ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 липня 2021 року
м. Київ
справа № 808/8676/15
касаційне провадження № К/9901/25068/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.02.2016 (суддя - Каракуша С.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.05.2016 (головуючий суддя - Іванов С.М., судді - Чабаненко С.В., Шлай А.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дистрибуційна компанія "Укрсоюз" (далі у тексті - Товариство, ТОВ "ДК "УКРСОЮЗ") до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі у тексті - Інспекція, ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
У С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Дистрибуційна компанія "Укрсоюз" звернулось до суду із адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.06.2015 № 0000942201 та № 0000932201.
Обґрунтовуючи позов позивач зазначає, що безпідставними є висновки акту перевірки від 26.05.2015 № 52/22-01/37443340 про нереальність господарських операцій з реалізації з контрагентами - ТОВ "Джеміус", ТОВ "Модум", ТОВ "ВКП"Технобудсервіс" та придбання у ТОВ "Джеміус", ТОВ "ВКП "Технобудсервіс" продуктів харчування, які стали підставою для визначення грошових зобов`язань, а оспорювані податкові повідомлення - рішення прийняті неправомірно, оскільки усі витребувані документи на розгляд перевіряючих були Товариством надані повністю. А відтак, висновки податкового органу про заниження податку на прибуток та завищення витрат позивач вважає необґрунтованими, а податкові повідомлення-рішення протиправними і просив їх скасувати.
У письмових запереченнях на позовну заяву відповідач вказує на те, що у ході проведеної перевірки було встановлено, що позивачем не здійснювалися господарські операції із контрагентами, а тому ним безпідставно занижено податок на прибуток у зв`язку із не включенням до складу доходів фактично отриманих коштів у 2014 році як безповоротну фінансову допомогу від ТОВ "Джеміус", ТОВ "Модум", ТОВ "ВКП"Технобудсервіс" та на загальну суму 27 586 370, 00 грн, внаслідок відсутності реалізації товарів зазначеним товариствам, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 4 965 547, 00 грн, а також, завищенням витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування по взаємовідносинам із ТОВ "Джеміус" на суму 134 660, 00 грн та ТОВ "ВКП "Технобудсервіс" на суму 317 137, 00 грн у 2014 році, що призвело до заниження податку на прибуток у розмірі 81 323, 00 грн, по яким також не підтверджена поставка товарів, зважаючи на що, оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесено правомірно і підстави для їх скасування відсутні.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 08.02.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.05.2016, адміністративний позов задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 17.06.2015 № 0000942201 та № 0000932201.
Інспекція, не погодившись із висновками судів попередніх інстанцій, подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.02.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 10.05.2016 та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог ТОВ "ДК "УКРСОЮЗ" відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень. Зазначає, що судами, досліджені первинні документи по господарським операціям, проте не встановлені реальність здійснення господарської операції та не були перевірені фактичні обсяги господарських операцій, не враховані судами й документи акту перевірки від 26.05.2015 № 52/22-01/37443340, а також суди не з`ясували обставини щодо прояву платником розумної обережності при укладенні договорів зі спірними постачальниками та не надали належної оцінки доказам щодо того, що контрагенти позивача не мають економічних можливостей провадити господарську діяльність з огляду на відсутність у останніх необхідних ресурсів.
Позивач у своїх запереченнях на касаційну скаргу посилається на хибність наведених доводів відповідача у скарзі та матеріалах акту перевірки, аргументуючи це тим, що отримані позивачем кошти від контрагентів не підпадають під визначення безповоротної фінансової допомоги, крім того, зазначає, що платник податку не повинен нести наслідки невиконання постачальником (або покупцем товару) його зобов`язань зі сплати податків, всі господарські операції ним підтверджені належними первинними документами та документами бухгалтерського обліку, а всі доводи відповідача фактично мають форму припущень, які останнім у ході судового розгляду не підтверджено жодним доказом. Враховуючи що, просить касаційну скаргу залишити без
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 04.07.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.
За правилами частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Разом з тим, пунктом 2 Розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" цього Закону установлено, що касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Згідно із протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.
Верховний Суд ухвалою від 05.07.2021 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 06.07.2021.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекцією, у період з 02.03.2015 по 30.04.2015 було проведено планову виїзну перевірку ТОВ "ДК"УКСОЮЗ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт перевірки від 26.05.2015 № 52/22-01/37443340 .
Відповідно до висновків акта перевірки, Інспекцією встановлено порушення ТОВ "ДК"УКРСОЮЗ": підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, пункту 135.4 статті 135, пункту 138.1 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин), що призвело до заниження податку на прибуток в розмірі 5 046 870, 00 грн, у тому числі, за 2014 рік - 5 046 870, 00 грн; підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункт 200.1 статті 200, пункту 201.4, пункту 201.6, пункту 201.8 статті 201 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 90 360, 00 грн, у тому числі по періодам:
- березень 2014 року - 24 772, 00 грн, травень 2014 року - 12 153, 00 грн, червень 2014 року - 14 962, 00 грн, липень 2014 року - 11 541, 00 грн, серпень 2014 року - 13 898, 00 грн, вересень 2014 року - 13 034, 00 грн.
На підставі висновків акта перевірки Інспекцією прийняті податкові повідомлення-рішення форми "Р" від 17.06.2015 № 0000942201, яким визначені зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 6 308 587, 50 грн, у тому числі, за основним платежем у сумі 5 046 870, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 126 717, 50 грн та податкове повідомлення-рішення № 0000932201, яким визначенні зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 135 540, 00 грн, у тому числі, за основним платежем у сумі 90 360, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 45 180, 00 грн.
За результатами здійсненого позивачем адміністративного оскарження скарги ТОВ "ДК "УКСОЮЗ" залишені без задоволення, прийняті податкові повідомлення-рішення - без змін.
Не погоджуючись із даним рішенням та податковими повідомленнями - рішеннями платник податків звернувся до суду.
Як вбачається із матеріалів справи, висновки Інспекції про порушення позивачем податкового законодавства ґрунтуються на матеріалах акта перевірки від 26.05.2015 № 52/22-01/37443340 про те, що протягом періоду, що ними перевірявся Товариством не включенно до складу доходів фактично отримані кошти у 2014 році, як безповоротну фінансову допомогу від ТОВ "Джеміус", ТОВ "Модум", ТОВ "ВКП "Технобудсервіс" на загальну суму 27 586 370, 00 грн, внаслідок відсутності реалізації товарів зазначеним контрагентам, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 4 965 547, 00 грн, а також завищенно витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування у взаємовідносинах із ТОВ "Джеміус" на суму 134 660, грн та ТОВ "ВКП "Технобудсервіс" на суму 317 137, 00 грн у 2014 році, що призвело до заниження податку на прибуток у розмірі 81 323, 00 грн, по яким теж не підтверджена поставка товарів. Крім того, висновки про заниження податку на додану вартість обґрунтовані завищенням податкового кредиту на суму податку на додану вартість (далі у тексті - ПДВ) - 26 932, 00 грн по взаємовідносинам із ТОВ "Джеміус" та на суму ПДВ - 63 427, 30 грн по взаємовідносинам із ТОВ "ВКП "Технобудсервіс", по яким не підтверджена поставка товарів.
Підставою для таких висновків слугували листи отримані Інспекцією від Західної ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області від 19.03.2015 № 1055/7/20-33-22-03 з податковою інформацією "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Джеміус" за липень, серпень 2014 року", Акт ДПІ у Заводському районі м. Запоріжжі ГУ ДФС у Запорізькій області від 02.09.2014 № 100/08-25-22-011/38783987 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Модум" щодо підтвердження реальності здійснення господарських відносин їх реальності та повноти відображення в обліку за квітень 2014 року", Акт ДПІ у Шевченківському районі м. Запоріжжя від 10.07.2014 № 60/08-25-22-011/38965207 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "ВКП "Технобудсервіс" щодо підтвердження реальності здійснення господарських відносин їх реальності та повноти відображення в обліку за березень 2014 року", лист із інформацією від ОУ ДПІ у Жовтневому районі м. Запоріжжя від 22.05.2015 № 1897/10/08-26-07-05, а також відсутність довіреностей від ТОВ "Джеміус" на отримання товару від ТОВ "ДК "УКРСОЮЗ" та зроблений під час перевірки аналіз товарно-транспортних накладних за 27.06.2014 та липень 2014 року.
Вирішуючи спірні правовідносини між сторонами під час судового розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій вірно встановили безпідставність таких тверджень Інспекції, враховуючи, що реальність укладення, фактичне виконання та настання правових наслідків за дослідженими господарськими договорами і об`єктивність інформації у первинних документах за цими договорами підтверджено наданими доказами, що містяться у матеріалах справи.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач ТОВ "ДК "УКСОЮЗ" та його контрагенти ТОВ "Джеміус", ТОВ "Модум", ТОВ "ВКП"Технобудсервіс" та ТОВ "Джеміус", ТОВ "ВКП "Технобудсервіс", на час укладення господарського договору і його виконання були діючим суб`єктами господарювання.
Також, ТОВ "ДК "УКРСОЮЗ" відповідно до укладених дистриб`юторських договорів із ТОВ "Андрушівський маслосирозавод" від 02.01.2013 № 8, із ТОВ "ІНТЕР ФУД" від 02.07.2012 № 143-ІФ/Дет, із ДП "Агролайт" від 06.03.2014 № 336, із ТОВ "Українська сирна компанія" від 20.07.2011№ 44 та від 01.07.2014 № СК-34, із ТОВ "Ріал-Темп" від 18.01.2013 № 50, із ТОВ "Вічунай-Україна" від 01.01.2014 № КФО-576, займалося реалізацією молочної продукції, сирів, масла, морепродуктів та інших продуктів харчування.
Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що досліджуючи надані позивачем на підтвердження реальності здійснення господарських операцій із контрагентами, судами встановлено, що 26.06.2014 між ТОВ "ДК"УКРСОЮЗ" (Постачальник) були укладені із ТОВ "Джеміус" (Покупець) Договір поставки № 2351, 26.03.2014 із ТОВ "Модум" (Покупець) укладено Договір поставки № 2260, 03.02.2014 із ТОВ "ВКП "Технобудсервіс" (Покупець) укладено Договір поставки № 2195, окрім цього, ТОВ "ДК "УКРСОЮЗ" (як Покупець) 30.01.2014 уклав із ТОВ "ВКП "Технобудсервіс" (Постачальник) Договір поставки № 2113 та 02.07.2014 із ТОВ "Джеміус" (Постачальник) Договір поставки № 2386, за умовами яких постачальники зобов`язувалися протягом терміну дії цих договорів передавати покупцям у власність оптові партії товару за спеціальними цінами в асортименті (за номенклатурою) і кількості, які остаточно узгоджувалися сторонами в накладних, які є невід`ємною частиною договорів, а покупеці зобов`язувалися приймати товар і оплачувати.
У ході судового розгляду справи, судами були досліджені та визнані належними та допустимими надані позивачем на підтвердження позовних вимог копії первинних документів за вказаними операціями із контрагентами, а саме: договорами та додатками до них, отримання підтверджується видатковими накладними, транспортування товару - товарно-транспортними накладними; зареєстрованими податковими накладними; банківськими виписками щодо перерахування коштів контрагентам/ отримання коштів від них; документами про відсутність заборгованостей між сторонами.
Судами встановлено, що первинні документи, якими позивач доводив реальність здійснення господарських операцій із вказаними в акті перевірки контрагентами, оформлені належним чином та містять необхідні реквізити, повністю відображають зміст господарських операцій і не мають недоліків, які б свідчили про їх невідповідність вимогам до первинних документів, позивачем було виконано усі передбачені законом обов`язки, наявні всі документальні на підтвердження розміру податкового кредиту та понесених витрат, що відповідачем під час судового розгляду справи спростовано не було.
Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом не зафіксовано та не доведено дефектів в господарській правосуб`єктності ТОВ "Джеміус", ТОВ "Модум", ТОВ "ВКП"Технобудсервіс" та ТОВ "Джеміус", ТОВ "ВКП "Технобудсервіс".
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів виключно у разі фактичного здійснення платником податків господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності усіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції.
Згідно зі статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є саме те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.
Пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з абзацом пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Абзацом 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Тобто необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість законодавець визначає факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності платника податків.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість, мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, як