ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 червня 2021 року
м. Київ
справа № 814/1220/16
адміністративне провадження № К/9901/35142/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,
розглянувши у судовому засіданні справу за позовом колгоспу "Прометей" до Головного управління ДФС у Миколаївській області про скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою колгоспу "Прометей" на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2019 (головуючий суддя Крусян А.В., судді Єщенко О.В., Шевчук О.А.)
У С Т А Н О В И В:
У січні 2013 року колгосп "Прометей" (далі - позивач) звернулося до суду з позовом до Баштанської міжрайонної державної податкової інспекції Миколаївської області ДПС (далі - Баштанська МДПІ)(на стадії апеляційного перегляду справи відповідача замінено на Головне управління ДФС у Миколаївській області; далі - ГУ ДФС, відповідач), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 08.01.2013: №0000012301 - про збільшення суми грошових зобов`язань з податку на додану вартість на 1 361 716,3 грн (з яких 1 089 373,00 грн - основний платіж, 272 343,30 грн - штрафні (фінансові) санкції); №0000022301 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 340,00 грн за порушення пункту 152.9.1 статті 152, статті 155 Податкового кодексу України (далі - ПК).
Обґрунтовуючи позов, позивач посилається на протиправність призначення та проведення документальної виїзної позапланової перевірки, що нівелює її значення як юридичного факту, який породжує будь-які правові наслідки, в тому числі, у вигляді прийнятих податкових повідомлень-рішень, які є предметом оскарження у цій справі. Позивач також посилається на не відповідність висновків контролюючого органу в акті перевірки від 21.12.2012 №242/22/021264841 фактичним обставинам справи.
Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 17.05.2018 адміністративний позов задовольнив частково: скасував податкове повідомлення-рішення від 08.01.2013 №0000012301 в частині збільшення суми грошових зобов`язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 1 316 743,8 грн (з яких 1 053 395,00 грн - основний платіж, 263 348,80 грн - штрафні (фінансові) санкції); в іншій частині позовних вимог відмовив.
Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем первинні документи та висновок експерта від 22.01.2018 №1284/1285, складений за результатами проведеної Одеським науково-дослідним інститутом судових експертиз Міністерства юстиції України судової економічної експертизи, спростовують висновки контролюючого органу в акті перевірки від 21.12.2012 №242/22/021264841 про заниження позивачем податку на додану вартість, що перераховується сільськогосподарським підприємством з поточного рахунку на спеціальний рахунок, на 1 053 395,00 грн. Суд врахував, що судовим рішенням у адміністративній справі №2а-6465/12/1470, яке набрало законної сили, наказ Баштанської МДПІ Миколаївської області від 10.12.2012 №748 про призначення документальної позапланової виїзної перевірки колгоспу "Прометей" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2009 по 30.09.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 30.09.2012 визнано правомірним, а тому суд відхилив доводи позивача щодо неправомірного призначення перевірки.
Додатковим рішенням від 17.09.2018 суд першої інстанції стягнув на користь колгоспу "Прометей" за рахунок бюджетних асигнувань Баштанської ОДПІ ГУ ДФС судові витрати (вартість експертизи) в розмірі 27 654,65 грн.
П`ятий апеляційний адміністративний суд за результатами апеляційного перегляду справи за апеляційною скаргою ГУ ДФС постановою від 13.11.2019 скасував рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018 та додаткове рішення цього ж суду від 17.09.2018 та ухвалив нове про відмову в задоволенні позову.
Висновок суду апеляційної інстанції про відмову в задоволенні позову ґрунтується на тому, що позивач під час проведення перевірки не надав документи бухгалтерського обліку на підтвердження показників у податковій звітності з ПДВ, а тому, відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК, документи вважаються відсутніми. Судом апеляційної інстанції відхилено висновок судової економічної експертизи від 22.01.2018 №1284/1285 з огляду на те, що в матеріалах справи відсутні первинні та бухгалтерські документи, на підставі яких була проведена експертиза. Апеляційний суд зазначив, що з приєднаних до матеріалів справи копій документів штампом "Об`єкт дослідження МВ ОНДІСЕ" помічено лише акт перевірки від 21.12.2012 №242/22/02126484, натомість первинні та бухгалтерські документи (копії реєстраційних документів колгоспу "Прометей"; податкові декларації з податку на додану вартість за 2009-2012 роки, податкові накладні за 2009-2011роки, реєстри отриманих та виданих податкових накладних за 2009-2010 роки, реєстри бухгалтерського обліку та первинні документи по рахунку 361 за 2009 та 2012 роки; реєстри бухгалтерського обліку та первинні документи по рахунку 372 за 2009 рік, листопад, грудень 2011 року, січень-травень, серпень-грудень 2012 року), які, як вказано у висновку експерта від 22.01.2018 №1284/1285, досліджувалися під час проведення судової економічної експертизи, в матеріалах справи відсутні. Крім того, апеляційний суд врахував, що висновок експерта не містить посилань на том та аркуш справи щодо конкретних бухгалтерських документів колгоспу "Прометей", які були на дослідженні у експерта і на підставі яких експерт дійшов до висновку про необґрунтованість висновків в акті перевірки щодо заниження позивачем суми податкових зобов`язань з ПДВ.
Колгосп "Прометей" подав до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2019, у якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018.
Позивач у касаційній скарзі посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, зокрема статей 72, 73, 75, 77, 78, 90, 242, 299 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).
Доводи позивача в касаційній скарзі обґрунтовані посиланням на те, що зроблені в акті перевірки від 21.12.2012 №242/22/02126484 висновки контролюючого органу спростовуються документами бухгалтерського обліку, які були досліджені під час проведення судової економічної експертизи та яким суд першої інстанції також дав оцінку. Натомість, суд апеляційної інстанції не перевірив, чи підтверджуються документально зафіксовані в акті перевірки порушення, залишивши поза увагою надані колгоспом первинні документи та висновок експертизи. Позивач зауважує, що до матеріалів справи залучені копії бухгалтерських документів, тоді як для проведення судової економічної експертизи він надав оригінали документів.
Крім того, у касаційній скарзі позивач вказував на те, що суд апеляційної інстанції безпідставно поновив податковому органу строк на апеляційне оскарження рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018 при зверненні з апеляційною скаргою у травні 2019 року втретє з підстав неналежного фінансування для сплати судового збору (ухвалами суду апеляційної інстанції від 19.06.2018 та від 06.02.2019 апеляційні скарги відповідача на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018 були повернуті). Позивач стверджує, що відповідач зловживав процесуальними правами шляхом неодноразового звернення з апеляційними скаргами на судове рішення, яке набрало законної сили, заявлявши клопотання про продовження строків для усунення недоліків апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не врахував при вирішенні питання про поновлення відповідачу строку апеляційного оскарження застосування процесуальних норм у постановах Верховного Суду від 25.10.2018 у справі № 810/953/17, від 13.11.2018 у справі №804/958/17, від 08.07.2019 у справі № 825/1916/15-а, від 17.10.2018 у справі №808/2282/15, від 01.10.2018 у справі № 813/4076/15.
Заперечуючи проти касаційної скарги, відповідач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Шипуліної Т.М., суддів Бившевої Л.І., Олендера І.Я. ухвалою від 13.01.2020 відкрив касаційне провадження у справі №814/1220/16.
На підставі розпорядження в.о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду у зв`язку зі звільненням судді Шипуліної Т.М. у відставку, у провадженні якої перебувала справа №814/1220/16, здійснено повторний автоматизований розподіл судової справи між суддями, про що складено протокол від 26.11.2020.
Для розгляду справи №814/1220/16 визначено новий склад колегії суддів: суддя-доповідач Усенко Є.А., судді - Гімон М.М., Гусак М.Б.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що посадовими особами Баштанської МДПІ на підставі направлень від 10.12.2012 №№329/22-100, 330/17-01 та наказу від 10.12.2012 №748 проведено документальну позапланову виїзну перевірку колгоспу "Прометей" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 30.09.2012, за результатами якої складено акт від 21.12.2012 №242/22/02126484 (далі - акт перевірки).
Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, позивач порушив:
1)підпункт 7.2.1 пункту 7.2, підпункти 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 № 168/97-ВР (далі - Закон №168/97-ВР), пункти 198.3, 198.6 статті 198, пункт 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК), що полягало у заниженні податку на додану вартість (далі- ПДВ), що перераховується сільськогосподарським підприємством з поточного рахунку на спеціальний рахунок, на 1ʼ 071ʼ 540,00 грн (в тому числі: у 2011 році на 753ʼ 394,00 грн; у 2012 році на 437ʼ 719,00 грн); завищенні податкового кредиту за звітні (податкові) періоди з 01.10.2009 по 30.09.2012 на загальну суму 21ʼ 177,00 грн.
2) підпункт 152.9.1 пункту 152.9 статті 152, статтю 155 ПК, що полягало у неподанні податкової декларації з податку на прибуток підприємств за ІІ півріччя 2011 року та І півріччя 2012 року протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду.
На підставі акта перевірки Баштанською МДПІ були прийняті податкові повідомлення-рішення від 08.01.2013: №0000012301 - про збільшення суми грошових зобов`язань з ПДВ на 1ʼ 361ʼ 716,3 грн (з яких 1ʼ 089ʼ 373,00 грн - основний платіж, 272ʼ 343,30 грн - штрафні (фінансові) санкції); № 0000022301 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 340,00 грн на підставі пункту 120.1 статті 120 ПК
Згідно з підпунктом 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР (Закон № 168/97-ВР втратив чинність з 1 січня 2011 року у зв`язку з набранням чинності Податковим кодексом України) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Якщо у подальшому такі товари (послуги) починають використовуватися в операціях, які не є об`єктом оподаткування згідно зі статтею 3 цього Закону або звільняються від оподаткування згідно зі статтею 5 цього Закону, чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).
Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
Наведені норми узгоджуються з нормами пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК.
Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій статті.
Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
За змістом цієї норми обов`язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.
У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).
Аналіз наведених норм свідчить про те, що у податковому обліку підлягають відображенню господарські операції, які фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.
Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК.
Статтею 44 ПК встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1); забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3).
Абзацом першим пункту 44.6 цієї статті визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, пе