ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 липня 2021 року
м. Київ
справа № 815/5834/16
адміністративне провадження № К/9901/41370/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження справу №815/5834/16 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 09.02.2016 (суддя Танцюра К.О.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.03.2017 (головуючий суддя Запорожан Д.В., судді: Романішин В.Л., Шляхтицький О.І.),
ВСТАНОВИВ:
ФОП ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області правонаступник Іллічівської ОДПІ ГУДФС в Одеській області про визнання протиправними висновків акту перевірки та скасування податкових повідомлень-рішень від 20.10.2016 №0026461303, №0026471303, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 07.10.2016 №Ф-0025511303 та рішення про застосування штрафних санкцій від 07.10.2016 №0025521303.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 09.02.2017, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.03.2017, позов задоволено частково.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, податковий орган звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 11.09.2017 відкрито касаційне провадження у справі №815/5834/16.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №815/5834/16 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" цього кодексу.
За результатами автоматизованого розподілу справ суддею-доповідачем для розгляду цієї справи у Касаційному адміністративному суді визначено суддю Хохуляка В.В.
Ухвалою Верховного Суду від 19.07.2021 справу прийнято до провадження, здійснено заміну відповідача його правонаступником, касаційний розгляд призначено у порядку письмового провадження на 20.07.2021.
З касаційної скарги слідує, що податковий орган не погоджується з рішеннями судів попередніх інстанцій, вважає їх такими, що прийняті без належної правової оцінки обставинам справи у їх сукупності, вказує, що судові рішення винесені з порушенням норм матеріального права, а саме: пункту 47.1 статті 47, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, та процесуального права, зокрема, статтей 7, 9, 11, 86, 159 КАС України. У касаційній скарзі відповідачем відтворено акт перевірки, доводи податкового органу дублюють висновки акта перевірки, що слугували підставою для прийняття спірних рішень. Відповідач просить скасувати постанову та ухвалу судів попередніх інстанцій, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
У запереченнях на касаційну скаргу позивач вказує, що доводам та висновкам податкового органу судами попередніх інстанцій надано правову оцінку, обґрунтування касаційної скарги не відповідають фактичним обставинам справи та виходять за межі перегляду касаційним судом рішень судів першої та апеляційної інстанцій, просить залишити касаційну скаргу без задоволення.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015.
За результатами перевірки складено акт від 07.10.2016 №1800/15-03-13-01/ НОМЕР_1 . (а.с.17-23 т.1), яким встановлено порушення:
пункту 51.1 статті 51, пункту 119.2 статті 119, підпункту б пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено неподання податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку по формі 1ДФ за І-ІV квартали 2013 року, І-ІV квартали 2014 року, І-ІV 2015 року;
пункту 5 статті 8, пункту 9 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", внаслідок чого донараховано єдиний соціальний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування для фізичних осіб-підприємців у загальній сумі 6235,04грн., в тому числі за 2013 рік у сумі 3048,25грн., за 2014рік у сумі 3186,79грн.;
пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", внаслідок чого встановлено порушення установленого порядку ведення обліку товарів за місцем реалізації та зберігання на загальну суму 317307,11грн.
На підставі акту перевірки прийнято:
податкове повідомлення-рішення від 20.10.2016 №0026471303, яким позивачу визначено штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати у розмірі 510,00грн. (а.с.64 т.1);
податкове повідомлення-рішення від 20.10.2016 №0026461303, яким позивачу визначено штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 634614,22грн.(а.с.65 т.1);
рішення від 07.10.2016 №0025521303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 729,61грн.(а.с.15 т.1);
вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 07.10.2016 №Ф-0025511303 про сплату недоїмки зі слати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 6235,04грн.(а.с.16 т.1).
Не погодившись з прийнятими податковим органом рішеннями, ФОП ОСОБА_1 звернулась з позовом до суду про визнання протиправними та необґрунтованими висновків в акті перевірки, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій.
Суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, задовольнив позов частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення від 20.10.2016 №0026471303, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 07.10.2016 №Ф-0025511303, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування не нарахованого єдиного внеску від 07.10.2016 №0025521303, податкове повідомлення-рішення від 20.10.2016 №0026461303.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
У справі, що розглядається податковий орган за результатами перевірки встановив, що позивач виплачувала грошові кошти ФОП ОСОБА_2 за оренду приміщення та у порушення пункту 51.1 статті 51, пункту 119.2 статті 119, підпункту б пункту 176.2 статті 176 ПК України ФОП ОСОБА_1 податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, і сум утриманого з них податку по формі 1-ДФ за І-V квартал 2013 року, І-V квартали 2014 року, І-V квартал 2015 року не надані до податкового органу.
Стаття 51 ПК України визначає порядок подання відомостей про суми виплачених доходів платникам податків - фізичним особам. Відповідно до п.51.1 ст.51 Податкового кодексу України платники податків, в тому числі податкові агенти, зобов`язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків
Згідно з пунктом 119.2 статті 119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.
Приписи ПК України встановлюють зобов`язання подавати контролюючим органам податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб.
