ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 серпня 2021 року
м. Київ
справа № 826/3684/17
адміністративне провадження № К/9901/34136/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Пасічник С.С.,
за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,
учасники справи:
представник позивача - Дичка А.Р., Секелик Л.В.,
представник відповідача - Кокиза Н.В.,
розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року (судді: Безименна Н.В. (головуючий), Бєлова Л.В., Ключкович В.Ю.) у справі №826/3684/17 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05 вересня 2016 року №0003951306, №0003961306 та №0003971306.
2. Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб та військового збору від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2015 рік, оскільки згідно пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Справа розглядалась судами неодноразово.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 березня 2018 року, яке залишено без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2018 року, у задоволенні позову відмовлено.
Суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що сума основного боргу, анульованого кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності, відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України є додатковим благом, а тому підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, у зв`язку з чим визначення позивачу грошових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб та військовому збору є правомірним. За висновком судів, відсутні підстави для застосовування до спірних правовідносин положень пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, оскільки наявності обставин прощення (анулювання) розміру різниці, розрахованої згідно цієї норми, в ході розгляду справи не встановлено. Судами також не встановлено обставин, які б свідчили про подання позивачем податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік.
4. Постановою Верховного суду від 31.08.2018 №К/9901/53059/18, касаційну скаргу ОСОБА_1 задоволено частково, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 березня 2018 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2018 року скасовано, а справу №826/3684/17 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Відповідно до постанови Верховного Суду від 31.08.2018 №К/9901/53059/18, касаційний суд не погодився з висновками судів попередніх інстанцій, вважаючи їх передчасними та такими, що зроблені з неповним з`ясуванням всіх обставин справи, та зазначив, що при вирішенні даної справи визначальним є встановлення і дослідження обставин щодо складових суми прощеної (анульованої) кредитором боргу, яка може включати в себе як основну суму кредиту, так і відсотки за користування ним, комісії та/або штрафні санкції (пеню), а також дотримання порядку повідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, що дозволить визначити правовий статус прощеної заборгованості й, відповідно, наявність у позивача обов`язку сплати податку з доходів фізичних осіб та відображення їх у річній податковій декларації.
5. Рішенням Окружного адміністративного суду м.Києва від 05 серпня 2019 року в задоволенні позову відмовлено повністю.
Рішення обґрунтовано тим, що до складових анульованої (прощеної) суми заборгованості входить виключно основна сума заборгованості, а позивач був обізнаний про свій обов`язок щодо декларування доходу, отриманого у вигляді прощеної (анульованої) кредитором за його самостійним рішенням основної суми боргу (кредиту) платника податку.
6. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 05 серпня 2019 року скасовано, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення від 05 вересня 2016 року №0003951306, №0003961306 та №0003971306.
Суд апеляційної інстанції обґрунтував своє рішення тим, що заборгованість позивача складалась не лише з основної суми боргу за кредитним договором, а також з несплачених процентів у розмірі 894,89 дол.США, які неможливо відокремити з суми прощеного (анульованого) банком боргу, оскільки відсутній фактичний розрахунок такого анулювання, також сума прощеного позивачу боргу не перевищує суми курсової різниці, визначеної за п.8 підрозділу 1 р.XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. Крім того, з наявних в матеріалах справи доказів не вбачається, що ПАТ "Укрсоцбанк" належним чином повідомив позивача про прощення (анулювання) боргу, з дотриманням порядку якого пов`язується виникнення обов`язку боржника відображення такого доходу у річній податковій декларації та сплати відповідних податків (зборів), обов`язкових платежів, оскільки довідка від 24 листопада 2016 року №10.1-186/96-20911 (а.с.45 т.1) такої інформації не містить.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
7. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 05 серпня 2019 року.
8. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні, відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
9. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що фахівцями контролюючого органу проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства фізичної особи ОСОБА_1 за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року, за результатами якої складено акт від 15 серпня 2016 року №10273/26-58-13-06-17-2716612158.
Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивачем порушено вимоги пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, п.164.1, пп.164.2.17"д" п.164.2 ст.164, п.176.1 ст.176, п.179.7 ст.179 Податкового кодексу України, що призвело до заниження оподаткованого доходу в сумі 893359,11 грн за 2015 рік; п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, що полягало у не нарахуванні військового збору на занижений оподаткований дохід за 2015 рік; пп.49.18.4, п.49.18 ст.49, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України, що полягало у неподанні податкової декларації про майновий стан за 2015 рік.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що позивачем не задекларовано дохід у вигляді додаткового блага (анулювання (прощення) боргу) у сумі 893359,11 грн за кредитним договором від 11.08.2006 №291/73052 та не сплачено з таких доходів податок на доходи фізичних осіб за 2015 рік та військовий збір.
