ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 серпня 2021 року
м. Київ
справа № 240/9597/19
адміністративне провадження № К/9901/35312/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів Блажівської Н.Є., Шишова О.О.,
розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року (головуючий суддя: Чернова Г.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 05 серпня 2020 року (колегія суддів: Ватаманюк Р.В., Драчук Т.О., Полотнянко Ю.П.) у справі №240/9597/19 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Котлозавод "Крігер" до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. Позивач 24.07.2019 звернувся із позовом до Житомирського окружного адміністративного суду, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 11.04.2019 №0000851202.
2. Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 05 серпня 2020 року, адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Котлозавод "Крігер" (вул.Покровська, 81, м.Житомир, 10003, код ЄДРПОУ 35299597) до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (вул. Ю.Тютюнника, 7, м. Житомир, 10003, код ЄДРПОУ 39459195), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - задоволено.
2.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області від 11.04.2019 № 0000851202.
2.2. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Котлозавод "Крігер" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Житомирській області судовий збір в сумі 1921 грн.
3. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
3.1. Головним управління ДФС у Житомирській області було проведено камеральну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Котлозавод "Крігер", за результатами якої складено акт від 19.03.2019 №277/06-30-12-02-26/26 "Про результати камеральної перевірки ТОВ "Котлозавод "Крігер" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника за січень 2019 року".
3.2. Висновком акту перевірки встановлено наступні порушення, допущені ТОВ "Котлозавод "Крігер":
- п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України: ТОВ "Котлозавод "Крігер" завищено суму податкового кредиту за січень 2019 року в розмірі 533 грн (порушення виникло за рахунок того, що ТОВ "Котлозавод "Крігер" сформувало податковий кредит у розмірі 533 грн на підставі податкової накладної контрагента ТОВ "СМАРТ ОІЛ ГРУП" № 113 від 23.01.2019, номенклатура товару - СОЖ Lactuca LT3000 Total, яка в порушення п.4 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року №1307, не заповнена державною мовою. Відтак ця податкова накладна не є дійсною, а суму в розмірі 533 грн неправомірно віднесено до складу податкового кредиту);
- п.200.4 "в" ст.200 Податкового кодексу України: ТОВ "Котлозавод "Крігер" завищено від`ємне значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за січень 2019 року (р.2 декларації) в сумі 278141 грн.
3.3. 09 квітня 2019 року Головним управління ДФС у Житомирській області розглянуто заперечення товариства на акт перевірки від 19.03.2019 №277/06-30-12-02-26/26 та викладено висновок акту в наступній редакції: "На порушення п.198.6 ст.198, п.200.4 "в" ст.200 Податкового кодексу України ТОВ "Котлозавод "Крігер" завищено податковий кредит по декларації за січень 2019 року в сумі 533 грн та завищено від`ємне значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації) в сумі 4699 грн.
3.4. 11 квітня 2019 року на підставі наведених висновків, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення - рішення № 0000851202 на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 4699 грн.
3.5. Не погодившись із податковим повідомленням - рішенням від 11.04.2019 №0000851202, позивач оскаржив його до ДФС України, проте скаргу було залишено без задоволення, а податкове повідомлення - рішення від 11.04.2019 № 0000851202 - без змін (рішення від 20.06.2019 № 28354/6/99-99-11-04-02-25).
4. Суд першої інстанції, з висновком якого погодився і апеляційний суд, при прийнятті рішення у справі виходив з того, що згідно з матеріалами справи, податкова накладна №113 від 23.01.2019, виписана ТОВ "СМАРТ ОІЛ ГРУП". У вказаній податковій накладній зазначено найменування товару СОЖ Lactuca LT3000 Total, код товару УКТ ЗЕД 2710199900, об`єм 20 літрів, обсяг постачання 2666,67 грн, ПДВ 533,334 грн. При цьому, зазначення номенклатури товару частково на російській (абревіатура "СОЖ" означає "смазочно - охлаждающая жидкость") та назви на англійській мовах не впливає на ідентифікацію операції, її зміст, період, сторін та суми податкових зобов`язань.