Разом з тим, судами на підставі матеріалів справи з`ясовано та встановлено у ході перевірки, що ФОП ОСОБА_1 виплачувала грошові кошти ФОП ОСОБА_2,, за оренду приміщення відділу магазину ПП " ОСОБА_3" за адресою АДРЕСА_1 загальною площею 52,8 кв.м., на підставі договорів оренди №8 від 14.02.2013, №9 від 14.02.2014 та №10 від 14.02.2015 (а.с.164-166 т.2), тобто у ході господарської операції між фізичними особами підприємцями.
Враховуючи викладене, та оскільки зазначені кошти були сплачені позивачем на користь ФОП, то позивач не є даному випадку податковим агентом і відповідно відповідачем безпідставно встановлено порушення позивачем пункту 51.1 статті 51, пункту 119.2 статті 119, підпункту б пункту 176.2 статті 176 ПК України. У зв`язку з цим, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що податкове повідомлення-рішення від 20.10.2016 №0026471303, яким позивачу визначено штрафні (фінансові) санкції у розмірі 510,00грн. є протиправним та підлягає скасуванню.
Також, у цій справі, за результатами перевірки позивачу донараховано єдиний соціальний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування для фізичних осіб-підприємців у загальній сумі 6235,04грн., оскільки податковий орган вважав, що позивачем порушено пункти 5, 9 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб та членів їхніх сімей на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Згідно з пунктом частини першої статті 7 цього Закону єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Як зазначено судом першої інстанції та підтверджено апеляційним судом, відповідно до розділу 2.5.2.-2.5.3. акту перевірки під час перевірки встановлено, що відхилення суми чистого оподатковуваного доходу позивача, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7% за 2013-2014 роки склало 17968,52грн. У зазначеному акті вказано, що сума єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за даними звітів платника податків ФОП ОСОБА_1 у 2013 році склала 1752,50грн., у 2014 році -1803,72грн., за даними перевірки у 2013 році - 4800,75 грн., у 2014 році - 4990,51грн.
Разом з цим, відповідно до результатів перевірки визначення ФОП ОСОБА_1 суми чистого оподатковуваного доходу за 2013 2014 року згідно розділу 2.1.2 цього ж акту не встановлено порушень та розбіжностей.
Суди вказали, що згідно довідки Білгород-Дністровського відділення Іллічівської ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області від 02.11.2016 №5314/1304 ФОП ОСОБА_1 за 2013 рік було нараховано єдиного внеску всього 4804,38 та сплачено 4805,00грн. За 2014 звітний рік було нараховано єдиного внеску у розмірі 5071,80грн. та сплачено 5071,80грн. (а.с.26 т.1).
Враховуючи викладене, правильним є висновок про безпідставність нарахування позивачу суми недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 6235,04грн. та застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 729,61грн. у зв`язку з чим вимога про сплату боргу від 07.10.2016 №Ф-0025511303 та рішення про застосування штрафних санкцій №0025521303 від 07.10.2016 підлягають скасуванню.
Також, у ході перевірки відповідачем встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" щодо порядку ведення обліку товарів за місцем реалізації та зберігання, у зв`язку з чим згідно податкового повідомлення рішення №0026461303 від 20.10.2016 визначено ФОП ОСОБА_1, штрафні (фінансові) санкції.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Згідно з пунктом 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні. Відсутність відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей є порушенням встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку.
Як вказано судами попередніх інстанцій, позивачем до перевірки та до суду надані відповідні фіскальні чеки та накладні за 2015 рік на загальну суму 317 307,11грн. з приходу товарів від постачальників ТОВ "Торгова компанія "Мегаполіс-Україна" (код ЄДРПОУ 30622532), ТОВ "Довбуш Трейд Сервіс" (код ЄДРПОУ 35359121), ТОВ "Таіс-Дистрибьюшн" (код ЄДРПОУ 38351958), копії фіскальних чеків за придбаний товар за 2015рік. (а.с.75-122 т.1; 143-254 т.1;), копії книги обліку доходів і витрат (а.с.124-141 т.1), що підтверджує ведення позивачем обліку товарних запасів. Судами попередніх інстанцій встановлено наявність в матеріалах справи у повному обсязі належним чином оформлених первинних документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій та відображення їх в податковому та бухгалтерському обліку позивача в перевіряємому періоді
За таких обставин, податкове повідомлення рішення від 20.10.2016 №0026461303, яке прийнято на підставі висновку податкового органу про порушення ФОП ОСОБА_1 пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та відповідно застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 636614,22 грн., підлягає скасуванню.
Крім того, у справі суди дійшли висновку, що позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправними та необґрунтованими висновків в акті документальної планової перевірки від 07.10.2016 такими, що не відповідають дійсності, задоволенню не підлягають.
У частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів першої та апеляційної інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним доводам судів у рамках даного касаційного провадження.
Доводи касаційної скарги висновки судів попередніх інстанцій не спростовують. Фактично аргументи, наведені в касаційній скарзі, обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки. Ці обставини були перевірені судами першої та апеляційної інстанцій з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких судами зроблено правильні висновки щодо їх необґрунтованості. Оцінка доказів судами попередніх інстанцій, на підставі якої суди встановили обставини у цій справі, відповідає правилам оцінки доказів, визначених статтею 90 КАС України, зокрема правилу оцінки судом належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності.
Крім того, обґрунтування, наведені відповідачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених судами обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Як визначено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 345, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -