ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 липня 2021 року
м. Київ
справа № 440/3168/19
адміністративне провадження № К/9901/6186/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року (головуючий суддя Гіглава О.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2020 року (головуючий суддя Бенедик А.П., судді - Гуцул М.І., Донець Л.О.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
У С Т А Н О В И В:
У серпні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальності "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" (далі - ТОВ "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12 серпня 2019 року: № 0010611401, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на 10451687,50 грн, з яких: за податковими зобов`язаннями - 8361350 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2090337,50 грн.
В обґрунтування позову посилалося на те, що приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, контролюючий орган дійшов неправомірного висновку про порушення позивачем вимог діючого законодавства. ТОВ "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" зазначило, що відображення у податкових накладних від 17 листопада 2015 року №94 та №95 на загальну суму 41889040 грн податкових зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 0 грн за операціями з поставки Малому приватному підприємству фірмі "Ерідон" (далі - МППФ "Ерідон") пшениці та кукурудзи 3 класу, у зв`язку зі здійсненням останнім попередньої оплати у розмірі 100% вартості товару, відповідає приписам пункту 15-2 підрозділу 2 розділу 20 Перехідних положень Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України). У подальшому, у зв`язку зі зміною деяких обставин, та згідно договорів переведення боргу у грудні 2018 року відбулося переведення боргу (зобов`язання поставити товар) з позивача на третіх осіб - ТОВ "Атлантік Фармз ІІ", ДП "Агрофірма "Іскра", ТОВ "ПКЗ-Агро", ПП "Соєва Сфера" у сумі 41889040 грн. При цьому, з огляду на те, що жодна з подій, визначених у якості підстав для коригування податкових зобов`язань пунктом 192.1 статті 192 ПК України не наступила, у позивача відсутній обов`язок коригування податкових зобов`язань. Операція з переведення боргу не є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 ПК України. Таким чином, при укладенні договорів переведення боргу та передачі зобов`язань поставити товар за договорами купівлі-продажу новим боржникам у позивача відсутня дата виникнення податкових зобов`язань, не визначається база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг та відсутні зобов`язання нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, та скласти податкові накладні не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом. Також договори купівлі-продажу, за якими має здійснитися постачання (договори №277-11/15-кПШ та №276-11/15-кКУ), не припинені жодним способом, є діючими, постачання товару не здійснено, а тому відсутній факт порушення податкового законодавства.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2020 року, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 12 серпня 2019 року №0010611401. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ТОВ "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" судові витрати зі сплати судового збору у сумі 19210 грн.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Полтавській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
ТОВ "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" скористалося своїм правом та надіслало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
У судове засідання сторони не з`явилися хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
Представником позивача подано клопотання про розгляд справи без участі позивача.
Таким чином, у зв`язку з неприбуттям жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, відповідно до пункту 2 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом у період з 29 травня 2019 року по 26 червня 2019 року, відповідно до затвердженого плану перевірки, проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1 квітня 2016 року по 31 березня 2019 року, валютного законодавства за період з 1 квітня 2016 року по 31 березня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 квітня 2016 року по 31 березня 2019 року, іншого законодавства за період з 1 квітня 2016 року по 31 березня 2019 року, за результатами якої 18 липня 2019 року складено року Акт №894/16-31-14-01-10/687340 (далі - Акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 ПК України, у результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 8361350 грн, у тому числі у грудні 2018 року - 8127283 грн, січні 2019 року - 234067 грн та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (ряд. 21 декларації) за березень 2019 року у сумі 16458 грн на підставі порушення, опис якого наводиться у пункті 3.1.2.2 Акта перевірки.
Не погодившись із висновками Акта перевірки, позивач подав заперечення на вказаний Акт, за результатами розгляду яких, листом від 17 серпня 2019 року №34024/10/16-31-14-01-10 відповідач залишив висновки Акта перевірки без змін.
На підставі Акта перевірки ГУ ДФС у Полтавській області 12 серпня 2019 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0010611401, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на 10451687,50 грн, з яких: за податковими зобов`язаннями - 8361350 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2090337,50 грн.
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням №0010611401, прийнятим податковим органом 12 серпня 2019 року, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання його протиправним, та про його скасування.
Також під час розгляду справи судами попередніх інстанцій встановлено, що в якості підстави для висновків про порушення позивачем вимог діючого законодавства податковий орган посилається на те, що 16 листопада 2015 року між позивачем (продавець) та МППФ "Ерідон" (покупець) укладено договори купівлі-продажу №277-11/15-кПШ та №276-11/15-кКУ на поставку товару, а саме, кукурудзи та пшениці 3-го класу врожаю 2015 року.
У зв`язку з проведенням МППФ "Ерідон" попередньої оплати за товар на суму 41889040 грн, ТОВ "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" на виконання приписів статті 187 ПК України, 17 листопада 2015 року виписано податкові накладні: №94 на суму 10 889 040 грн, у тому числі ПДВ - 0 грн (поставка пшениці 3 класу) та № 95 на суму 31000000 грн, у тому числі ПДВ - 0 грн (поставки кукурудзи 3 класу).
Підставою для відсутності податкових зобов`язань стало застосування позивачем податкової пільги відповідно до пункту 15-2 підрозділу 2 розділу 20 Перехідних положень ПК України.
Відповідно до даних бухгалтерського обліку по рахунку 6811 та договорів переводу боргу у грудні 2018 року відбулося переведення боргу на третіх осіб, а саме: ТОВ "Атлантик Фармз ІІ", ДП "Агрофірма "Іскра", ТОВ "ПКЗ-Агро", ПП "Соєва Сфера" у сумі 41 889 040 грн.
Так, згідно трьохстороннього договору від 4 грудня 2018 року №1, укладеного між позивачем (первісний боржник), ДП "Агрофірма "Іскра" (новий боржник) та МППФ "Ерідон" (кредитор), первісний боржник переводить свої зобов`язання на нового боржника, внаслідок чого останній замінює первісного боржника, як зобов`язану сторону у виконанні зобов`язань згідно умов договорів купівлі-продажу від 16 листопада 2015 року №277-11/15-кПШ та №276-11/15-кКУ та додаткових угод до них щодо поставки кукурудзи 3 класу на суму 1300927,93 грн та поставки пшениці 3 класу на суму 456963,11 грн.
Відповідно до трьохстороннього договору від 4 грудня 2018 року №2, укладеного між позивачем (первісний боржник), ТОВ "Атлантик Фармз ІІ" (новий боржник) та МППФ "Ерідон" (кредитор), первісний боржник переводить свої зобов`язання на нового боржника, внаслідок чого останній замінює первісного боржника, як зобов`язану сторону у виконанні зобов`язань згідно умов договорів купівлі-продажу від 16 листопада 2015 року №277-11/15-кПШ та №276-11/15-кКУ та додаткових угод до них щодо поставки кукурудзи 3 класу на суму 4206503,39 грн та поставки пшениці 3 класу на суму 1477 573,67 грн.
Згідно трьохстороннього договору від 4 грудня 2018 року №3, укладеного між ТОВ "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" (первісний боржник), ТОВ "ПКЗ-Агро" (новий боржник) та МППФ "Ерідон" (кредитор), первісний боржник переводить свої зобов`язання на нового боржника, внаслідок чого останній заміняє первісного боржника, як зобов`язану сторону у виконанні зобов`язань згідно умов договорів купівлі-продажу від 16 листопада 2015 року №277-11/15-кПШ та №276-11/15-кКУ та додаткових угод до них щодо поставки кукурудзи 3 класу на суму 20663575,19 грн та поставки пшениці 3 класу на суму 7258274,08 грн.
За трьохстороннім договором від 4 грудня 2018 року №4, укладеним між позивачем (первісний боржник), ПП "Соєва Сфера" (новий боржник) та МППФ "Ерідон" (кредитор), первісний боржник переводить свої зобов`язання на нового боржника, внаслідок чого останній заміняє первісного боржника, як зобов`язану сторону у виконанні зобов`язань згідно умов договорів купівлі-продажу від 16 листопада 2015 року №277-11/15-кПШ та №276-11/15-кКУ та додаткових угод до них щодо поставки кукурудзи 3 класу на суму 4828993,49 грн та поставки пшениці 3 класу на суму 1696229,14 грн.
За насідком проведеного аналізу фінансово-господарської діяльності нових боржників податковий орган встановив, що вказані підприємства є пов`язаними особами, оскільки засновник ТОВ "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" ОСОБА_1 є засновником ТОВ "ПКЗ-Агро" з часткою статутного капіталу 100%, а на ПП "Соєва Сфера", ДП "Агрофірма "Іскра" та ТОВ "Атлантик Фармз ІІ" є засновником ПП "Євросем", на якому, в свою чергу, засновником є ОСОБА_1 з часткою статутного капіталу 100%. Крім того, позивачу надавався запит стосовно напрямку використання коштів, наданих як попередня оплата за товар від МППФ "Ерідон", який залишений без відповіді. Дані факти, на думку відповідача, можуть свідчити про маніпулювання грошовими коштами у значних обсягах між пов`язаними особами.
Відповідач в обґрунтування правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення зазначав, що позивач застосував пільгу відповідно до пункту 15-2 підрозділу 2 розділу 20 Перехідних положень ПК України, у результаті чого не були нараховані податкові зобов`язання з ПДВ. У подальшому сама господарська операція по постачанню товарів (яка передбачає застосування даної пільги) не відбулася, а сума кредиторської заборгованості, яка виникла в результаті попередньої оплати за непоставлені товари списана по договорам переведення боргу на нових боржників. Таким чином, не відбулося завершення господарської операції з МППФ "Ерідон", яка передбачала застосування вказаної пільги, натомість, всі боргові зобов`язання по рахунках позивача перед МППФ "Ерідон" переходять новим боржникам, які будуть здійснювати їх виконання в повному обсязі на умовах договорів купівлі-продажу від 16 листопада 2015 року №277-11/15-кПШ та №276-11/15-кКУ.
З огляду на викладене, контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ "Сільськогосподарське підприємство комбікормовий завод" у періоді, що перевіряється неправомірно скористалося пільгою, оскільки не було постачальником зернових культур і у подальшому переведення боргу виключило таку можливість, а відтак мало відкоригувати податкові зобов`язання з ПДВ, шляхом їх відображення на суму 8377808 грн у тому періоді, коли передало свої боргові зобов`язання новим боржникам, а саме, у грудні 2018 року.
Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з наступних мотивів, з якими погоджується Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду, враховуючи наступне.
Відповідно до пункту 14.1.36 статті 14 ПК України