4.1. Крім того, податкова накладна № 113 від 23.01.2019 зареєстрована в ЄРПН, тобто у контролюючого органу під час прийняття такої накладної до реєстрації не виникало сумнівів у достовірності зазначених у ній даних щодо господарської операції, її змісту, періоду, сторін та суми податкових зобов`язань.
4.2. Стосовно порушення позивачем п. 200.4 "в" ст. 200 ПК України в частині завищення від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації) в сумі 4166 грн за січень 2019 року суд зазначив, що у додатку 2 до декларації з ПДВ за січень 2019 року зазначено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації), за липень 2018 року в сумі 481165,79 грн. Уточнюючим розрахунком за грудень 2018 року, зареєстрованим 12.02.2019 за №9017912111, позивачем самостійно виправлено помилки по сумам від`ємного значення. В графі звітного періоду за липень 2018 року, в якому виникло значення, вказано суму 481165,79 грн. Уточнюючим розрахунком за січень 2019 року, зареєстрованим 17.04.2019 за №9076122529, позивачем самостійно виправлено помилку в частині суми від`ємного значення за липень 2018 року та зазначено 476999,79 грн (зменшено від`ємне значення за липень 2018 року на суму 4166 грн). Проте, податковим органом вказано, що уточнюючим розрахунком частково виправлено допущені помилки, проте вдруге вони виправленню не підлягають у зв`язку із встановленням обмежень щодо подання уточнюючих розрахунків у відповідності із п. 50.2 ст. 50 ПК України.
4.3. Суд зробив висновок, що після проведення камеральної перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки платник має право подавати уточнюючі розрахунки, а контролюючий орган, приймаючи відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками такої камеральної перевірки, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
5. Головне управління ДПС у Житомирській області, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
5.1. Відповідач указує, що при прийнятті рішення у справі апеляційним судом не враховано висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 14.08.2018 у справі №826/18156/13-а щодо складення первинних документів.
5.2. Відповідач зазначає, що предметом дослідження у цій справі були обставини того, чи не були спрямовані дії позивача на безпідставне отримання коштів із державного бюджету, чи мали місце операції з придбання товарів та послуг реальний характер, яким чином придбавались товари і надавались послуги, а також дійсна можливість здійснення таких операцій.
6. Позивачем до Суду не надано відзив на касаційну скаргу
7. Верховний Суд ухвалою від 11.01.2021 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
8. Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
9. Згідно із пунктом 198.1 цієї статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
10. Пунктом 198.6 цієї статті зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
11. Згідно з п. 201.1 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:
а) порядковий номер податкової накладної;
б) дата складання податкової накладної;
в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;
г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);
д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;
е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;
є) ціна постачання без урахування податку;
ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;
з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;
і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;
й) індивідуальний податковий номер.
12. Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (п.201.2 Податкового кодексу України).
13. За пунктом 201.10 зазначеної статті податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
14. Згідно з пунктом 4 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31.12.2015 №1307, податкова накладна заповнюється державною мовою. Усі графи податкової накладної, що мають вартісні показники, заповнюються в гривнях з копійками. Реквізити заголовної частини податкової накладної, які містять цифрові значення (дата складання, порядковий номер, номер філії (структурного підрозділу), не повинні містити жодних інших знаків та символів.
15. У відповідності до п. 200.10 ст. 200 Податкового кодексу України, у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
16. Згідно з п.200.14 ст.200 Податкового кодексу України, якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
17. У разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування (п.200.15).
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
18. Відповідно до пункту 50.1 статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
Зазначена норма зобов`язує платника податку надіслати до контролюючого органу уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації або виправити помилку шляхом відображення уточнюючих показників у складі поточної декларації за будь-який наступний податковий період.
19. Пунктом 50.2 статті 50 ПК України визначено, що платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом.