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення:
- від 05.09.2016 №0003951306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 222 578,53 грн, з яких: за основним платежем 178 062,82 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 44 515,71 грн;
- від 05.09.2016 №0003971306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 16 750,49 грн, з яких за основним платежем 13 400,39 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 3 350,10 грн;
- від 05.09.2016 №0003961306, яким позивачу нараховано штрафні санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб в сумі 170 грн.
Судами встановлено, що між ОСОБА_1 (Позичальник) та Публічним акціонерним товариством "Укрсоцбанк" (Кредитор) укладено договір від 11.08.2006 №291/73052 про надання кредиту.
В подальшому, між ОСОБА_1 та Публічним акціонерним товариством "Укрсоцбанк" укладено договір від 09.06.2015 №1 про анулювання (прощення) кредиту, яким внесено зміни до договору від 11.08.2006 №291/73052.
Відповідно до пункту 2 Договору про внесення змін від 09.06.2015 №1, станом на дату укладення цього Договору про внесення змін заборгованість за договором кредиту складає 84726, 51 доларів США.
Пунктом 3.2 Договору про внесення змін від 09.06.2015 №1 передбачено, якщо Позичальник починаючи з дати укладення цього Договору про внесення змін до 31.12.2015 здійснить одноразовий платіж в сумі від 42 363,26 доларів США на підставі заяви на сплату заборгованості згідно умов Опції 50-50 з частковим анулюванням, форма якої зазначена в Додатку №1 до цього Договору про внесення змін, то Позичальник набуває права на анулювання (прощення) заборгованості по Кредиту, процентам і комісіям в сумі, що дорівнює сумі здійсненого платежу.
Відповідно до квитанції від 09.06.2015 №FJB1516002100145, позивачем на погашення кредиту здійснено одноразовий платіж в сумі 42 363,26 доларів США, що станом на дату здійснення операції становить 893 983,94 грн.
Відповідно до листа публічного акціонерного товариства "Укрсоцбанк" про надання інформації від 21.06.2016 №11.1-186/79-765 (а.с. 187) на запит Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС у місті Києві від 03.06.2016, Публічним акціонерним товариством "Укрсоцбанк" підтверджено інформацію про суми нарахованих та виплачених доходів з ознакою доходу " 126" у вигляді анулювання основної кредитної заборгованості, зокрема, ОСОБА_1 в сумі 893 968,11 грн (що еквівалентно сумі 42 363,25 доларів США).
Також, в матеріалах справи міститься довідка від 24.11.2016 №10.1-186/96-20911, видана Публічним акціонерним товариством "Укрсоцбанк" ОСОБА_1, про те, що по кредиту згідно договору кредиту від 11.08.2006 №291/73052, укладеного з публічним акціонерним товариством "Укрсоцбанк", станом на дату здійснення платежу 09.06.2015 було анульовано суму 42 363,25 доларів США (що еквівалентно сумі 893 968,11 грн, за курсом НБУ на дату 09.06.2015).
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги контролюючий орган наводить норми матеріального та процесуального права, вказує на їх неправильне застосування, зазначає про неврахування судами всіх фактичних обставин справи, що мають значення для справи, зокрема вказує, що відповідно до абз."д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України ПАТ "Укрсоцбанк" здійснив анулювання заборгованості позивача за кредитним договором в сумі 893 968,11 грн, яка є основною сумою боргу, та відобразило таку суму у податковому розрахунку за формою 1 ДФ, а отже позивач отримавши дохід у вигляді додаткового блага самостійно мав сплатити податок з такого доходу, відобразити його у річній декларації, а також сплатити військовий збір.
9. Позивачем надано відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому позивач зазначає про безпідставність доводів касаційної скарги та вказує на правильність висновків суду апеляційної інстанції, у зв`язку з чим просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року - без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.47 пункту 14.1 статті 14.
Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
10.2. Пункт 164.1 статті 164.
Базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
10.3. Абзац "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу), зокрема у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
10.4. Підпункт 165.1.55 пункту 165.1 статті 165.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
10.5. Пункт 179.1 статті 179.
Платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
10.6. Пункт 179.7 статті 179.
Фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.
10.7. Пункт 8 підрозділ 1 розділу XX.
Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
10.8. Пункт 16-1 підрозділ 10 розділу ХХ.
Тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пп.162.1 ст. 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст. 163 цього Кодексу.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
11. Основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
12. Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
13. При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
14. Кредитор має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку.
15. Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.
16. З метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми, прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, слід розглядати окремо.
У разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Перейти до повного тексту