ПОСТАНОВА
Іменем України
03 червня 2021 року
Київ
справа №160/8628/19
адміністративне провадження №К/9901/6635/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №160/8628/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю торгово-промислової компанії "В-ПЛЮС" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю торгово-промислової компанії "В-ПЛЮС" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2019 року (суддя - Дєєв М. В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року (головуючий суддя - Круговий О. О., судді: Прокопчук Т. С., Шлай А. В.),
ВСТАНОВИВ:
У вересні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю торгово-промислова компанія "В-ПЛЮС" (далі - позивач, ТОВ ТПК "В-ПЛЮС") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, ГУ ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення від 22 травня 2019 року №0023435241.
На обґрунтування своїх вимог посилалося на те, що прийняте ГУ ДФС рішення є неправомірним, не відповідає чинному законодавству.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 21 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року, у задоволенні адміністративного позову відмовив.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
Посадові особи ГУ ДФС провели камеральну перевірку ТОВ ТПК "В-ПЛЮС" з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених у січні 2017, лютому 2017, березні 2017, липні 2017, серпні 2017, вересні 2017, жовтні 2017, листопаді 2017, грудні 2017, жовтні 2018, листопаді 2018, грудні 2018, січні 2018, лютому 2018, березні 2018, квітні 2018, травні 2018, червні 2018, липні 2018, серпні 2018, вересні 2018, січні 2019, лютому 2019, за результатами якої склали акт від 29 березня 2019 року №17561/04-36-52-41/ 2360947 .
За наслідками перевірки встановлено, що в порушення пункту 201.10 статті 201 розділу V Податкового кодексу України суб`єктом господарювання порушено граничні строки реєстрації по 767 податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених у січні 2017, лютому 2017, березні 2017, липні 2017, серпні 2017, вересні 2017, жовтні 2017, листопаді 2017, грудні 2017, жовтні 2018, листопаді 2018, грудні 2018, січні 2018, лютому 2018, березні 2018, квітні 2018, травні 2018, червні 2018, липні 2018, серпні 2018, вересні 2018, січні 2019, лютому 2019 на загальну суму податку на додану вартість 1862876,68 грн, у тому числі порушення строку реєстрації: до 15 календарних днів на загальну суму ПДВ 1335089,58 грн; від 16 до 30 календарних днів на загальну суму ПДВ 450898,63 грн; від 31 до 60 календарних днів на загальну суму ПДВ 76888,47 грн.
На підставі висновків акта перевірки, податковий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 22 травня 2019 року №0023435241, яким за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201, та згідно зі статтею 120-1.1 ПК України: 1) за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 1335089,58 грн застосовано штраф в розмірі 10% у сумі 133509,30 грн; 2) за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 450898,58 грн застосовано штраф у розмірі 20% у сумі 90179,74 грн; 3) за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 76888,74 грн застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 23660,59 грн. Загальна сума штрафу становить 246755,63 грн.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що наявність обов`язку у платника податків щодо здійснення реєстрації відповідних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не є спірним у цій справі. Спірним є саме наявність чи відсутність підстав для застосування штрафу, передбаченого пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, яка не видається покупцеві.
Посилаючись на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 4 вересня 2018 року у справі №816/1488/17, від 13 серпня 2019 року у справі № 2040/7988/18, від 7 лютого 2019 року у справі №808/3250/17, суд першої інстанції зазначив, що для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Оскільки у цій справі податкові накладні, які несвоєчасно зареєстровані позивачем, не мають зазначені дві обов`язкові складові, суд дійшов висновку про правомірність застосування до ТОВ ТПК "В-ПЛЮС" штрафних санкцій.
Суд апеляційної інстанції погодився з такими висновками суду першої інстанції у повному обсязі.
Не погодившись з рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2019 року та постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року, ТОВ ТПК "В-ПЛЮС" подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове, яким позов задовольнити повністю.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що оскільки податкові накладні не надавались отримувачам, то такі підпадають під виключні випадки звільнення від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, оскільки наведеною нормою виключення стосуються трьох випадків: 1) коли податкова накладна не надається отримувачу (покупцю); 2) коли податкова накладна складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; 3) коли податкова накладна складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою. Крім того, норма статті 120-1 ПК України допускає можливість неоднозначного (множинного) трактування прав та обов`язків платників податкові, а тому застосуванню підлягають положення підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4, пункту 56.21 статті 56 ПК України щодо презумпції прийняття рішення на користь платника податку.
Також позивач зазначає, що суди попередніх інстанцій не надали правової оцінки його доводам про невідповідність прийнятого податкового повідомлення-рішення вимогам законодавства, зокрема, статті 58.1 ПК України, що також є підставою для його скасування. Так, оскаржуване податкове повідомлення-рішення, як на норму права (абзац п`ятий пункту 58.1 статті 58 ПК України) містить посилання лише на пункт 54.3 статті 54 ПК України, яка, в свою чергу передбачає декілька підстав. Тобто, у податковому повідомленні-рішенні відсутня повна інформація про посилання на конкретну норму права, відповідно до якої був зроблений розрахунок. Також оскаржуване податкове повідомлення-рішення в порушення вимог абзацу п`ятого пункту 58.1 статті 58 ПК України передбачає посилання на норму статті 56 ПК України, але не містить інформації про граничні строки, передбачені Податковим кодексом України, для оскарження податкового повідомлення-рішення.
У відзиві на касаційну скаргу Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, яке є правонаступником ГУ ДФС, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін. