя від 25.07.2023 про відставку судді Сухового В. Г. розпорядженням Касаційного господарського суду від 31.07.2023 №29.2-02/1880 призначено повторний автоматизований розподіл судової справи №907/850/22.
4.5. Відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 31.07.2023 для розгляду касаційної скарги Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області на постанову Західного апеляційного господарського суду від 11.05.2023 та рішення Господарського суду Закарпатської області від 30.01.2023 у справі № 907/850/22 визначено колегію суддів у складі: Зуєв В. А. - головуючий, Берднік І. С., Міщенко І. С.
4.6. Згідно з протоколом передачі судової справи (касаційної скарги, апеляційної скарги, заяви) раніше визначеному складу суду від 31.07.2023 касаційну скаргу Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області на додаткову постанову Західного апеляційного господарського суду від 01.06.2023 у справі № 907/850/22 передано на розгляд колегії суддів у складі: Зуєв В. А. - головуючий, Берднік І. С., Міщенко І. С.
5. Обставини, встановлені судами
5.1. Як встановлено господарськими судами попередніх інстанцій, 10.12.2018 відбулися електронні торги з реалізації нерухомого майна - будівлі та споруди літ. Г, Я-2, Я, Я-1, Ч, І, І-1, І-2, І-3, І-4, загальною площею 2 685,1 кв. м, що знаходиться за адресою: Закарпатська обл., м. Ужгород, вул. Мартина Сергія, 4, яке належало боржнику - ПрАТ "Машинобудівний завод "Тиса".
5.2. Відповідно до протоколу № 388182 від 15.02.2019 та акта про проведені електронні торги від 22.02.2019, переможцем електронних торгів визнано ОСОБА_2 (паспорт серії НОМЕР_1, виданий Ужгородським МВ УМВС України в Закарпатській обл. 08.08.1995, що зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1, РНОКПП: НОМЕР_2 ).
5.3. Водночас, згідно з актом про проведені електронні торги від 22.02.2019, нерухоме майно придбано ОСОБА_2 за 1 501 000,00 грн. Кошти за придбане майно в розмірі 61 500,00 грн та 13 550,00 грн сплачено на рахунок організатора торгів, а кошти за придбане майно в розмірі 1 425 950,00 грн сплачено на рахунок відділу державної виконавчої служби.
5.4. 17.04.2019 приватним нотаріусом Бисагою Ю. Ю. було видане свідоцтво про придбання нерухомого майна з електронного аукціону № 266 та проведена державна реєстрація вказаного майна (номер запису про право власності №31230443).
5.5. 06.05.2019 ОСОБА_2, як єдиний учасник ТОВ "Бейс Інвест", прийняв рішення про передачу до статутного капіталу товариства належного йому нерухомого майна, а саме: приміщення, будівлі та споруди літ. Г, Я-2, Я, Я-1, Ч, І, І-1, І-2, І-3, І-4, загальною площею 2 685,1 кв. м.
5.6. Отже, на даний час право власності на зазначене нерухоме майно належить ТОВ "Бейс Інвест", що підтверджується витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно № 314441812 від 07.11.2022.
5.7. Водночас, відповідно до інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна №314441812 від 07.11.2022, нерухоме майно: будівлі та споруди літ. Г, Я-2, Я, Я-1, Ч, І, І-1, І-2, І-3, І-4, загальною площею 2 685,1 кв. м, що знаходиться за адресою: Закарпатська обл., м. Ужгород, вул. Мартина Сергія, 4, та є власністю ТОВ "Бейс Інвест", перебуває у податковій заставі (номер запису про обтяження: 31230449 від 25.08.2016) на підставі акта опису № 7 від 25.08.2016, складеного відділенням у м.Ужгороді Ужгородської об`єднаної ДПІ ГУ ДФС у Закарпатській області; обтяжувач: відділення у м. Ужгороді Ужгородської об`єднаної ДПІ ГУ ДФС у Закарпатській області; боржник: ПрАТ "Машинобудівний завод Тиса".
5.8. Наведені обставини стали підставою для звернення ТОВ "Бейс Інвест" до суду з позовом про припинення податкової застави вище вказаного нерухомого майна.
6. Позиція Верховного Суду
6.1. Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, дослідивши наведені у касаційних скаргах та відзиві доводи, перевіривши матеріали справи щодо правильності застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційне провадження за касаційною скаргою на судові рішення по суті спору у частині підстав, передбачених пунктом 3 частини другої статті 287 Господарського процесуального кодексу України, необхідно закрити, в частині інших заявлених вимог вказана касаційна скарга на рішення і постанову не може бути задоволена, виходячи з наступного.
6.2. Відповідно до частини першої статті 300 Господарського процесуального кодексу України, переглядаючи у касаційному порядку судові рішення, суд касаційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
6.3. Так, у якості підстави для подання касаційної скарги на судові рішення по суті спору заявник, зокрема, посилається на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування норм статті 93 Податкового кодексу України у аналогічних правовідносинах.
6.4. Відповідно до пункту 3 частини другої статті 287 Господарського процесуального кодексу України підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у пунктах 1, 4 частини першої цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
6.5. Указана норма спрямована на формування єдиної правозастосовчої практики шляхом висловлення Верховним Судом висновків щодо питань застосування тих чи інших норм права, які регулюють певну категорію правовідносин та підлягають застосуванню господарськими судами під час вирішення спору.
6.6. Водночас, під час вивчення матеріалів справи колегією суддів встановлено, що Верховний Суд переглядав в касаційному порядку судові рішення у справі №907/568/22 за позовом до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області про припинення податкової застави нерухомого майна, яка зареєстрована у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно, щодо належного позивачу у вказаній справі на підставі акта про проведені електронні торги нерухомого майна, а саме будівлі.
Зазначені вимоги було обґрунтовано тим, що перебування спірного майна в податковій заставі порушує право власності позивача на це майно. Останній вважав, що відповідач не врахував вимог пункту 93.4. статті 93 Податкового кодексу України, згідно з яким у разі продажу майна, що перебуває у податковій заставі, відповідно до статті 95 цього Кодексу таке майно звільняється з податкової застави (із внесенням змін до відповідних державних реєстрів).
6.7. При цьому під час розгляду наведеної справи господарськими судами попередніх інстанцій було встановлено, що у межах зведеного виконавчого провадження Державним підприємством "Сетам" проведено електронні торги щодо реалізації спірного у зазначеній справі нерухомого майна, яке належало боржнику - ПАТ "Машинобудівний завод "Тиса". Їх результати оформлені протоколом проведення електронних торгів. Переможцем визначено позивача у вказаній справі.
Заступник начальника Ужгородського міського відділу державної виконавчої служби Південно-Західного міжрегіонального управління міністерства юстиції на підставі протоколу проведення електронних торгів видав акт про проведені електронні торги щодо реалізації зазначеного нерухомого майна боржника - ПАТ "Машинобудівний завод "Тиса".
Цим актом підтверджено, що позивач, як покупець спірного нерухомого майна, сплатив грошові кошти на рахунок організатора торгів та грошові кошти на рахунок відділу державної виконавчої служби.
У подальшому, приватний нотаріус відповідно до статті 61 Закону України "Про виконавче провадження" та на підставі акта про проведені електронні торги видав позивачу свідоцтво про право власності на спірне майно.
Того ж дня, проведено державну реєстрацію права власності позивача на зазначене майно, що підтверджено копією витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності.
Водночас, відповідно до інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна спірна будівля перебувала у податковій заставі на підставі акта опису майна, складеного Головним управлінням ДПС України у Закарпатській області у зв`язку із наявністю податкового боргу у попереднього власника майна - ПАТ "Машинобудівний завод "Тиса".
6.8. Залишаючи без змін судові рішення господарських судів попередніх інстанцій про задоволення позову, Верховний Суд виходив з того, що податкова застава - спосіб забезпечення сплати платником податків грошового зобов`язання та пені, не сплачених таким платником у строк, визначений цим Податковим кодексом України. Податкова застава виникає на підставах, встановлених цим Кодексом. У разі невиконання платником податків грошового зобов`язання, забезпеченого податковою заставою, орган стягнення у порядку, визначеному цим Кодексом, звертає стягнення на майно такого платника, що є предметом податкової застави (п.п. 14.1.155. статті 14 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 89.2. статті 89 Податкового кодексу України право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків, крім випадків, передбачених пунктом 89.5. цієї статті, а також на інше майно, на яке платник податків набуде прав власності у майбутньому.
Стаття 93 Податкового кодексу України визначає вичерпний перелік підстав для припинення податкової застави майна боржника.
Майно платника податків звільняється з податкової застави з дня: отримання контролюючим органом підтвердження повного погашення суми податкового боргу та/або розстрочених (відстрочених) грошових зобов`язань та процентів за користування розстроченням (відстроченням) в установленому законодавством порядку; визнання податкового боргу безнадійним; набрання законної сили відповідним рішенням суду про припинення податкової застави у межах процедур, визначених законодавством з питань банкрутства; отримання платником податків внаслідок проведення процедури адміністративного або судового оскарження або в інших випадках, передбачених статтею 55 цього Кодексу, рішення відповідного органу про визнання протиправними та/або скасування раніше прийнятих рішень щодо нарахування суми грошового зобов`язання; отримання платником податків згоди контролюючого органу на відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, відповідно до статті 92 цього Кодексу. Підставою для звільнення майна платника податків з-під податкової застави та її виключення з відповідних державних реєстрів є відповідний документ, що засвідчує закінчення будь-якої з подій, визначених пунктом 93.1. цієї статті (пункти 93.1., 93.2. статті 93 Податкового кодексу України).
Податкова застава є способом забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом. Право податкової застави виникає згідно з Податковим кодексом України та не потребує письмового оформлення. Підставою виникнення податкової застави є несплата у строки, встановлені Податковим кодексом України, сум грошових зобов`язань. Податкова застава виникає з дня виникнення у платника податків податкового боргу з грошових зобов`язань. При виникненні права податкової застави майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу. Право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків. У зв`язку з цим, закон передбачає оформлення майна, на яке поширюється право податкової застави, актом опису, яке здійснюється на підставі рішення керівника контролюючого органу. При цьому у разі збільшення суми податкового боргу до початку складання акта опису майна у податкову заставу такий акт складається до суми, відповідної сумі податкового боргу платника податків. Відповідний правовий висновок викладений у постанові від 14.04.2020 у справі №803/3853/15.
Верховним Судом було враховано, що до позивача у справі № 907/568/22 не застосовувалася податкова застава і останній є добросовісним набувачем спірного майна, право на яке набуто ним за результатами електронних торгів в рамках виконавчого провадження. При цьому процедура та результати торгів ніким не оспорені, а отже є дійсними.
Відповідно до п.п. 7., 8. Розділу X Порядку реалізації арештованого майна, затвердженого наказом Міністерства юстиції України від 29.09.2016 № 2831/5, не пізніше наступного робочого дня з дня видачі/надсилання акта про проведений електронний аукціон переможцю всі арешти та заборони, накладені органами державної виконавчої служби (приватними виконавцями), з такого майна знімаються виконавцем (крім арешту, накладеного на виконання рішення суду про вжиття заходів для забезпечення позову). Копії постанови виконавця про зняття арешту з реалізованого майна надсилаються не пізніше наступного робочого дня після її винесення переможцю та відповідному органу (установі) для зняття арешту. Акт про проведений електронний аукціон є документом, що підтверджує виникнення права власності на придбане майно, у випадках, передбачених законодавством. У випадку придбання нерухомого майна документом, що підтверджує виникнення права власності на придбане майно, є свідоцтво про придбання нерухомого майна з електронного аукціону, яке видається нотаріусом на підставі акта про проведений електронний аукціон.
6.9. Водночас, Верховний Суд у справі № 907/568/22 зазначив, що правом власності є право особи на річ (майно), яке вона здійснює відповідно до закону за своєю волею, незалежно від волі інших осіб (частина перша статті 316 Цивільного кодексу України).
За змістом частин першої, другої статті 319 Цивільного кодексу України власник володіє, користується, розпоряджається своїм майном на власний розсуд. Власник має право вчиняти щодо свого майна будь-які дії, які не суперечать закону.
Згідно з частиною першої статті 321 Цивільного кодексу України право власності є непорушним, і ніхто не може бути протиправно позбавлений цього права чи обмежений у його здійсненні.
Право власності вважається набутим правомірно, якщо інше прямо не випливає із закону або незаконність набуття права власності чи необґрунтованість активів, які перебувають у власності, не встановлені судом (частина друга статті 328 Цивільного кодексу України).
Згідно зі статтею 391 Цивільного кодексу України власник майна має право вимагати усунення перешкод у здійсненні ним права користування та розпоряджання своїм майном.
Отже, Верховний Суд підтримав висновки господарських судів попередніх інстанцій про те, що позивач у наведеній справі є власником майна, яке знаходиться у податковій заставі з відміткою заборони його відчуження. Такі обставини мають триваючий характер, вони перешкоджають позивачу на свій розсуд розпоряджатися власним майном.
При цьому Верховний Суд відхилив доводи Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Закарпатській області про відсутність підстав для звільнення спірного майна з податкової застави (оскільки, на думку Головного управління ДПС, зазначене суперечитиме приписам статті 93 Податкового кодексу України), з тих підстав, що реалізоване на електронних торгах нерухоме майно знаходилося у податковій заставі у зв`язку із наявністю податкового боргу у ПАТ "Машинобудівний завод "Тиса", якому майно належало до торгів. Таким чином, за висновком суду касаційної інстанції, приписи статті 93 вказаного Кодексу не можна застосовувати у контексті спірних правовідносин, оскільки позивач не є боржником, щодо якого у вказаній нормі права передбачені випадки можливості звільнення майна з податкової застави.