ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 липня 2021 року
м. Київ
справа № 819/62/16
касаційне провадження № К/9901/24882/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Тернопільській області (далі - Інспекція) на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.03.2016 (суддя Ходачкевич Н.І.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2016 (головуючий судді - Пліш М.А., судді - Ільчишин Н.В., Шинкар Т.І.) у справі за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ Міндоходів у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У січні 2016 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Інспекції, у якому просив визнати протиправними та скасувати: податкове повідомлення-рішення № 0132271702 від 30.12.2015; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0132261702/196 від 30.12.2015.
На обґрунтування зазначених позовних вимог ФОП ОСОБА_1 послався на те, що ним не було допущено порушень вимог підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, 168.4.7 пункту 168.4 статті 168, підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України та пункту 9.2 статті 9, пунктів 5, 7 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", про які зазначено у акті перевірки, оскільки він не мав жодних трудових відносин із громадянами ОСОБА_2, ОСОБА_3 та ОСОБА_4, жодних виплат у вигляді заробітної плати чи інших доходів вказаним особам не здійснював, а також зважаючи на те, що висновки акту перевірки ґрунтуються виключно на припущеннях та не відповідають дійсності.
Тернопільський окружний адміністративний суд постановою від 01.03.2016, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2016, позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкове повідомлення-рішення № 0132271702 від 30.12.2015 та рішення про застосування штрафних санкцій № 0132261702/196 від 30.12.2015.
Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що Інспекція під час перевірки дійшла передчасного висновку про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог податкового законодавства щодо нарахування та виплати суми податку з доходів фізичних осіб та, як наслідок, єдиного внеску, оскільки суми, зазначені в акті перевірки, належним чином не підтверджені та не обґрунтовані, податковий орган не надав будь-яких належних доказів того, що ФОП ОСОБА_1 мав трудові або цивільно-правові відносини із ОСОБА_2, ОСОБА_3 та ОСОБА_4, а також у який період та у яких сумах ФОП ОСОБА_1 був виплачений дохід на користь вказаних осіб, що також підтверджено постановою Тернопільського міськрайонного суду Тернопільської області від 15.02.2016 у справі № 607/19/16-а за позовом ФОП ОСОБА_1 до Інспекції про скасування постанови у справі про адміністративне правопорушення.
Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 05.09.2016 відкрив касаційне провадження у даній справі.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної оцінки тому, що: нормами Податкового кодексу України обов`язок виконання функцій податкового агента не ставиться у залежність від того, чи є фізична особа оформленим працівником у роботодавця, з огляду на що ФОП ОСОБА_1 зобов`язаний був виконувати функції податкового агента та здійснювати нарахування та сплату до бюджету податку на доходи фізичних осіб при кожному факті виплати заробітної плати ОСОБА_2, ОСОБА_3 та ОСОБА_4 безвідносно до факту оформлення (не оформлення) трудових відносин; факт здійснення ФОП ОСОБА_1 виплати неофіційної заробітної плати та її розмір підтверджений поясненнями ОСОБА_2, ОСОБА_3 та ОСОБА_4 .
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2018 прийняв касаційну скаргу до провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а ухвалою від 12.07.2021 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 13.07.2021.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекція провела документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за період з 01.01.2011 по 30.09.2015 та повноти обчислення та своєчасності сплати єдиного соціального до бюджету за період з 01.01.2011 по 30.09.2015, результати якої оформлені актом № 7050/19-18-17-02-23/ НОМЕР_1 від 15.12.2015, за висновками якого ФОП ОСОБА_1 були порушені: вимоги підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 Податкового кодексу України, які полягали у виплаті необіцій6ного доходу у вигляді заробітної плати найманим працівникам за період з 01.01.2011 по 30.09.2015 без утримання, нарахування та плати як податковим агентом податку з доходів фізичних осіб, внаслідок чого донараховано податку на загальну суму 11105,79 грн.; вимоги підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, що мало вираз у поданні не у повному обсязі відомостей форми № 1-ДФ про суми нарахування доходу найманим працівникам, з якими ФОП ОСОБА_1 мав господарські відносини за період з 01.01.2011 по 30.09.2015; вимоги пункту 9.2 статті 9, пунктів 5, 7 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", що мало вираз у ненарахування та неперерахуванні єдиного соціального внеску на загальну суму: 3,6% - у розмірі 3927,74 грн. (у тому числі: за 2011 рік - 518,40 грн., за 2012 рік - 838,80 грн., за 2013 рік - 1065,60 грн., за 2014 рік - 919,12 грн., за 2015 рік - 585,82 грн.); 37,26% - у розмірі 40651,99 грн., (у тому числі: за 2011 рік - 5365,44 грн., за 2012 рік - 8681,58 грн., за 2013 рік - 11028,96 грн., за 2014 рік - 9512,79 грн., за 2015 рік - 6063,22 грн.).
Зокрема, у акті перевірки було вказано, що згідно матеріалів, отриманих від Секретаріату Кабінету Міністрів України від 01.10.2015 № 41-М-0200314/19, та пояснень, відібраних праційниками оперативного управління Тернопільської ОДПІ, громадяни ОСОБА_2, ОСОБА_3 та ОСОБА_4 підтвердили факт отримання заробітної плати "в конвертах", а саме: пояснення працівника ОСОБА_2 щодо отриманої заробітної плати "в конверті" на суму 88272,73 грн. за період з 01.01.2011 по 03.09.2015; пояснення працівника ОСОБА_4 щодо отриманої заробітної плати "в конверті" на суму 16900,00 грн. за період з 01.08.2012 по 30.08.2013; пояснення працівника ОСОБА_3 щодо отриманої заробітної плати "в конверті" на суму 3930,82 грн. за період з 01.06.2014 по 07.09.2014 . Вказані обставини щодо заниження ФОП ОСОБА_1 фонду оплати праці призвели до заниження податку з доходів фізичних осіб та суми утриманого та нарахованого єдиного соціального внеску.
30.12.2015 на підставі висновків вказаного акту перевірки Інспекція прийняла: податкове повідомлення-рішення № 0132271702, яким збільшила ФОП ОСОБА_1 суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на суму 11105,79 грн. - за основним платежем, на суму 3286,45 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0132261702/196, яким застосувала до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції у розмірі 22289,87 грн.
Згідно з підпунктом 162.1.3 пункту 162.1 статті 162 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платником податку на доходи фізичних осіб є податковий агент.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Згідно з абзацами 1, 2 пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особлив