ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 вересня 2021 року
м. Київ
справа № 826/4804/18
адміністративне провадження № К/9901/8212/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, Державної фіскальної служби України про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити певні дії, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 серпня 2018 року (суддя Вєкуа Н.Г.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2019 року (судді: Аліменко В.О. (головуючий), Безименна Н.В., Кучма А.Ю.) у справі № 826/4804/18.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" (далі - позивач, платник податків, ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний") звернулось до суду з позовом Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у м. Києві), Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, ДФСУ) про визнання протиправною бездіяльність ГУ ДПС у м. Києві щодо списання зі спеціального рахунку з ПДВ ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" надлишково зарахованих коштів у сумі 1 897 107,00 грн, зобов`язання ДФСУ, винести рішення та здійснити списання зі спеціального рахунку з ПДВ ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" в дохід державного бюджету України надлишково зараховані кошти у сумі 1 897 107,00 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 19.02.2018 позивач звернувся до ДФСУ та ГУ ДПС у м. Києві з листом № 27 щодо вирішення питання про списання коштів зі спеціального рахунку, однак відповідно до даних витягу № 1934869 від 19.03.2018 та станом на час звернення позивача до суду сума надлишково зарахованих коштів у розмірі 1 897 107,00 грн перебуває на спеціальному рахунку з ПДВ ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний".
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 серпня 2018 року адміністративний позов задоволено частково. Зобов`язано ДФСУ збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з податку на додану вартість на суму 1 897 107,00 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що в акті перевірки зазначено, що сума податку на яку платник має зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних визначена п. 200-1 ст. 200 Податкового кодексу України, підлягає зменшенню на суму такого завищення на підставі узгодженого податкового зобов`язання. Крім того, суд першої інстанції зазначив, що судам відведено ключову роль у забезпеченні ефективного захисту прав, гарантованих Конвенцією, саме суди та прирівняні до них інституції вважаються, як правило, тими ефективними засобами захисту на національному рівні, до яких за Конвенцією потрібно звертатися за захистом своїх прав, перш ніж шукати підтримку в Європейському суді з прав людини (рішення щодо прийнятності від 17.12.2002 у справі "Воробйова проти України", заява № 27517/02; рішення щодо прийнятності від 18.05.2004 у справі "Архипов проти України", заява № 25660/02), а тому, враховуючи встановлену судом протиправну бездіяльність контролюючого органу, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати ДФСУ здійснити відповідні коригування облікових показників інтегрованої картки платника - позивача.
4. Не погодившись із рішеннями суду першої інстанції, ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" подало апеляційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 серпня 2018 року та направити справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
5. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2019 року апеляційну скаргу ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" задоволено частково. Скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 серпня 2018 року у справі № 826/4804/18 та прийнято нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" відмовлено повністю. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що висновок суду першої інстанції про необхідність зобов`язати відповідача збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з податку на додану вартість на суму 1 897 107,00 грн є помилковим, оскільки позивач не є сільськогосподарським підприємством, а електронний рахунок позивача, не є спеціальним в розумінні Податкового кодексу України.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 серпня 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2019 року та прийняти рішення, яким задовольнити позовні вимоги ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами самостійної перевірки, ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" виявлено помилки в податковій звітності з ПДВ за 2013-2016 роки та 20.12.2016 подано ряд уточнюючих розрахунків до податкових декларацій, в тому числі і до червня 2015 року. Виявлена помилка призвела до завищення реєстраційної суми на 1 897 107,00 грн.
19 лютого 2018 року ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" звернулось листом до відповідачів, в якому зазначило, що за результатами самостійної перевірки, ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" виявлено помилки в податковій звітності з ПДВ за 2013-2016 роки та 20.12.2016 подано ряд уточнюючих розрахунків до податкових декларацій. Однак, до виявлення помилки, при переході на систему електронного адміністрування податку на додану вартість у лютому 2015 року, на спеціальний рахунок з ПДВ позивача, відкритий в установі Державної казначейської служби України, надлишково зараховані кошти у розмірі 1 897 107,00 грн. Позивач зазначив, що ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" неодноразово зверталось до ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві протягом 20616-2017 років з проханням вирішити питання щодо механізму списання зі спеціального рахунку надлишково зарахованих коштів, проте відповіді не отримало. Просило вирішити питання щодо списання зі спеціального рахунку з ПДВ ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" в дохід державного бюджету надлишково зараховані кошти у сумі 1 897 107,00 грн у встановленому чинним законодавством порядку. Згідно з витягом № 1934869 від 19.03.2018 та станом на момент розгляду справи сума надлишково зарахованих коштів у розмірі 1 897 107,00 грн перебуває на спеціальному рахунку з ПДВ ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний".
Суд апеляційної інстанції, у справі, що розглядається обґрунтовано зазначив, що задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що згідно з положеннями ст. 209 Податкового кодексу України врегульовано спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства. Крім того, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 12.01.2011 № 11 Порядок акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів (далі - Порядок № 11) визначає механізм акумулювання сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, що не підлягають сплаті до бюджету і нараховуються сільськогосподарськими підприємствами - суб`єктами спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства і рибальства (далі - сільськогосподарські підприємства) на вартість поставлених ними сільськогосподарських товарів (послуг). Так, абзацом 1 пункту 2 Порядку № 11 передбачено, що сільськогосподарське підприємство у разі обрання спеціального режиму оподаткування відкриває протягом одного звітного (податкового) періоду спеціальний рахунок (поточний рахунок із спеціальним режимом використання) відповідно до законодавства за умови подання копії витягу з реєстру платників податку на додану вартість про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб`єкта спеціального режиму оподаткування. Згідно абз. абз. 1, 2 п. 3 Порядку № 11 на підставі даних бухгалтерського та податкового обліку сільськогосподарське підприємство складає податкову декларацію і в строки, встановлені статтею 203 Кодексу, подає її в електронному вигляді до територіального органу ДФС.
Сума податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) сільськогосподарським підприємством відповідно до податкової декларації за операціями з постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах (крім підакцизних товарів, за винятком виноматеріалів за кодами згідно з УКТЗЕД 2204 29 і 2204 30, які поставляються підприємствами первинного виноробства), тобто різниця між сумою податкового зобов`язання за звітний (податковий) період та сумою податкового кредиту за такий період, перераховується із рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість на спеціальний рахунок у порядку та строки, встановлені постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 "Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість".
Крім того, пунктом 209.2 статті 209 Податкового кодексу України передбачено, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.
Суд апеляційної інстанції зазначив, що застосовуючи вказані положення чинного податкового законодавства, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" є сільськогосподарським підприємством. Однак, як встановлено судом апеляційної інстанції (що не заперечується позивачем), ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" не є сільськогосподарським підприємством, а тому до нього не можуть бути застосовані вказані норми податкового законодавства, на яких ґрунтується рішення суду першої інстанції. Так, позивач є оптовим ринком сільськогосподарської продукції який працює в рамках дії Закону України "Про оптові ринки сільськогосподарської продукції" та Типових правил роботи оптових ринків сільськогосподарської продукції затверджених наказом Міністерства аграрної політики України твід 19 лютого 2010 року № 73. Положеннями вказаних нормативно-правових актів встановлено, що оптовий ринок сільськогосподарської продукції це юридична особа, основним предметом діяльності якої є надання послуг, що забезпечують здійснення оптової торгівлі сільськогосподарською продукцією, а не виробництво і реалізація сільськогосподарської продукції. Крім того, судом апеляційної інстанції встановлено, що ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" не зверталось до уповноважених органів ДФСУ з проханням про надання статусу особи, що використовує будь-який спеціальний режим оподаткування.
Таким чином, судом апеляційної інстанції встановлено (що не заперечується позивачем), що ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" не відноситься до сільськогосподарських підприємств, відносно яких до 1 січня 2017 року застосовувався спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 Податкового кодексу України, так і тих, які відповідно до пункту 209.18 статті 209 Податкового кодексу України відповідали критеріям, визначеним статтею 209 Податкового кодексу України, але не обрали спец режиму, та залишали суми ПДВ від реалізації сільськогосподарської продукції у власному розпорядженні.
Судом апеляційної інстанції встановлено (що не заперечується позивачем), що ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний", при переході на систему електронного адміністрування ПДВ у 2015 році, відповідно до п. 33 підрозділу 2 розділу XX (перехідні положення) Податкового кодексу України Державною Фіскальною службою України, на спеціальний, на думку позивача, рахунок ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" в системі електронного адміністрування ПДВ № 37517000144785, відкритий в установі Держаної казначейської служби України, було зараховано кошти в сумі 17 258 267,00 грн. В 2016 році ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" (здійснило самостійну перевірку фінансової та податкової звітності за 2013-2016 роки, за результатами якої було виявлено факт надмірного зарахування коштів Державною фіскальною службою України на спеціальний рахунок з ПДВ ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний". За даними ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" сума надмірно зарахованих коштів склала 1 897 107,00 грн. З метою виправлення ситуації, що склалася позивач неодноразово звертався до структурних підрозділі ДФСУ починаючи з ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві в 2016 та 2017 роках (листами № 230 від 23.12.2016 та № 60 від 16.06.2017) та безпосередньо до ДФСУ (лист від 19 лютого 2018 року № 27) проханням вирішити питання щодо механізму списання зі спеціального рахунку з ПДВ ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" в дохід державного бюджету України надлишково зарахованих коштів у сумі 1 897 107,00 грн.
Позивач також зазначає, що факти надмірного зарахування коштів на спеціальний рахунок з ПДВ ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" вивчався і був підтверджений комплексною виїзною перевіркою дотримання вимог податкового законодавства проведеною з 31. 07.2017 по 11.09.2017 ГУ ДПС у м. Києві на підставі наказу № 8231 від 22.08.2017. Вказаною перевіркою були підтверджені і перевірені наведені вище обставини та надано рекомендації, що до приведення ситуації в належний стан. Так, в акті перевірки № 367/26-15-14-02-04/37145646 від 18.09.2017 складеному за результатами проведеної перевірки, а саме - п. 3.2.1.4, встановлено завищення суми податку на яку ТОВ "Ринок сільськогосподарської продукції "Столичний" на порушення ст. 41 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу" має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 1 897 107,00 грн та зазначено про необхідність, у зв`язку з цим, застосування до нього штрафу у розмірі 10 відсотків від суми завищення такого від`ємного значення. Крім того, вказано, що сума податку на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/ розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначена п. 200-1 ст. Податкового кодексу України, підлягає зменшенню на суму такого завищення на підставі узгодженого податково повідомлення рішення. Однак, за результатами проведення вказаної перевірки щодо позивача прийнято податкове повідомлення-рішення № 00007031402 від 02.10.2017 про застосування штрафних санкції за порушення податкового законодавства по сплаті податку на додану вартість на суму 189 710,70 грн (штраф 10% від суми завищеного від`ємного значення). Рішення про списання надмірно зарахованих