20. Верховний Суд зазначає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 341 КАС України).
21. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги (частини 2, 3 статті 341 КАС України).
22. Як вже зазначалось судом, підставою для відкриття провадження у цій справі слугували посилання скаржника на приписи пункту 1 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, за якими підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
23. Скаржник в поданій касаційній скарзі вказує на неврахування судами попередніх інстанцій при прийнятті рішень у справі правової позиції, викладеної в постанові Верховного Суду від 14.08.2018 у справі №826/18156/13-а.
24. Предметом розгляду справи №826/18156/13-а за позовом Приватного акціонерного товариства "Компанія Інтерлогос" до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління ДФС у м. Києві була правомірність податкового повідомлення-рішення № 0001232207 від 19.07.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) за основним платежем на 515408,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 42 244,00 грн.
25. За висновком податкового органу, господарські операції позивача з контрагентами TOB "ТК" Шот-Нор", TOB "Петрол Маркет", TOB "Пластум" не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що надані первинні документи фактично не підтверджують фактичного здійснення господарських операцій, за якими позивачем було сформовано податковий кредит, оскільки не містять достатніх відомостей щодо таких операцій.
26. Верховний Суд у своїй постанові від 14.08.2018 у цій справі дійшов висновку, що позивачем з огляду на приписи процесуального закону (ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України) належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом та зібраних судом на підставі ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України доказів щодо неправомірно включено до складу податкового кредиту сум ПДВ за господарськими операціями з контрагентами TOB "ТК" Шот-Нор", TOB "Петрол Маркет", TOB "Пластум" без належного документального підтвердження фактичного здійснення таких операцій.
27. Позивач указує, що за висновком суду у справі №826/18156/13-а первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
28. Натомість, колегія суддів зауважує, що скаржник в поданій ним касаційній скарзі фактично посилається не на висновок Верховного Суду, який нібито не був врахований при прийнятті рішень у справі, а цитує положення ч. 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
29. Суд зазначає, що вирішуючи адміністративний спір у справі №826/18156/13-а суди перевіряли правомірність висновків податкового органу, викладених в акті проведеної планової документальної невиїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин між ПрАТ "Компанія Інтерлогос" та його контрагентами TOB "ТК" Шот-Нор", TOB "Петрол Маркет", TOB "Пластум", тоді як при розгляді цієї справи (240/9597/19) дослідженню підлягають обставини правомірності висновків податкового органу за результатом проведеної камеральної перевірки ТОВ "Котлозавод "Крігер" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
30. Отже, предмет спірних правовідносин у справі №826/18156/13-а є відмінним від предмету спору у справі, що розглядається, що виключає можливість врахування наведеного висновку Верховного Суду у цій справах при розгляді справи №240/9597/19.
31. Крім того, Суд звертає увагу скаржника на те, що роблячи висновок про те, що ані нормами Податкового кодексу України, ані нормами Порядку заповнення податкової накладної №1307 прямо не передбачено, що формування податкового кредиту залежить від мови складання податкової накладної та заповнення всіх граф податкової накладної українською мовою, суд апеляційної інстанції обґрунтовано урахував правову позицію в аналогічних правовідносинах, викладену у постанові Верховного Суду від 12.03.2019 у справі №806/1058/17.
32. Окрім того, висновки судів попередніх інстанцій стосовно того, що після проведення камеральної перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки платник має право подавати уточнюючі розрахунки, а контролюючий орган, приймаючи відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками такої камеральної перевірки, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку, також відповідають правовій позиції в аналогічних правовідносинах, викладеній Верховним Судом у постанові від 13.06.2019 у справі №820/5299/17, посилання на яку обґрунтовано зроблено апеляційної інстанції.
33. Ураховуючи викладене, Верховний Суд констатує, що оскаржувані судові рішення судів попередніх інстанцій ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким надана належна юридична оцінка із правильним застосуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
34. Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
35. З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДПС у Житомирській області підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -