ПОСТАНОВА
Іменем України
07 червня 2021 року
Київ
справа №520/5149/19
адміністративне провадження №К/9901/222/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я. В.,
учасники судового засідання:
представник відповідача: Зекова С.П.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції як суд касаційної інстанції справу №520/5149/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАРУС-АВТО" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування вимог, рішень, податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2019 року (суддя Спірідонов М.О.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року (головуючий суддя - Любчич Л.В., судді: Спаскін О.А., Присяжнюк О.В.)
ВСТАНОВИВ:
У травні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ПАРУС-АВТО" (далі у тексті - позивач, ТОВ "ПАРУС-АВТО") звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі у тексті - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати:
- вимогу від 5 лютого 2019 року №ІО- 00000141307 про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в розмірі 762778,67 грн.;
- рішення № 00001861307 від 5 лютого 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 381389,25 грн. за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску;
- рішення № 00001871307 від 5 лютого 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 255 грн за неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок;
- рішення № 00002011307, № 00002001307, № 00001991307, № 00001981307, № 00001971307, № 00001961307, № 00001951307, №00001941307, № 00001931307, № 00001921307, № 00001911307, № 00001901307, № 00001891307, № 00001881307 від 5 лютого 2019 року про застосування штрафних санкцій у розмірі 170 грн за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" за лютий 2017 року, жовтень 2016 року, вересень 2016 року, серпень 2016 року, липень 2016 року, червень 2016 року, травень 2016 року, квітень 2016 року, березень 2016 року, лютий 2016 року, січень 2016 року, грудень 2015 року, листопад 2015 року, жовтень 2015 року відповідно;
- податкове повідомлення-рішення № 00001831307 від 5 лютого 2019 року за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 510 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 00001841307 від 5 лютого 2019 року про донарахування суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 597896,45 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 440828,34 грн, суми пені відповідно до підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України (далі - ПК України) у розмірі 116661,24 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 00001851307 від 5 лютого 2019 року про донарахування суми грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі військового збору у розмірі 49824,70 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 37140,81 грн, суми пені відповідно до підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 ПК України у розмірі 11593,16 грн.
Позов вмотивовано тим, що документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ "ПАРУС-АВТО" проведена фактично в межах кримінального провадження №12017220000001321 від 18 жовтня 2017 року, хоча у наказі про її призначення підставою вказано підпункт 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 ПК України. Відтак, до закінчення провадження у вказаному кримінальному провадженні відсутні підстави для використання висновків акта перевірки.
Під час проведення перевірки контролюючий орган не врахував надані позивачем первинні документи: штатні розписи, розрахункові відомості, оборотно-сальдові відомості, генеральний зарплатний договір, повідомлення про прийняття працівників на роботу, відомості про нарахування заробітної плати, банківські виписки, оригінали письмових пояснень працівників тощо. Контролюючий орган не дослідив трудові книжки осіб, що опитувались для виключення обставин перебування у трудових відносинах з іншими підприємствами у період, що перевірявся.
Використані відповідачем протоколи допиту свідків не можуть вважатись доказом до винесення судового рішення в межах такого кримінального провадження, а до компетенції податкового органу не належить ні аналіз відомостей, що містяться у протоколі допиту свідка, ні формування висновків про наявність або відсутність злочину. Зазначене узгоджується і з позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 16 січня 2018 року (справа №2а-7075/12/2670), від 26 червня 2018 року (справа №808/2360/17), від 6 листопада 2018 року (справа №822/551/18), та Верховного Суду України відповідно до постанов від 12 квітня 2016 року (справа №826/17617/13), від 5 березня 2012 року (справа №21-421а11), від 22 вересня 2015 року (справа №810/5645/14).
Щодо пояснень, наданих ОСОБА_1, ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4, позивач зазначав, що питання дотримання ТОВ "ПАРУС-АВТО" як податкового законодавства, так і законодавства про працю неодноразово були предметом перевірки контролюючим органом за заявами ОСОБА_4 . Інформація про порушення законодавства за наслідками перевірок не підтвердилась, про що складались довідки. Висновки контролюючого органу щодо виявлених порушень фактично ґрунтуються на письмових поясненнях фізичних осіб, однак указані в акті перевірки суми не підтверджені.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року, адміністративний позов задоволено в повному обсязі.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що ГУ ДПС проведено позапланову документальну невиїзну перевірку ТОВ "ПАРУС-АВТО" з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку з доходів фізичних осіб, військового збору за період з 1 жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року, за результатами якої був складений акт від 10 січня 2019 року № 70/20-40-13-07/37578401.
Перевіркою встановлено:
- порушення пункту 4 частини другої статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 8 липня 200 року №2464-VІ (далі - Закон №2464-VІ), пункту 3.1 Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435 (далі - Наказ №435), а саме несвоєчасно подано звіти з єдиного внеску за період з 1 жовтня 2015 року по 31 жовтня 2016 року та несвоєчасно подано звіт з єдиного внеску за лютий 2017 року;
- неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок, у зв`язку з чим на підставі частини одинадцятої статті 25 Закону №2464-VІ застосуванню підлягають штрафні санкції у розмірі від восьми до п`ятнадцяти неоподатковуваних мінімуми доходів громадян;
- порушення пункту 2 статті 6 розділу ІІ, підпункту 1 пункту 1 статті 7, частини п`ятої статті 8 Закону №2464-VІ, а саме за жовтень-грудень 2015 року, січень грудень 2017 року, січень-червень 2018 року на суму заробітної плати, на яку нараховується єдиний внесок, не нараховані 36,80%, 22% єдиного внеску у розмірі 758484,65 грн та не утримано 3,6% єдиного внеску в сумі 4294,02 грн;
- порушення підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 ПК України, а саме в довідці за формою №1-ДФ не відображено нарахування та виплату доходу, нарахування та сплату податку на доходи з фізичних осіб та військовий збір по найманим робітникам, які не оформлені відповідно до вимог діючого законодавства за ознакою доходу " 101";
- порушення підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту 171.1(а) пункту 171.1 статті 171 ПК України, а саме не нараховано та не сплачено до бюджету податок на доходи з фізичних осіб з найманих робітників, з урахуванням вимог пункту 102.1 статті 102 ПК України, в сумі 597896,45 грн;
- порушення підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпунктів "а", "г" пункту 176.2 статті 176, пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, а саме не нараховано та не сплачено до бюджету військовий збір із заробітної плати найманих працівників з урахуванням вимог пункту 102.1 статті 102 ПК України, в сумі 49824,70 грн;
- порушення постанови Кабінету Міністрів України від 15 червня 2015 року №413 "Про порядок повідомлення Державній фіскальній службі та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу" в частині неподання до органів Державної фіскальної служби повідомлень про прийняття працівників на роботу, які не були оформлені згідно з вимогами діючого законодавства;
- порушення абзацу 2 частини другої статті 265 Кодексу законів про працю України (далі - КЗпПУ), а саме здійснено фактичний допуск працівників до роботи без оформлення трудового договору та виплату заробітної плати без нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків за період з 1 жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року.
Підставою для таких висновків контролюючого органу стало надходження від слідчого управління ГУ НП в Харківській області листа від 27 вересня 2018 року №22813/119-24-2018 та копій документів щодо проведення досудового розслідування по кримінальному провадженню №12017220000001321 від 18 жовтня 2017 року, відкритому за ознаками кримінальних порушень, передбачених частиною першою статті 172, частиною першою статті 366 КК України. Згідно з указаною інформацією, в результаті проведення обшуків за місцем фактичного здійснення фінансово-господарської діяльності ТОВ "ПАРУС-АВТО" та ФОП ОСОБА_5, а також за місцем мешкання директора та колишнього бухгалтера, вилучено ряд чорнових записів, документів, трудових книжок (в тому числі, звільнених працівників), електронних носіїв інформації, згідно з відомостями яких протягом 2015-2018 років посадові особа ТОВ "Парус-авто" та ФОП ОСОБА_5 вели два реєстри бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності. Відповідні пояснення про неофіційне оформлення та роботу були надані ОСОБА_3, ОСОБА_4, ОСОБА_6, ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_9, ОСОБА_10 тощо.
На запит контролюючого органу ОСОБА_4 повідомила, що з 19 співробітників офіційно було працевлаштовано лише 7, а виплачувана заробітна плата не відповідала офіційній. Крім того, вказана особа додатково надала копії відомостей виплати авансу та заробітної плати за період з жовтня 2016 року по грудень 2017 року, що підтверджує неофіційну виплату заробітної плати. ОСОБА_2, ОСОБА_1, ОСОБА_3 надали контролюючому органу пояснення про виконання ними трудових обов`язків на відповідних посадах у ТОВ "ПАРУС-АВТО" та отримання заробітної плати без офіційного працевлаштування. За наслідками аналізу наданих позивачем первинних документів відповідач вказав на наявність у них розбіжностей щодо розміру нарахованої і виплаченої заробітної плати, дати прийняття працівників на роботу, кількості оформлених працівників.
На підставі вказаного акта перевірки 5 лютого 2019 року ГУ ДПС було прийнято оскаржувані у цій справі податкові повідомлення-рішення, вимогу та рішення про накладення штрафних санкцій.
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції вказав, що згідно з актом перевірки та наданими поясненнями в ході розгляду справи вбачається, що висновки контролюючого органу про допущені позивачем порушення податкового законодавства ґрунтуються фактично лише на чорнових записах та копіях документів (паспортів, ідентифікаційних кодів тощо), наданих Слідчим управлінням Національної поліції ГУ НП в Харківській області. Водночас, указані документи судом не були прийняті як доказ, оскільки вони не відповідають визначеним Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" вимогам, що висуваються до первинних документів. Використані під час перевірки пояснення ОСОБА_4, ОСОБА_2, ОСОБА_1, ОСОБА_3, за висновком суду першої інстанції, не є податковою інформацією в розумінні ПК України та не можуть бути підставою для визначення розміру заробітної плати, що відповідає висновкам Верховного Суду, викладеним у постанові від 2 квітня 2019 року (справа №808/434/16). Пояснення зазначених свідків, що були надані в судовому засіданні, суд також не взяв до уваги, оскільки згідно з вимогами статті 74 КАС України ці покази не є засобами доказування, що можуть підтвердити спірні обставини; такими засобами можуть бути лише первинні документи. Відомості, що містяться в протоколах допиту свідків, за відсутності факту ухвалення судових рішень, визначених частиною шостою статті 78 КАС України, не можуть бути використані ні контролюючим органом під час перевірки, ні в адміністративному судочинстві.
Апеляційний суд залишив без змін рішення суду першої інстанції та повністю підтримав викладені у ньому висновки. Щодо посилань апелянта на пояснення свідків ОСОБА_4, ОСОБА_2, ОСОБА_3, наданих в судовому засіданні, суд апеляційної інстанції зазначив, що цими особами не надано чіткого зазначення сум отриманої заробітної плати. Ці свідчення фактично містять інформацію про вчинення позивачем певних дій (бездіяльності), які можуть характеризуватись як порушення законодавства про працю, проте не є допустимими доказами щодо правомірності нарахувань податковим органом сум, визначених в оскаржуваних рішеннях. "Чорнові" записи/відомості, які були вилучені в ході проведення обшуків за місцем здійснення підприємницької діяльності, ведення яких підтвердила ОСОБА_4 в судовому засіданні, не можуть бути прийняті судом як належний доказ податкового правопорушення згідно з вимогами статті 23 КПК України. Посилання на наказ від 31 січня 2018 року №7 про звільнення ОСОБА_4 за прогули без поважних причин, яка однак згідно з записами трудової книжки звільнена за власним бажанням, суд апеляційної інстанції визнав безпідставними, оскільки правомірність звільнення особи з роботи не є предметом розгляду даної справи та не є належним доказом правомірності нарахувань за оскаржуваними рішеннями.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове про відмову у позові.
Скаржник наполягає на тому, що судами при вирішенні спору неправильно застосовано приписи підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.2 пункту 168.1, підпункту 168.4.7 пункту 168.4 статті 168, пункту 171.1 статті 171, підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 ПК України, статті 72 КАС України. На переконання скаржника, "чорнові" записи, використані в ході проведення перевірки, отримані у порядку та спосіб, передбачений КПК України та іншими законами, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. При цьому на розголошення матеріалів кримінального провадження надано дозвіл слідчого. Судами проігноровано факт ведення двох реєстрів бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності посадовими особами ТОВ "ПАРУС-АВТО", а також надані під присягу свідків показання: головного бухгалтера ОСОБА_4 та працівників підприємства, які підтвердили безпосередньо у судовому засіданні пояснення, надані в межах кримінального провадження. Судами також не було враховано факт ненадання з невідомих обставин договору підряду між ФОП ОСОБА_5 та ОСОБА_3 .
Верховний Суд ухвалою від 7 лютого 2020 року відкрив провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін як законні та обґрунтовані. Зазначав, що висновок судів попередніх інстанцій про недоведеність відповідачем правомірності оскаржуваних рішень ґрунтується на дослідженні: первинних бухгалтерських документів; довідки про стан дотримання законодавства про працю від 5 квітня 2018 року №ХК0132/299/АВ, складеної Головним управлінням Держпраці у Харківській області про непідтвердження інформації про використання праці найманих працівників без належного оформлення трудових відносин; довідки Головного управління ДФС у Харківській області №1187/20-40-13-14-07/37578401 від 2 квітня 2018 року, складеною за наслідками проведення фактичної перевірки ТОВ "Парус-Авто" за період з 1 січня 2017 року по 1 квітня 2018 року. "Чорнові" записи не можуть бути прийняті судом як належний доказ податкового правопорушення, оскільки вони не були предметом безпосереднього дослідження судом у передбаченому КПК України порядку та не були покладені в основу рішення, ухваленого за результатами кримінального провадження, в рамках якого проведено обшук. Вказані висновки суду узгоджуються з правовими висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 16 січня 2018 року (справа №2а-7075/12/2670), від 26 червня 2018 року (справа №808/2360/17), від 6 листопада 2018 року (справа №822/551/18), та Верховного Суду України відповідно до постанов від 12 квітня 2016 року (справа №826/17617/13), від 5 березня 2012 року (справа №21-421а11), від 22 вересня 2015 року (справа №810/5645/14).
Позивач звертає увагу на те, що в порушення вимог статей 83, 85, 121 ПК України під час перевірки контролюючим органом було використано не оригінали первинних документів, а копії записів невідомого походження. Решта доводів відзиву на касаційну скаргу дублює висновки, викладені судами згідно з мотивувальними частинами оскаржуваних судових рішень.
28 травня 2021 року від відповідача через систему "Електронний суд" надійшло клопотання про заміну Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43143704) на правонаступника - Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ ВП 43983495). Клопотання вмотивоване тим, що наказом ДПС України від 24 грудня 2020 року №755 з 1 січня 2021 року розпочато здійснення територіальними органами ДПС України, утвореними як відокремлені підрозділи юридичної особи, повноважень і функцій територіальних органів ДПС України, що ліквідуються відповідно до пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 30 вересня 2020 року №893.
Також 7 червня 2021 року від імені адвоката Язєвої М.О. як представника позивача ТОВ "ПАРУС-АВТО" на електронну пошту суду надійшло клопотання про відкладення судового засідання на іншу дату з посиланням на приписи пункту 2 частини другої статті 205 КАС України. Клопотання вмотивоване тим, що представник не може прибути у судове засідання у призначену дату з огляду на тривале робоче відрядження до Закарпатської області, яке було заплановано завчасно у робочих справах.
Розглянувши вказане клопотання, колегія суддів не вбачає підстав для його задоволення та відкладення розгляду справи, з огляду на те, що воно оформлене з порушенням вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг", а саме, зазначена заява не скріплена електронно-цифровим підписом. Відомості про реєстрацію адвокатом Язєвою М.О. офіційної електронної адреси в системі "Електронний суд" також відсутні.
Крім того, до клопотання про відкладення розгляду справи на підтвердження обставин перебування у тривалому робочому відрядженні до Закарпатської області не долучено жодних доказів.
Колегія суддів зазначає, що ТОВ "ПАРУС-АВТО" уклало договір про надання правової допомоги з адвокатом Язєвою М.О. 4 червня 2021 року і адвокат мала можливість повідомити позивача про заплановане завчасно відрядження. При цьому позивач з огляду на відсутність у адвоката Язєвої М.О. можливості взяти участь у розгляді справи не був позбавлений права уповноважити на участь (особисто або з використанням власних технічних засобів) у судовому засіданні, призначеному на 7 червня 2021 року, іншого представника або взяти участь в порядку самопредставництва через керівника. Колегія суддів враховує, що про дату судового засідання ТОВ "ПАРУС-АВТО" було повідомлено більш, ніж за місяць до призначеної дати судового засідання, явка обов`язковою судом не визнавалась, тому відсутні підстави для визнання наведених вище обставин такими, що свідчать про добросовісне ставлення позивача до наданих йому процесуальних прав, що передбачено статтею 44 КАС України.
Проаналізувавши подане представником позивача клопотання, колегія суддів дійшла висновку про його невідповідність за формою вимогам закону, а наведені у ньому причини неявки в судове засідання не є поважними і не створюють перешкод для розгляду справи. При цьому у позивача було достатньо часу для організації прибуття свого представника до суду. Підстави для застосування приписів пункту 2 частини п`ятої статті 205 КАС України відсутні.
Враховуючи викладені вище обставини у сукупності, колегія суддів відмовила у задоволенні клопотання представника позивача - адвоката Язєвої М.О. про відкладення розгляду справи.
З огляду на реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, на підставі статті 52 КАС України колегія суддів здійснила заміну Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43143704) на правонаступника - Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ ВП 43983495), для якого усі дії, вчинені в адміністративному процесі, обов`язкові в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Представник відповідача в режимі відеоконференції підтримав вимоги касаційної та просив її задовольнити з підстав, у ній зазначених.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права в межах її доводів, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом (до 8 лютого 2020 року).
За змістом частини першої статті 341 КАС України (тут і далі - в редакції, чинній до 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Колегія суддів зазначає, що платник податків, зокрема, зобов`язаний: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи (підпункти 16.1.2-16.1.4 пункту Перейти до повного тексту