ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 липня 2021 року
м. Київ
справа № 814/3701/15
касаційне провадження № К/9901/25853/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс) на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 03.12.2015 (суддя Біоносенко В.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 21.04.2016 (головуючий суддя - Косцова І.П., судді - Стас Л.В., Турецька І.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Миколаївський глиноземний завод" (далі - Товариство) до Міжрегіонального головного управління ДФС (правонаступником якого є Офіс великих платників податків ДФС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У вересні 2015 року Товариство звернулось до суду із позовом до Офісу, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06.08.2015 № 0000304040, № 0000314040 та від 12.08.2015 № 0000404040, № 0000394040.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: відходи переробки давальницької сировини ніяк не можуть вважатися безоплатно отриманими Товариством товарами, оскільки Товариство не являється їх власником, адже згідно пунктів 1.4 та 1.6 контрактів на переробку давальницької сировини, укладених з Компанією "RS International GmbH", відходи переробки є власністю замовника; Товариство не здійснює утилізацію червоних шламів, видалених на шламосховище № 2, оскільки це суперечить нормам чинного законодавства України та умовам контрактів, укладених з Компанією "RS International GmbH"; відходи переробки давальницької сировини - шлам, який за завданням його власника передається ТОВ "Південьнафтозбут", та шлам, який видаляється Товариством, мають різний фізико-хімічний склад; твердження податкового органу про те, що передача Товариством земельної ділянки ТОВ "Південьнафтозбут" не пов`язана з господарською діяльністю Товариства є безпідставними, оскільки майно, яким користувалось ТОВ "Південьнафтозбут" згідно умов договорів найму, передавалось Товариством на виконання зобов`язання, передбаченого у договорі № 39-П від 01.02.2007, щодо виконання робіт з прибирання території промислового майданчика Товариства, з урахуванням того, що єдиним обмеженням на віднесення до складу витрат сум нарахованих податків та зборів - якщо ці податки та збори не визначені у переліку податків та зборів, тоді к плата за землю входить до такого переліку; виплата 194,40 доларів США (3065,41 грн.) на користь нерезидента - ТОВ "ИТ-Сервис" не була виплатою роялті згідно договору, оскільки така сума не була ним передбачена, з огляду на що у Товариства не було обов`язку утримувати із неї податок, з урахуванням того, що вказана сума була помилково перерахована нерезиденту та в подальшому повернута Товариству; Товариство з дозволу митного органу здійснював видалення відходів давальницької сировини, надавав митному органу акти видалення, на підставі яких ці відходи знімалися з митного контролю, у зв`язку з чим вказані відходи ніяким чином не можуть вважатися такими, що мають господарську цінність.
Миколаївський окружний адміністративний суд постановою від 03.12.2015, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 21.04.2016, позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 06.08.2015 № 0000304040, № 0000314040 та від 12.08.2015 № 0000404040, № 0000394040.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що: червоний шлам, який утворився в процесі переробки давальницької сировини, не можливо вважати товаром, безоплатно наданим Товариству, оскільки контрактом на переробку та будь-якими іншими правочинами не передбачено надання без компенсації у власність Товариства вказаних відходів, з урахуванням того, що у випадках продажу червоного шламу як товару ТОВ "Південьнафтозбут", продавцем та отримувачем коштів виступала саме Компанія "RS International GmbH", а не Товариства, а також зважаючи на те, що відповідно до паспорту місця виділення відходів шламосховища №2 Товариства з шламом проводиться операція з видалення відходів D5 "Складання у спеціально обладнанні звалища"; немає підстав вважати базою оподаткування податком на прибуток іноземних підприємствсуму 2138,00 доларів США, оскільки помилково сплачені Товариством 194,00 доларів США були одразу сторновані, а вказана сума повернута нерезидентом на рахунок Товариства; за договорами найму Товариством не передавались ТОВ "Південьнафтозбут" речові права на земельну ділянку площею 5924,10 м2, а лише надавалась можливість використання цієї землі та приміщень для розташування інженерного, диспетчерського персоналу, стоянки техніки, тобто фактично зазначене згадування про безплатне надання земельної ділянки зроблено лише для розмежування відповідальності підрядчика щодо дотримання правил охорони праці та пожежної безпеки на виробництві, з огляду на що твердження податкового органу про те, що передача земельної ділянки не пов`язана з господарською діяльністю Товариства є безпідставними.
Офіс оскаржив рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 11.10.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: оскільки решта червоного шламу не реалізується, а видаляється на шламосховище, а за своїми властивостями зазначені відходи можуть бути використані в якості товару, то такий шлам є безоплатно отриманим Товариством товаром; оскільки під час сплати до бюджету Товариством не була врахована сума 194,00 доларів США, то її також необхідно додатково оподаткувати податком на прибуток у розмірі 10%, що дорівнює 306,54 грн.; оскільки земельна ділянка була передана Товариством іншому суб`єкту господарювання саме у безоплатне користування, то неможливо вважати, що вона використовується у господарській діяльності позивача, з огляду на що витрати на неї (сплата земельного податку) не повинні відноситись до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.
У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2018 прийняв касаційну скаргу Офісу до провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а ухвалою від 12.07.2021 - визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 13.07.2021.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Офіс провів планову виїзну документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2012 по 31.12.2014, результати якої були оформлені актом від № 797/28-10-40-40/33133003 від 21.07.2015, за висновками якого Товариством були порушені, зокрема, вимоги: підпунктів 14.1.13, 14.1.36, 14.1.56, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14, пункту 135.1 статті 135, підпункту 135.4.1 пункту 135.4 статті 135, пунктів 137.4, 137.10 статті 137, підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток за період з 01.07.2012 по 31.12.2014 на загальну суму 933102,00 грн.; підпунктів "в", "г" пункту 160.1 статті 160 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 306,54 грн.
Зокрема, у акті перевірки було вказано про: безоплатне отримання Товариством від компанії-нерезидента "RS International GmbH" товару у вигляді червоного шламу на суму 4719759,00 грн.; сплату Товариством роялті в сумі 1994,40 доларів США нерезиденту ТОВ "ИТ-Сервіс" за використання програмного забезпечення без нарахування податку на доходи нерезидента; завищення Товариством витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, внаслідок включення до їх складу плати за землю у сумі 1303,00 грн., оскільки земельна ділянка загальною площею 5924,10 м2 використовується в діяльності, не пов`язаній з господарською діяльністю, з огляду на те, що передана у безоплатне користування ТОВ "Південьнафтозбут".
На підставі висновків вказаного акта перевірки Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення від 06.08.2015: № 0000304040, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на прибуток на 933102,00 грн. - за основним платежем, 233275,50 грн. - з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000314040, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на прибуток іноземних юридичних осіб на 306,54 грн. - за основним платежем, 76,64 грн. - з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Також, Офіс провів планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, у тому числі своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів за період з 01.07.2012 по 31.12.2014, результати якої були оформлені актом від № 6/15/28-10-40-40/33133003 від 28.07.2015, за висновками якого Товариством були порушені, зокрема, вимоги частини першої статті 157 Митного кодексу України, що призвело до несплати ввізного мита на загальну суму 212497,57 грн. та податку на додану вартість на загальну суму 2167475,25 грн.
Зокрема, у акті перевірки було вказано, що компанією-нерезидентом "RS International GmbH" було реалізовано на митній території України відходи - червоний шлам, який був отриманий Товариством в процесі переробки давальницької сировини на ТОВ "Південьнафтозбут". Вказаний червоний шлам згідно з актами про проведення видалення відходів переробки давальницької сировини від 09.08.2013 № 151 та № 152 був попередньо видалений на шламосховищі № 2 Товариства. Тобто відходи - червоний шлам, який отримується в процесі переробки давальницької сировини та залишається на території України на власних шламосховищах Товариства, має господарську цінність та в понятті статті 1 Закону України "Про відходи" може бути утилізований. Таким чином, Товариство не помістило частину відходів, які залишились на митній території України після завершення строку переробки товарів у митний режим ІМ-40.
На підставі висновків вказаного акта перевірки Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення від 12.08.2015: № 0000404040, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість із ввезених на митну територію України товарів на 2167475,25 грн. - за основним платежем, 1083737,62 грн. - з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000394040, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання за платежем: мито на товари, що ввозяться на територію України суб`єктами господарювання, на 212497,57 грн. - за основним платежем, 53124,39 грн. - з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
У справі, що розглядається, суди встановили, що відповідно до контрактів №1-NAP-RSI-COR/2012 від 30.01.2012 та №1-NAP-RSI-COR/2013 від 20.02.2013 на переробку давальницької сировини, Товариство здійснювало давальницьку переробку бокситів на глинозем на замовлення компанієї "RS International GmbH" (м. Цуг, Швейцарія).
Відповідно до технології виробництва Товариство виготовляє глинозем шляхом перероблення металургійних бокситів (глиноземвмісної руди), які вилужнюють у міцному лужному розчині. Під час зазначеної переробки, з бокситів виділяють глинозем, а також порожню породу (шлам).
Шлам є відходами виробництва глинозему, які відповідно до технологічного процесу видаляється та утилізуються на спеціальному шламосховищі.
Відповідно до пункту 1.4 контракту № 1-NAP-RSI-COR/2012 від 30.01.2012 та пункту 1.6 контракту №1-NAP-RSI-COR/2013 від 20.02.2013 давальницька сировина, виготовлена продукція та відходи належать замовнику, тобто Компінії "RS International GmbH".
Підпунктом 3.3.8 пункту 3.3 статей 3 контрактів передбачено, що відходи переробки реалізуються замовником на митній території України або видаляються виконавцем шляхом розміщення на власних шламосховищах.
Під час проведення перевірки ревізори встановили, що внаслідок виготовлення Товариством за вказаними вище контрактами глинозему, було утворено 3842987,00 тон червоного шламу. З них 482093,93 тони були реалізовані Компанією "RS International GmbH" на митній території України на користь ТОВ "Південьнафтозбут".
Факт продажу частини відходів ТОВ "Південьнафтозбут" для використання у будівництві слугував підставою для висновку податкового органу про те, що весь утворений під час переробки давальницької сировини червоний шлам є товаром, з огляду на що оскільки решта червоного шламу не реалізується, а видаляється на шламосховища Товариства, а за своїми властивостями зазначені відходи можуть бути використані в якості товару, таким чином зазначений шлам є безоплатно отриманий товариством товаром.
Відповідно до відомостей АС "Податковий блок" та АРМ "Митниця" податковим органом була встановлена вартість продажу червоного шламу компанією "RS International GmbH" на користь ТОВ "Південьнафтозбут". За цією ціною, податковим органом було обрахований умовний продаж червоного шламу, який був безоплатно отриманий Товариством від Компанії "RS International GmbH" на загальну суму 4719759,00 грн.
Від вказаної суми податковим органом було обраховано недоїмку з податку на прибуток в сумі 932854,00 грн., недоїмку зі сплати податку на додану вартість в сумі 2167475,25 грн., недоїмку зі сплати мита на товари, що ввозяться на територію України 212497,57 грн.
За визначеннями, наведеними у підпункті 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), безоплатно надані товари, роботи, послуги - це: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Таким чином, умовою для віднесення товарів (робіт, послуг) до безоплатно отриманих платником є передача таких товарів (робіт, послуг), яка не передбачає грошову або іншу компенсацію.
Відповідно до пунктів 1.4, 1.6 контрактів на переробку давальницької сировини, укладених Товариством з Компанією "RS International GmbH", відходи переробітки є власністю Компанії "RS International GmbH".
Наявність інших правочинів щодо переходу права власності на червоний шлам від Компанії "RS International GmbH" до Товариства податковий орган у судах попередніх інстанцій не наводив, а позивач щодо наявності таких правочинів заперечував.
Судами було встановлено, що відсутні будь-які підтвердження того, що Товариство якимось чином використовувало червоний шлам у власній господарській діяльності, або іншим чином розпорядився такими відходами.
За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що червоний шлам, який утворився в процесі переробки давальницької сировини, неможливо вважати товаром, безоплатно наданим Товариству, оскільки контрактами на переробку та будь-якими іншими правочинами не передбачено надання без компенсації у власність Товариства вказаних відходів.
Крім того, обґрунтовано відзначили, що у операціях з продажу червоного шламу як товару на користь ТОВ "Південьнафтозбут", продавцем (експортером) та отримувачем коштів виступала саме Компанія "RS International GmbH", а не Товариство.
Також, судами було встановлено, що відповідно до паспорту місця виділення відходів шламосховища №2 Товариства з шламом проводиться операція з видалення відходів D5 "Складання у спеціально обладнанні звалища".
Постановою Кабінету міністрів України від 13.07.2000 №1120 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що операція з відходами D-5 належить до операцій по видаленню відходів (розділ А), які не призводять до можливої рекуперації, рециркуляції, утилізації, прямого повторного чи альтернативного використання відходів.
За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону України "Про відходи" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), відходи - це будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник