ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ
12 серпня 2021 року
справа № 140/14625/20
адміністративне провадження № К/9901/20765/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Пасічник С. С., Юрченко В. П.,
розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ"
на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року у складі судді Димарчук Т. М.,
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 квітня 2021 року у складі колегії суддів Гуляка В. В., Ільчишина Н. В., Коваля Р. Й.,
у справі № 140/14625/20
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ"
до Головного управління ДПС у Волинській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
УСТАНОВИВ:
Рух справи
Товариство з обмеженою відповідальністю "ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ" (далі - Товариство, позивач, заявник касаційної скарги) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25 вересня 2020 року №0000260705, яким на підставі акта фактичної перевірки від 31 серпня 2020 року до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у розмірі 815 580,14 грн, за порушення встановленого порядку обліку товарних запасів (супутніх товарів та палива).
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 квітня 2021 року, у задоволенні позову відмовлено.
7 червня 2021 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Товариства на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28 квітня 2021 року у справі №140/14625/20, якою позивач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове судове рішення про задоволення позовних вимог.
27 липня 2021 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження, з урахуванням усунення позивачем недоліків касаційної скарги на виконання ухвали цього Суду від 7 червня 2021 року та витребувано справу №140/14625/20 із Волинського окружного адміністративного суду.
3 серпня 2021 року справа № 140/14625/20 надійшла до Верховного Суду.
Доводи касаційної скарги
Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №420/7520/19 є оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), з посиланням у касаційній скарзі на те, що судами попередніх інстанцій не враховані висновки Верховного Суду викладені у постановах від 3 квітня 2019 року у справі №812/1508/17 та від 5 березня 2019 року у справі №806/2402/16, щодо застосування статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Окрім того, Товариство посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права.
Позивач у касаційній скарзі зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій невірно застосовано підпункти 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, що регулюють питання призначення перевірки. Порушення їх застосування полягає у тому, що відповідач пославшись на ці норми в наказі від 11 серпня 2020 року № 1471, конкретних підстав (обставин), які зумовили призначення цієї перевірки не навів, незважаючи на це позиція податкового органу прийнята судами попередніх інстанцій.
Заявник касаційної скарги також посилається на недоведеність податковим органом правопорушення покладеного в основу застосування штрафу, а саме незастосування єдиного можливого способу перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів - шляхом співставлення даних обліку звітів АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.
Також позивач покликається на неврахування судами попередніх інстанцій висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 3 квітня 2019 року у справі №812/1508/17 та від 5 березня 2019 року у справі №806/2402/16, щодо застосування статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", за якою відповідальність за правилами цієї статті настає виключно за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Окрім того, Товариство посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, зокрема, на не встановлення податковим органом та непідтвердження під час судових розглядів факту реалізації необлікованого пального, та встановлення судом апеляційної інстанції обставин, що мають істотне значення для справи, на підставі доказів, які не були поданні відповідачем до суду першої інстанції, при цьому відповідачем не наведено жодних обґрунтувань неможливості подання доказів до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежать від нього.
11 серпня 2021 року на адресу суду від відповідача надійшов відзив на касаційну скаргу позивача, в якому податковий орган просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.
Обставини справи
Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Головним управлінням ДПC у Волинській області на підставі пп. 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп. 80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80, п.80.8 ст.80 Податкового кодексу України видано наказ від 11.08.2020 №1471 Про проведення фактичної перевірки господарської одиниці: AЗC з магазином, на якій Товариство здійснює господарську діяльність, що розташована за адресою: Волинська область, м. Луцьк, проспект Соборності, 45.
Працівниками податкового органу на підставі наказу від 11.08.2020 №1471 проведено фактичну перевірку AЗC з магазином, результати якої викладені в акті від 31 серпня 2020 року бланк №000498, висновками якого встановлено порушення позивачем пунктів 2, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування".
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в ході перевірки Товариством не надано документів, які б підтверджували списання пального у графі 11 Паливна картка форми 17-НП, а саме за період перевірки з 12 серпня 2020 року по 30 серпня 2020 року згідно Ф 17-НП (гр.11) списано з обліку пального на 772 329,70 грн, а згідно прикріплених до Ф17-НП звітів по талонах та змінного звіту спеціалізованого терміналу по роботі з паливними картками загальна сума реалізованого палива становить 364 544,64 грн (в т. ч. талони 299 806,55 грн). Висновок податкового органу полягає у тому, що Товариством реалізовано без належного ведення порядку обліку товарних запасів (палива) на загальну суму 407 785,06 грн, на вимогу перевіряючих платником податку до кінця перевірки не пред`явлено будь-яких документів щодо списання вищезазначеної різниці палива. У ході перевірки, 27 серпня 2020 року, 28 серпня 2020 року та 31 серпня 2020 року перевіряючими складено акти ненадання документів щодо запиту.
25 вересня 2020 року керівником податкового органу на підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення №0000260705 про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 6 липня 1995 року штрафних (фінансових) санкцій у сумі 815 580,14 грн, що складає подвійний розмір товарних запасів щодо яких облік не ведеться у порядку, встановленому законодавством, та здійснюється продаж товарів, які не відображено в такому обліку.
Щодо протиправності наказу про проведення фактичної перевірки від 11 серпня 2020 року №1471.
Впродовж усіх судових розглядів відповідач вважає вказаний наказ таким, що відповідає вимогам, встановленим Податковим кодексом України, та за наявності, передбаченої цим кодексом, підстави для її проведення, зокрема, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною підставою для прийняття керівником контролюючого органу наказу про проведення фактичної перевірки, з посиланням на підпункти 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11 пункту 20.1 статті 20, 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, статті 81 ПК України.
За висновком судів попередніх інстанцій у наказі про проведення фактичної перевірки обов`язково мають зазначатись підстави для проведення перевірки.
Досліджуючи Наказ керівника податкового органу №1471 від 11 серпня 2020 року про проведення фактичної перевірки, судами попередніх інстанцій встановлено, що такий видано на підставі пп. 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп. 80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80, п.80.8 ст.80, пп.52-2 п.52 Підрозділу 10. Інші перехідні положення Податкового кодексу України від 02.12.10 №2755-VІ, з метою здійснення контролю за дотриманням порядку здійснення розрахункових операцій, наявності ліцензій, виробництва та обігу підакцизних товарів, для проведення фактичної перевірки Товариства (код ЄДРПОУ 42663493) (назва господарської одиниці АЗС з магазином, адреса господарської одиниці: м. Луцьк, проспект Соборності, буд.45) з питань дотримання зокрема вимог Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Цим наказом встановлено проведення перевірки протягом 10 діб, починаючи з серпня 2020 року.
За результатами дослідження змісту наказу та направлення на перевірку, судами попередніх інстанцій встановлено, що правовою підставою для проведення перевірки є підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, тобто наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Товариство є платником акцизного податку як суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, що здійснює реалізацію підакцизних товарів, згідно з підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України, згідно з підпунктами 19-1.1.14, 19-1.1.19, 19-1.1.20 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи виконують зокрема такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.
За висновком судів попередніх інстанцій системний аналіз підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами - лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
У даному випадку, за висновком судів попередніх інстанцій достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі №815/1978/18, від 5 листопада 2018 року у справі №803/988/17, від 20 березня 2018 року у справі №820/4766/17, від 22 травня 2018 року у справі №810/1394/16, на які покликалися суди попередніх інстанцій.
За їх висновком отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства для призначення фактичної перевірки необхідно в частині проведення контролю за виробництвом, обліком, зберіганням та транспортуванням спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків.
Суд апеляційної інстанції зазначив, що в матеріалах справи міститься лист Державної податкової служби України №8405/7/99-00-05-04-01-07 від 29 травня 2020 року, адресований, зокрема головним управлінням ДПС у областях щодо доцільності здійснення фактичних перевірок суб`єктів господарювання, згідно додатку, що допустили порушення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 06.07.1995, що за його висновком доводить правомірність визначення у Наказі від 11.08.2020 №1471 підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України