ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 липня 2021 року
м. Київ
справа № 826/22926/15
касаційне провадження № К/9901/25830/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.06.2016 (суддя - Погрібніченко І.М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13.09.2016 (головуючий суддя - Мамчур Я.С., судді - Желтобрюх І.Л., Шостак О.О.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Експрес Мото Україна" (далі у тексті - Товариство, ТОВ "ЕКСПРЕС МОТО УКРАЇНА") до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва (далі у тексті - Інспекція, ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
У С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ЕКСПРЕС МОТО УКРАЇНА" звернулось до суду із адміністративним позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24.07.2015 № 30226552210 та від 21.04.2015 № 42826552209.
Обґрунтовуючи позов позивач зазначає, що безпідставними є висновки акту перевірки від 06.04.2015 № 259/26-55-22-09/30306393 про нереальність господарських операцій, керуючись припущеннями щодо фіктивності (нікчемності) укладених між ТОВ "ЕКСПРЕС МОТО УКРАЇНА" та ТОВ "ЯРМАК ТРЕЙД", ТОВ "МЕТАКОМП", ТОВ "ФАТРОН", ТОВ "КИЙТРАНС", ТОВ "ВЕЛЕС 368" договорів, а твердження податкового органу, що вказані договори були укладені без наміру створення правових наслідків, що обумовлені ними, не підкріплено жодним доказом зі сторони відповідача або рішенням суду про визнання їх такими. А відтак, висновки податкового органу вважає необґрунтованими, а податкові повідомлення-рішення протиправними і просить їх скасувати.
У письмових запереченнях на позовну заяву відповідач вказує на те, що у ході проведеної перевірки було встановлено, що на підставі висновків акту про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єктів господарювання - контрагентів Позивача за період, що перевірявся, та, враховуючи норми законодавчих актів, документи по взаємовідносинах з контрагентами Позивача складені всупереч вимогам діючого законодавства України, в зв`язку з чим не має можливості підтвердити факт здійснення господарських операцій та відсутні підстави для включення позивачем до складу податкового кредиту з податку на додану вартість вартості товару (послуг), оформленого як поставленого контрагентами Позивача ТОВ "ЯРМАК ТРЕЙД", ТОВ "МЕТАКОМП", ТОВ "ФАТРОН", ТОВ "КИЙТРАНС", ТОВ "ВЕЛЕС 368", зважаючи на що, оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесено правомірно і підстави для їх скасування відсутні.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.06.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 13.09.2016, адміністративний позов задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 24.07.2015 № 30226552210 та від 21.04.2015 № 42826552209.
Інспекція, не погодившись із висновками судів попередніх інстанцій, подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог ТОВ "ЕКСПРЕС МОТО УКРАЇНА" відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень. Зазначає, що судами, досліджені первинні документи по господарським операціям, проте не встановлені реальність здійснення господарської операції та не враховані судами й документи акту перевірки від 06.04.2015 № 259/26-55-22-09/30306393, а також суди не з`ясували обставини щодо прояву платником розумної обережності при укладенні договорів із контрагентами.
Позивач у своїх запереченнях на касаційну скаргу посилається на хибність наведених доводів відповідача у скарзі та матеріалах акту перевірки, аргументуючи це тим, що у відповідача не було ніяких правових підстав робити висновки про порушення податкового законодавства ТОВ "ЕКСПРЕС МОТО УКРАЇНА", оскільки, Інспекцією не підтверджено відсутність реальності господарської діяльності контрагентів позивача - ТОВ "ЯРМАК ТРЕЙД", ТОВ "МЕТАКОМП", ТОВ "ФАТРОН", ТОВ "КИЙТРАНС", ТОВ "ВЕЛЕС 368", крім того, платник податку не повинен нести наслідки невиконання постачальником (або покупцем товару) його зобов`язань зі сплати податків, всі господарські операції ним підтверджені належними первинними документами та документами бухгалтерського обліку, а всі доводи відповідача фактично мають форму припущень, які останнім у ході судового розгляду не підтверджено жодним доказом. Враховуючи що, просить касаційну скаргу залишити без задоволення.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 04.10.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.
За правилами частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Разом з тим, пунктом 2 Розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" цього Закону установлено, що касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Згідно із протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.
Верховний Суд ухвалою від 19.07.2021 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 20.07.2021.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекцією проведено планову виїзну перевірку ТОВ "ЕКСПРЕС МОТО УКРАЇНА" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2013.
За результатами перевірки Інспекцією складено акт перевірки від 06.04.2015 № 259/26-55-22-09/30306393, яким встановлено порушення п.п 14.1.27. п.138.2. ст. 138 пп. 139.1.9. п. 139.1. ст.139 Податкового кодексу України від 02.12.10 №2756-VI, зі змінами та доповненнями (далі у тексті - ПК України у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) у зв`язку із тим, що до складу собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) безпідставно віднесені витрати, пов`язані з придбанням транспортно-експедиторських послуг на загальну суму 15 765 168, 00 грн, у тому числі по контрагентам та по періодах: ТОВ "Метакомп" на загальну суму 4 660 146, 00 грн, в т.ч: І кв.2012 року - 1 472 281, 00грн; II кв. 2012 року - 1 152 885, 00 грн, III кв. 2012 року - 885 740, 00 грн та у ІV кв.2012 року - 1 149 240, 00 грн; ТОВ "Фатрон" на загальну суму 4 238 220, 00 грн, в т.ч: за 2013 рік - 4 238 220, 00 грн; ТОВ "Кийтранс" на загальну суму 3 799 550, 00 грн, в т.ч: у II кв. 2012 року - 704 565, 00 грн; III кв. 2012 року - 886 270, 00 грн, ІV кв.2012 року - 1 188 365, 00 грн та у 2013 році - 1 020 350, 00 грн; ТОВ "Велес 368" на загальну суму 1 066 382, 00 грн, в т.ч: у 2013 році - 1 066 382, 00 грн; ТОВ "Ярмак Трейд" на загальну суму 2 000 870, 00 грн, в т.ч: у 2013 році - 2 000 870, 00 грн.
Перевіркою повноти визначення податку на прибуток за період з 01.01.2012 по 31.12.2013 встановлено його заниження на суму 3 144 170, 00 грн, у т.ч: І кв. 2012 року на суму - 309 179, 00 грн; І півріччя 2012 року на суму - 699 244, 00 грн; 9 місяців 2012 року на суму - 1 073 365, 00 грн; за 2012 рік на суму - 1 562 263, 00 грн; за 2013 рік на суму - 1 581 907, 00 грн.
Перевіркою повноти визначення податкового кредиту з ПДВ за період з 01.01.2012 по 31.12.2013 встановлено порушення п. 198.3. та п. 198.6. ст. 198, п. 201.4. ст. 201 ПК України та його завищення на загальну суму 3 086 254, 00 грн.
На підставі висновків акта перевірки Інспекцією, за порушення п. 198.3. та п. 198.6. ст. 198, п. 201.4. ст. 201, ст. 138, пп. 139.1.9, п. 139.1, ст. 139 ПК України позивачеві винесено податкові повідомлення-рішення від 21.04.2015 № 42926552209 та № 42826552209, якими збільшено суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 3 086 254, 00 грн, нараховано 1 543 127, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій та збільшено суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 3 144 170, 00 грн із нарахуванням штрафних (фінансових) санкцій 1 572 085, 00 грн.
У результаті адміністративного оскарження, скарги позивача частково задоволено та скасовано податкове повідомлення-рішення від 21.04.2015 № 42926552209 у частині основного платежу у сумі 294 457, 00 грн та застосованих штрафних (фінансових) санкцій - 147 228, 50 грн, а в решті вимог залишено без змін.
24.04.2015 позивач отримав податкове повідомлення-рішення № 30226552210, винесене з урахування рішення ГУ ДФС у м. Києві за результатом розгляду первинної скарги від 01.07.2015 № 10171/10/26-15-10-05-35 на податкове повідомлення-рішення від 21.04.2015 № 42926552209, згідно з яким, встановлено порушення позивачем п. 198.3. та п. 198.6. ст. 198, п. 201.4. ст. 201, ст. 138, пп. 139.1.9, п. 139.1, ст. 139 ПК України та донараховано податок на додану вартість (далі у тексті - ПДВ) у сумі 2 791 797, 00 грн та 1 395 899, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій.
Скарги Товариства на вказане податкове повідомлення-рішення були залишені без задоволення.
Не погоджуючись із даними рішеннями та податковими повідомленнями - рішеннями платник податків звернувся до суду.
Як вбачається із матеріалів справи, висновки Інспекції про порушення позивачем податкового законодавства ґрунтуються на матеріалах акта перевірки від 06.04.2015 № 259/26-55-22-09/30306393 про те, що протягом періоду, що ними перевірявся Інспекцією встановлено безтоварність господарських операцій за договорами, укладеними позивачем, з аналізу наявної податкової інформації щодо контрагентів останнього, а саме: відсутності у них основних засобів, трудових ресурсів, адміністративно-господарських можливостей, тощо. Також, відповідач посилався на факти надання контрагентами позивача послуг (виконання робіт) на суму менше 10 тис. грн. та відсутності за місцем реєстрації ТОВ "ЯРМАК ТРЕЙД".
Підставою для таких висновків слугували акт перевірки по взаємовідносинам позивача із ТОВ "Фатрон", згідно з висновками якого інформація по основним фондам відсутня через неподану декларацію з податку на прибуток за 2013 рік, з січня по серпень 2013 року неможливо встановити кількість працюючих у зв`язку з неподаною звітністю, при цьому, з вересня по грудень 2013 року кількість працюючих ТОВ "Фатрон" складала 4 особи; по взаємовідносинам позивача із ТОВ "Кийтранс" актом перевірки встановлено, що інформація по основним фондам за 2012-2013 рік відсутня, через неподання декларації з податку на прибуток за 2013 рік, за 2012-2013 роки та неможливо встановити кількість працюючих у зв`язку з неподаною звітністю; акт перевірки по взаємовідносинам позивача із ТОВ "Велес 368" згідно з висновками якого інформація по основним фондам за 2013 рік відсутня через неподання декларації з податку на прибуток за 2013 рік, кількість працюючих - неможливо встановити у зв`язку з неподаною звітністю; по взаємовідносинах позивача із ТОВ "Метакомп", відповідно до звітних даних основні фонди на Товаристві відсутні, інформація про кількість працюючих за 2012 рік також відсутня; акт перевірки по взаємовідносинам Товариства із ТОВ "Ярмак Трейд", за яким інформація по основним фондам за 2013 рік відсутня, через неподання декларації з податку на прибуток за 2013 рік, кількість працюючих - неможливо встановити у зв`язку з неподаною звітністю. Крім цього до відповідача надійшли від ДПІ у Шевченківському районі ГУ Мін доходів у м. Києві акт 18.10.2013 №1455/22-07/38517816 про неможливість проведення зустрічної звірки з питань дотримання вимог податкового законодавства по податку на додану вартість ТОВ "Ярмак Трейд" (код ЄДРПОУ 38517816) за березень- липень 2013 року та акт від 28.10.2013 № 1597/22-07/38517816 про неможливість проведення зустрічної звірки з питань дотримання вимог податкового законодавства по податку на додану вартість ТОВ "Ярмак Трейд" (код ЄДРПОУ 38517816) за серпень 2013 року.
Вирішуючи спірні правовідносини між сторонами під час судового розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій вірно встановили безпідставність таких тверджень Інспекції, враховуючи, що реальність укладення, фактичне виконання та настання правових наслідків за дослідженими господарськими договорами і об`єктивність інформації у первинних документах за цими договорами підтверджено наданими доказами, що містяться у матеріалах справи.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач" та ТОВ "ЯРМАК ТРЕЙД", ТОВ "МЕТАКОМП", ТОВ "ФАТРОН", ТОВ "КИЙТРАНС", ТОВ "ВЕЛЕС 368", на час укладення господарських договорів і їх виконання були діючими суб`єктами господарювання.
Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що досліджуючи надані позивачем на підтвердження реальності здійснення господарських операцій із контрагентами, встановлено, що ТОВ "ЕКСПРЕС МОТО УКРАЇНА" та ТОВ "ЯРМАК ТРЕЙД", ТОВ "МЕТАКОМП", ТОВ "ФАТРОН", ТОВ "КИЙТРАНС", ТОВ "ВЕЛЕС 368") було укладено ряд договорів, згідно з умов яких Замовник доручає, а Виконавці беруть на себе зобов`язання від свого імені та за рахунок Замовника забезпечити організацію перевезень вантажу Замовника автомобільним транспортом в межах території обслуговування (Україна).
У ході судового розгляду справи, судами були досліджені та визнані належними та допустимими надані позивачем на підтвердження позовних вимог копії первинних документів за вказаними операціями, а саме: вказані договори та додатки до них, податковими накладними, на підставі яких було віднесено відповідні суми до податкового кредиту, акти здачі-прийняття наданих послуг, оплата за надані послуги здійснена у порядку безготівкового розрахунку та в повному обсязі, що підтверджено актом перевірки Інспекції та не заперечувалось під час розгляду відповідачем.
Судами встановлено, що первинні документи, якими позивач доводив реальність здійснення господарських операцій із вказаним в акті перевірки контрагентами, оформлені належним чином та містять необхідні реквізити, повністю відображають зміст господарських операцій і не мають недоліків, які б свідчили про їх невідповідність вимогам до первинних документів, позивачем було виконано усі передбачені законом обов`язки, наявні всі документальні на підтвердження розміру податкового кредиту та понесених витрат, що відповідачем під час судового розгляду справи спростовано не було.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів виключно у разі фактичного здійснення платником податків господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності усіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції.
Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є саме те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.
Пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з абзацом пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарськ