ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 червня 2021 року
м. Київ
справа № 2340/3534/18
адміністративне провадження № К/9901/12400/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу Комунального підприємства "Черкасиводоканал" Черкаської міської ради на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2019 року (судді: Кузьменко В.В. (головуючий), Василенко Я.М., Шурко О.І.) у справі №2340/3534/18 за адміністративним позовом Комунального підприємства "Черкасиводоканал" Черкаської міської ради до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Комунального підприємства "Черкасиводоканал" Черкаської міської ради (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень:
- від 29.05.2018 №0005031401, яким позивачу нараховано штраф на загальну суму 1209814,17 грн відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України як відповідальність за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, в розмірі 10,20,30 та 40% податку на додану вартість (ПДВ), зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування;
- від 29.05.2018 №0005041401, яким Підприємству нараховано штраф в розмірі 11492026,09 грн відповідно до абзацу першого пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України як відповідальність за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних на суму ПДВ 22984058,14 грн, в розмірі 50% податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування;
- від 17.08.2018 №0008791401, яким нараховано фінансові санкції (штраф) в розмірі 11 492026,09 грн відповідно до абзацу другого пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, а саме 50 % суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, як відповідальність за відсутність реєстрації протягом граничного строку податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за звітній період березень-грудень 2017 року на суму ПДВ 22984058,14 грн після отримання податкового повідомлення рішення №0005041401 від 29.05.2018.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що невиконання банком АТ "Артем-Банк" платіжних доручень про перерахування коштів зі сплати ПДВ свідчать про об`єктивну неможливість Підприємства здійснити своєчасну реєстрацію податкових накладних в 2017 році на загальну суму ПДВ 1808368,17 грн, а тому відсутній склад податкового правопорушення, що в свою чергу тягне за собою скасування податкового повідомлення-рішення №0005031401 та №0005041401 від 29.05.2018. Крім того, позивач зазначив, що податкове повідомлення-рішення №0008791401 від 17.08.2018 є протиправним оскільки до позивача була застосована штрафна санкція в розмірі 11492026,09 грн, як відповідальність за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних на суму ПДВ 22984058,14 грн, відповідно до ст. 120-1 Податкового кодекс України у розмірі 50% податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних. При цьому, положення щодо 50% штрафу було внесено до Податкового Кодексу України відповідно до ЗУ "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо стабілізації розрахунків на Оптовому ринку електричної енергії України" №2198-УІІІ від 09 листопада 2017 року, який набрав чинності 03.12.2017. Таким чином, відповідачем порушено ст. 58 Конституції України в наслідок застосування норм права, які не мали дії на час виникнення правовідносин.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 11.12.2018 позовні вимоги задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області № 0005041401 від 29.05.2018, № 0008791401 від 17.08.2018.
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Рішення суду в частині задоволення позовних вимог вмотивовано тим, що позивачем порушено строк реєстрації податкових накладних, однак згідно додатків до ППР №0005041401 від 29.05.2018, відсоткове співвідношення штрафу не узгоджується з термінами пропуску строків реєстрації. Тобто, контролюючим органом до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 50% суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначених в таких податкових накладних/розрахунках коригування, за порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів", без фактичного спливу граничного терміну. Крім того, на час закінчення граничного строку реєстрації податкових накладних, в період з 2015 по 03.12.2017, штраф в розмірі 50% п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України не був передбачений.
Таким чином, оскільки податкове повідомлення-рішення №0005041401 від 29.05.2018 є протиправним то відповідно і податкове повідомлення-рішення № 0008791401 від 17.08.2018 є також протиправним, оскільки прийняте за порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів, що не було передбачено п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України на час виникнення правовідносин.
В частині відмови в задоволенні позовних вимог суду дійшов висновку про правомірність податкового повідомлення - рішення від 29.05.2018 №0005031401, оскільки позивачем допущено порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2019 року рішення суду першої інстанції скасовано в частині задоволених позовних вимог та в цій частині відмовлено в задоволенні позову.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд виходив з того, що в порушення вимог п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, позивач не зареєстрував протягом граничних строків, визначених вказаною нормою, податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 22930058,14 грн, а відтак до позивача обґрунтовано застосовано відповідальність за вказане порушення передбачену п.120-1.2 ст.120 Податкового кодексу України.
При цьому контролюючим органом зазначено, що до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 50% суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначених в таких податкових накладних/розрахунках коригування, за порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Також, суд вказав, що вказана норма (п.120-1.2 ст.120 ) про застосування штрафних санкцій застосована до правовідносин, які виникли у 2017 році в редакції, яка діяла як на момент вчинення порушення, так і на момент винесення податкового повідомлення-рішення, що повністю відповідає п.11 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України: "Штрафні (фінансові) санкції за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу)".
Крім того, на момент прийняття податкового повідомлення-рішення 29.05.2018 за березень, квітень, травень 2017 року сплинув строк реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2019 року та залишити в силі рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11.12.2018.
6. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні, відповідно до ст. 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 за наслідками якої складено акт № 183/23-00-14-0107/03357168 від 07.05.2018 та встановлено порушення позивачем вимог:
- п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, що полягало у порушенні термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) за 2016-217 роки на загальну суму 11751922,01 грн, в т.ч.: з терміном від 1 до 15 днів на суму 2150857,67 грн, з терміном від 16 до 30 днів на суму 3467596,39 грн, з терміном від 31 до 60 днів на суму 3324709,52 грн, з терміном понад 61 день на суму 2808758,43грн;
- п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму 22930058,14 грн., в т.ч.: за березень 2017 року на суму 59887,79 грн; за квітень 2017 року на суму 517964,05 грн; за травень 2017 року на суму 382796,26 грн; за червень 2017 року на суму 1311689,44 грн; за липень 2017 року на суму 2595035,22 грн; за серпень 2017 року на суму 3100942,91 грн; за вересень 2017 року на суму 3511919,48 грн; за жовтень 2017 року на суму 3277222,86 грн; за листопад 2017 року на суму 2707639,72 грн; за грудень 2017 року на суму 5518960,41 грн.
На підставі висновків вищевказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 29.05.2018 №0005031401, №0005041401.
Крім того, контролюючим органом також прийнято податкове повідомлення-рішення №0008791401 від 17.08.2018, яким позивачу було нараховано штраф, в розмірі 11492026,09 грн (50 % суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість), як відповідальність за відсутність реєстрації протягом граничного строку податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за звітній період березень-грудень 2017 року на суму ПДВ 22984058,14 грн після отримання податкового повідомлення рішення №0005041401 від 29.05.2018.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги позивач посилається на прийняття оскаржуваного рішення суду апеляційної інстанції з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки судом не враховано, що в період з 2015 по 03.12.2017, штраф в розмірі 50% відповідно до п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України не був передбачений, а тому згідно ст. 58 Конституції України, ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх виникнення не визнавалися законом як правопорушення. Також позивач вважає, що оскільки згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України він має право зареєструвати податкові накладні протягом 365 днів, то відповідно відповідальність за не реєстрацію податкових накладних може бути застосовано виключно після спливу вказаного строку, проте в спірних правовідносинах такий строк, ще не сплив, а відтак висновки суд апеляційної інстанції суперечать вказаним нормам.
9. Контролюючим органом надано відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач вказує на безпідставність доводів касаційної скарги, з огляду на те, що відповідальність, передбачена п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України застосована до правовідносин 2017 року, крім того, санкція в 50% штрафу, що передбачена зазначеним пунктом була не змінною як протягом 2017 року (період виникнення правовідносин) так і протягом 2018 року (застосування штрафу), крім того, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України визначеного граничні строки реєстрації податкових накладних, а саме для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У зв`язку з зазначеним контролюючий орган просить залишити касаційну скаргу Підприємства без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції просить залишити без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин)
10.1. Підпункт 14.1.60 пункту 14.1 статті 14.
Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
10.2. Пункт 109.1 статті 109.
Податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
10.3. Пункт 120-1.2 статті 120-1 (з 01.01.2017 до 02.12.2017)
Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
10.4. Пункт 120-1.2 статті 120-1 (з 01.01.2017)
Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з