ПОСТАНОВА
Іменем України
08 липня 2021 року
Київ
справа №400/1582/19
адміністративне провадження №К/9901/13912/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №400/1582/19 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Миколаївській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Миколаївській області, про визнання дій протиправними, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2019 року (суддя Мельник О.М.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2020 року (головуючий суддя - Джабурія О.В., судді: Запорожан Д.В., Кравченко К.В.),
ВСТАНОВИВ:
У травні 2019 року ОСОБА_1 (далі у тексті - позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС в Миколаївській області, яке було замінено судом апеляційної інстанції на правонаступника - Головне управління ДПС у Миколаївській області (далі у тексті - відповідач, ГУ ДПС), в якому просив:
- визнати протиправними дії відповідача щодо проведення перевірки ОСОБА_1 ;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22 березня 2019 року № 00018791305, № 00018801305, № 00018781305.
Позов вмотивовано тим, що позапланову невиїзну документальну перевірку щодо позивача було проведено з порушенням процедури, встановленої приписами Податкового кодексу України (далі - ПК України). Зокрема, ОСОБА_1 не надсилався запит про надання інформації у разі, якщо контролюючий орган отримав податкову інформацію, яка свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого законодавства. В порушення вимог пунктів 79.2, 79.3 статті 79 ПК України позивачу не були вручені повідомлення про проведення документальної позапланової перевірки та копія наказу про її призначення. Згідно з наданим відповідачем витягом з реєстру згрупованих поштових відправлень рекомендованих листів вбачається лише направлення якогось повідомлення на ім`я ОСОБА_4 за адресою: АДРЕСА_1, що свідчить про направлення поштової кореспонденції невстановленого змісту на адресу іншої особи з прізвищем " ОСОБА_1".
Щодо податкової інформації, яка стала підставою для проведення перевірки, позивач зазначав, що згідно з листом від 27 березня 2019 року №30 вих-19, наданого ТОВ "Нова Пошта" на запит адвоката, указана організація не має ідентифікуючих ознак, окрім номера телефону, своїх контрагентів; будь-якої інформації щодо здійснення ОСОБА_1 відправлень вантажів у 2017-2018 роках на запит податкового органу не надавалось.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 березня 2020 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 22 березня 2019 року № 00018791305, № 00018801305, № 00018781305. В задоволенні інших позовних вимог відмовлено.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що ОСОБА_1 є фізичною особою та не зареєстрований як суб`єкт господарювання.
До ГУ ДФС надійшли листи ДФС України від 22 листопада 2018 року №36393/7/99-99-13-04-03-17, від 16 січня 2019 року №1311/7/99-99-13-04-03-17 та від 4 лютого 2019 року №3392/7/99-99-13-04-03-17, згідно з якими було доручено відпрацювати платників податків, які здійснюють поштові відправлення товарів із залученням ТОВ "Нова Пошта", на предмет повноти декларування доходів і сплати податків, зокрема і щодо ОСОБА_1 . Згідно із зазначеною інформацією платник податків - фізична особа ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року фактично здійснив 13364 поштових відправлень загальною оголошеною вартістю 4493383 грн із залученням ТОВ "Нова Пошта" та фактично отримав дохід через ТОВ "Пост Фінанс" у вигляді грошових переказів на суму 4654054 грн.
30 листопада 2018 року відповідач надіслав на адресу ОСОБА_1 лист №1831/Л/14-29-13- 05-11 для надання пояснень щодо здійснення діяльності у 2017 році. Вказаний лист повернувся у зв`язку із закінченням строку зберігання, хоча, за встановленими в ході судового розгляду справи обставинами, був направлений за адресою проживання позивача.
1 лютого 2019 року відповідач за тією ж адресою рекомендованим листом направив ОСОБА_1 копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки від 1 лютого 2019 року №198 та повідомлення від 1 лютого 2019 року №46/14-29-01-04-44, проте, вони повернулись у зв`язку із закінченням строку зберігання.
Посадові особи ГУ ДПС провели документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року, за наслідками якої складено акт перевірки від 27 лютого 2019 року №294/14-29-13-05-11/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення:
- підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту 176.1 "в" пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179 ПК України, а саме не надано податкову декларацію про майновий стан і доходи платника податків - фізичної особи за 2017 рік;
- підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, пункту 179.7 статті 179 ПК України, а саме занижено податкове зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб в сумі 837729,72 грн за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року;
- підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.20 пункту 164.2 ст.164, пункту 179.7 статті 179, пункту 16 підрозділу 10 Розділу XX ПК України, а саме занижено податкове зобов`язання зі сплати військового збору в сумі 69810,81 грн за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року.
За наслідками дослідження в ході перевірки листів ДФС України від 22 листопада 2018 року №36393/7/99-99-13-04-03-17, від 16 січня 2019 року №1311/7/99-99-13-04-03-17 та від 4 лютого 2019 року контролюючий орган дійшов висновку, що у періоді, що перевірявся, ОСОБА_1 отримав дохід у сумі 4654054 грн, який підлягав би відображенню у річній декларації про доходи та майновий стан за 2017 рік, та з якого підлягав сплаті податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.
На підставі висновків вказаного акта перевірки 22 березня 2019 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:
- форми "ПС" №00018781305, яким за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи платника податків - фізичної особи за 2017 рік застосована штрафна санкція на суму 170 грн;
- форми "Р" №00018791305, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 1047162,15 грн, в т.ч. основний платіж - 837729,72 грн, штрафні (фінансові) санкції - 209432,43 грн;
- форми "Р" №00018801305, яким визначено грошове зобов`язання зі сплати військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 87263,51 грн, в т.ч. основний платіж - 69810,81 грн, штрафні (фінансові) санкції - 17452,70 грн.
Задовольняючи частково вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач не довів наявності порушення позивачем норм податкового законодавства, за які щодо нього прийняті податкові повідомлення-рішення, тому вони визнані протиправними та скасовані.
Суд встановив, що висновки контролюючого органу про отримання позивачем у 2017 році доходу ґрунтуються лише на листах ДФС України в електронному вигляді та додатках до них. Водночас, у зазначених листах містилась лише узагальнююча інформація з посиланням на відповіді ТОВ "Нова Пошта" та ТОВ "Пост Фінанс", в яких вказувалось, що указані підприємства не володіють інформацією щодо паспортних даних та РНОКПП осіб, які користуються послугами перевезення та переказу грошових коштів. Суд зауважив, що під час перевірки контролюючий орган не досліджував будь-яких первинних документів, які б свідчили про проведення господарських операцій та отримання доходу ОСОБА_1 . Досліджена податковим органом інформація ускладнює можливість формулювання достовірних висновків, оскільки не містить відомостей щодо призначення платежів та грошових сум, щодо зв`язку між відправленими товарами та отриманими грошовими коштами, щодо осіб, які отримали товар та розрахувались за нього. Суд також врахував, що на адвокатський запит №026/ф-19 ТОВ "Нова Пошта" листом від 27 березня 2019 року №306 вих-19 повідомило, що відповіді на запит органів ДФС України із зазначенням анкетних даних ОСОБА_1 не надавались; відповідна інформація могла бути надана лише за письмової згоди особи або на підставі ухвали суду; пошук в електронній базі даних здійснюється за номером телефону або номером експрес-накладної, а дані зберігаються не більше, ніж півроку.
Вимоги щодо визнання протиправними дій відповідача із проведення перевірки суд залишив без задоволення, оскільки в даному випадку належним та достатнім способом захисту порушеного права є саме визнання протиправним та скасування відповідних актів індивідуальної дії.
Крім того, суд першої інстанції вказав на допущене податковим органом порушення в частині надіслання платнику податків копії наказу про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки як підстави для початку її проведення. Судом було встановлено, що поштове відправлення, в якому містилась копія указаного наказу, повернулась з відміткою "за закінченням терміну зберігання" лише 1 березня 2019 року, тому лише після цієї дати у відповідача виникло право на проведення перевірки. Разом з тим, висновків про те, що ці процедурні порушення зумовили протиправність оспорюваних податкових повідомлень-рішень, судове рішення не містить.
Апеляційний суд залишив без змін рішення суду першої інстанції, погодившись із викладеними у ньому висновками.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове про відмову в позові.
За змістом уточненої касаційної скарги підставою касаційного оскарження вказано пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме необґрунтоване відхилення клопотання позивача про витребування доказів щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; встановлення обставин справи, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
На думку скаржника, судами попередніх інстанцій було порушено вимоги статей 74, 76, 90 КАС України. Так, суди безпідставно відхилили як докази листи ТОВ "Нова Пошта" та ТОВ "Пост Фінанс". Зокрема, у листі від 16 листопада 2018 року №16-11/2018-5 від ТОВ "Пост Фінанс" чітко ідентифіковано саме ОСОБА_1 за серією та номером паспорта та датою його видачі, які повністю відповідають реквізитам, що містяться у копії паспорта, що міститься у матеріалах справи. При цьому для застосування вимог підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 ПК України в частині обов`язку платника податків включити суму отриманих доходів до загального річного оподатковуваного доходу, подати податкову декларацію та сплатити податок з доходів фізичних осіб не вимагається наявність зв`язку між відправленим товаром та отриманими коштами, на що помилково вказали суди. Сам факт отримання доходів є достатньою підставою для застосування зазначеної норми права.
Суди попередніх інстанцій в порушення вимог статті 90 КАС України послались на лист ТОВ "Нова Пошта" від 27 березня 2019 року №306 вих-19 як на доказ у справі. Водночас, указаний лист підписано регіональним юристом без вказівки, якого саме регіону. Фактично, в ньому можуть міститись лише відомості щодо здійснення відправлень ОСОБА_1 саме в межах такого регіону. При цьому жодних спростувань щодо отримання позивачем грошових переказів указаний лист не містить. Натомість, запити ГУ ДПС про надання інформації, яка в подальшому була використана при проведенні перевірки, направлялись до центрального офісу ТОВ "Нова Пошта". Відповідь на запит підписано директором ТОВ "Нова Пошта" Бульбою О.М. Аналогічно і лист ТОВ "Пост Фінанс" підписано в.о. директора, що свідчить про надання відповіді центральним офісом підприємства.
Крім того, відповідач подавав клопотання від 18 вересня 2019 року про витребування доказів у ТОВ "Нова Пошта" та ТОВ "Пост Фінанс". Проте, судом першої інстанції було безпідставно і необґрунтовано його відхилено.
Ухвалою Верховного Суду від 7 серпня 2020 року відкрито провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС з метою перевірки доводів щодо порушення судами норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України - судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 КАС України.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін як законні та обґрунтовані. Наведені у відзиві аргументи фактично дублюють висновки судів попередніх інстанцій, які стали підставою для часткового задоволення позову. Окремо позивач наголосив на відсутності об`єкта та бази оподаткування, оскільки ОСОБА_1 ніяких декларацій не подавав, ним не визначалась сума податкових зобов`язань до сплати, а тому позивач не міг порушити приписи підпункту 176.1 "в" пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179, пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України. Податковий орган всупереч приписів статті 77 ПК України не довів обставини, на підставі яких ґрунтуються його вимоги та заперечення.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Судові рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог оскаржені не були, а тому згідно з вимогами частини першої статті 341 КАС України предметом касаційного перегляду є правомірність податкових повідомлень-рішень від 22 березня 2019 року № 00018791305; № 00018801305; № 00018781305.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Спірні правовідносини виникли з приводу наявності підстав для нарахування та сплати позивачем як фізичною особою, що не є суб`єктом господарювання, податку на доходи фізичних осіб, військового збору та подання відповідної податкової звітності за 2017 рік.
У межах доводів касаційної скарги предметом касаційного перегляду є дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права в частині повного та всебічного встановлення обставин справи на підставі належних та допустимих доказів з метою правильного застосування норми матеріального права.
Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Платники податку зобов`язані подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов`язковим (підпункт "в" пункту 176.1 статті 176 ПК України).
Згідно з підпунктом 179.1 статті 179 ПК України платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Згідно з пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування доходів фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, серед іншого, інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу (підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 ПК України).
Абзацом першим пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
За змістом підпунктів 1.2 та 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Аналіз наведеного правового регулювання дає підстави для висновку, що кожна особа, яка отримує дохід, зобов`язана сплачувати податок на доходи фізичних осіб, військовий збір та подавати у зв`язку з цим до податкового органу податкову звітність. Водноч