ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 липня 2021 року
м. Київ
справа № 826/11176/17
адміністративне провадження № К/9901/36651/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А., суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Інстрім КТ" до Головного управління ДФС у м. Києві, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у м. Києві (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у м. Києві) на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 19.07.2019 (суддя - Григорович П.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.11.2019 (суддя - доповідач Аліменко В.О., судді: Безименна Н.В., Кучма А.Ю.),
У С Т А Н О В И В :
У вересні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Інстрім КТ" (далі - позивач, Товариство, ТОВ "Інстрім КТ") звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.06.2017 №№0482140101, 0484140101 та від 29.08.2017 №00068001401, згідно з якими в податковому обліку Товариства збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 1ʼ 204ʼ 686,00 грн (в тому числі, за основним платежем - 963ʼ 749,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 240ʼ 937,00 грн), зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік на 181ʼ 399,00 грн та збільшено суму грошового зобов`язання з цього податку на 527ʼ 911,00 грн (в тому числі, за основним платежем - 469ʼ 931,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 57ʼ 980,00 грн) відповідно.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу, викладені в акті документальної планової виїзної перевірки від 29.05.2017 №222/26-15-14-01-01/33777848, про безтоварність господарських операцій між Товариством і ТОВ ʼʼГ.Н.Т. Нова Групʼʼ, ПП ʼʼВелтіс-Хім-торгʼʼ (попередня назва - ПП ʼʼХімінвестʼʼ), ТОВ ʼʼРідмарʼʼ (попередня назва - ТОВ ʼʼІсіда Групʼʼ), ТОВ ʼʼНіка ейрʼʼ, ТОВ ʼʼСорбіс Інвестбудʼʼ, ТОВ ʼʼХорса Групʼʼ, ТОВ ʼʼЕлайтінгʼʼ, ТОВ ʼʼОмікрон Групʼʼ, ПП ʼʼУкр-Інком Плюсʼʼ (попередня назва - ТОВ ʼʼУкр Сервіс Груп) є безпідставними, оскільки господарські операції мали реальний характер та безпосередньо вплинули на результати господарської діяльності Товариства. Позивач стверджував, що задекларовані ним суми витрат та податкового кредиту підтверджені первинними документами, виписаними на операції з придбання товарів та послуг у зазначених вище контрагентів-постачальників та на операції з постачання ним на адресу контрагентів-покупців товарів, передпродажної підготовки яких стосувалися придбані послуги. На час здійснення поставок зазначені контрагенти-постачальники мали господарську та податкову правосуб`єктність, а висновок про безтоварність господарських операцій в акті перевірки зроблено без проведення зустрічних звірок чи документальних перевірок цих контрагентів. Посилання контролюючого органу на кримінальні провадження, в яких отримані докази щодо протиправної діяльності контрагентів, позивач вважав безпідставними з огляду на те, що такі докази не є доказами в адміністративному судочинстві, а вироки в кримінальних провадженнях не ухвалені. Також позивач посилався на індивідуальний характер відповідальності платника податків за податкове правопорушення та наголошував, що не повинен нести відповідальність за можливе порушення контрагентами-постачальниками податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності та/або можливу недостовірність відомостей щодо них в офіційних джерелах.
Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 19.07.2019, залишеною без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.11.2019, позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 21.06.2017 №№0482140101, 0484140101 та від 29.08.2017 №00068001401.
Висновок суду першої інстанції про задоволення позову, з яким погодився суд апеляційної інстанції, вмотивований тим, що фактичне здійснення господарських операцій між Товариством та контрагентами-постачальниками (ТОВ ʼʼГ.Н.Т. Нова Групʼʼ, ПП ʼʼВелтіс-Хім-торгʼʼ (попередня назва - ПП ʼʼХімінвестʼʼ), ТОВ ʼʼРідмарʼʼ (попередня назва - ТОВ ʼʼІсіда Групʼʼ), ТОВ ʼʼНіка ейрʼʼ, ТОВ ʼʼСорбіс Інвестбудʼʼ, ТОВ ʼʼХорса Групʼʼ, ТОВ ʼʼЕлайтінгʼʼ, ТОВ ʼʼОмікрон Групʼʼ, ПП ʼʼУкр-Інком Плюсʼʼ (попередня назва - ТОВ ʼʼУкр Сервіс Груп)) підтверджено дослідженими у судовому процесі первинними документами, які належним чином відображено у бухгалтерському обліку Товариства та податковій звітності. Доводи контролюючого органу про відсутність у Товариства окремих документів (звітів про виконання, інформації щодо об`єктів нерухомості, на яких проводились монтажні роботи (надавалися послуги), щодо номенклатури та статей цих робіт) суд відхилив з огляду на те, що акт перевірки не містить інформації про витребування відповідних документів у позивача або про відмову позивача надати такі документи. Застосувавши висновок Європейського суду з прав людини щодо індивідуальної відповідальності за порушення правил оподаткування (рішення у справі "Булвес" проти Болгарії від 22.01.2009), суд визнав обґрунтованим довід позивача щодо індивідуальної відповідальності платника податків. Доводи контролюючого органу про безтоварність операцій з посиланням на кримінальні провадження, в яких фігурують контрагенти позивача, визнані судом непереконливими з огляду на те, що вироки у цих кримінальних провадженнях, які б набрали законної сили, не ухвалювалися, а саме лише порушення кримінального провадження відповідно до частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) не може розцінюватися на користь висновку про удаваність господарських операцій та не тягне за собою негативних правових наслідків для позивача. Такий висновок суд зробив, врахувавши висновок Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах у постановах від 05.06.2018 у справі №809/1139/17, від 14.03.2018 у справі №804/691/17 та від 20.02.2018 у справі №826/6280/17.
Зважаючи на встановлені у судовому процесі обставини, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що ТОВ "Інстрім КТ" правомірно відобразило в податковому обліку у складі податкового кредиту суми ПДВ на підставі податкових накладних, виписаних вищеназваними контрагентами-постачальниками, а також суми витрат по операціях з придбання у них товарів та послуг.
ГУ ДПС подало касаційну скаргу на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.07.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.11.2019.
У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права, неправильне застосування норм матеріального права, просить скасувати ухвалені у цій справі судові рішення та постановити нове рішення про відмову в задоволенні позову.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач зазначив, що суди попередніх інстанцій не дали належної правової оцінки обставинам, щодо яких в акті перевірки наведено податкову інформацію, яка свідчить про безтоварний характер господарських операцій позивача з вище переліченими контрагентами-постачальниками, фінансові показники яких вплинули на визначення позивачем сум податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ.
Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач у відзиві на скаргу просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну, а судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача на касаційну скаргу, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.
Суди попередніх інстанцій встановили, що посадовими особами ГУ ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Інстрім КТ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, за результатами якої був складений акт від 29.05.2017 №222/26-15-14-01-01/33777848 (далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог, зокрема:
-пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 Податкового кодексу України (далі - ПК), в результаті чого було занижено ПДВ за податкові звітні періоди з жовтня 2014 року по грудень 2016 року на загальну суму 963ʼ 749,00 грн;
- пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК, в результаті чого було занижено податок на прибуток за 2014, 2015, 2016 роки на загальну суму 469ʼ 931,00 грн, в тому числі: за 2014 рік - 77ʼ 696,00 грн, за 2015 рік - 238ʼ 013,00 грн, за 2016 рік - 154ʼ 222,00 грн, та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік на 181ʼ 399,00 грн.
Такий висновок контролюючого органу в акті перевірки вмотивований тим, що позивач визначив прибуток до оподаткування та податкові зобов`язання з ПДВ з урахуванням операцій з придбання товарів (кондиціонер шафового типу, ущільнювачі електромагнітні та комплектуючі), послуг (послуги з виконання будівельно-монтажних робіт, робіт з проектування, з доробки, консультативно-інформаційні послуги, послуги з тестування) у ПП ʼʼВелтіс-Хім-торгʼʼ (попередня назва - ПП ʼʼХімінвестʼʼ), ТОВ ʼʼРідмарʼʼ (попередня назва - ТОВ ʼʼІсіда Групʼʼ), ТОВ ʼʼНіка ейрʼʼ, ТОВ ʼʼСорбіс Інвестбудʼʼ, ТОВ ʼʼХорса Групʼʼ, ТОВ ʼʼЕлайтінгʼʼ, ТОВ ʼʼОмікрон Групʼʼ, ПП ʼʼУкр-Інком Плюсʼʼ(попередня назва - ТОВ ʼʼУкр Сервіс Груп"), ТОВ ʼʼГ.Н.Т. Нова Групʼʼ (далі - контрагенти-постачальники) та заміни кредиторів у зобов`язанні шляхом передання ними своїх прав іншим особам (ТОВ ʼʼНіка ейрʼʼ, ТОВ ʼʼЕлайтінгʼʼ, ПП ʼʼХімінвестʼʼ) за договорами відступлення права вимоги, які відображені лише в документах бухгалтерського обліку, без їх реального здійснення. Фактично операції з придбання товарів та послуг не здійснювалися, а перераховані цим контрагентам грошові кошти є безповоротною фінансовою допомогою.
Як на підставу таких висновків, в акті перевірки зроблено посилання на те, що позивач не підтвердив факт придбання послуг через відсутність звітів про надані послуги (виконані роботи), документів на підтвердження інформації про об`єкти нерухомості, де проводились вказані роботи (надавались послуги), про терміни, номенклатуру та статті будівельно-монтажних робіт, а в актах виконаних робіт - деталізованої інформації щодо отриманих послуг. Крім того, ТОВ "Інстрім КТ" включено до складу податкового кредиту податкову накладу від 21.10.2014 №30, виписану ТОВ ʼʼУкр-інком плюсʼʼ (попередня назва - ТОВ ʼʼУкр Сервіс Групʼʼ) на суму 67ʼ 680,00 грн (в тому числі, ПДВ - 11ʼ 280,00 грн), але не зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН). Згідно з податковою інформацію контрагенти-постачальники мають ознаки фіктивного підприємства: у них відсутні виробничі та трудові ресурси (при тому, що у ланцюгу постачання послуг відсутні супідрядні організації); вони фігурують у кримінальних провадженнях від 12.08.2014 №757/22863/14-к, від 18.01.2017 №642/7592/16-к, від 07.04.2017 №755/14484/16-к, від 28.02.2017 №295/2278/17 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених, зокрема статтями 205, 212, 364 Кримінального кодексу України (далі -КК).
На підставі висновків в акті перевірки та за наслідками процедури адміністративного оскарження результатів перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення, з приводу правомірності яких виник спір у цій справі.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 ПК).
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 №996-ХIV ʼʼПро бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україніʼʼ (далі - Закон №996-ХIV).
Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких визначений у цій нормі.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК (в редакції Закону від 02.12.2010 № 2755-VI, чинній до 01.01.2015, далі - так само) прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу;
Згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до положень абзацу першого підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Абзацом першим підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК (в редакції Закону від 28.12.2014 № 71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015) встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до пунктів 6, 7 Правил (стандарту) бухгалтерського обліку 16, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999р. №318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Згідно з положеннями пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. (пункт 198.2 статті 198 ПК).
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого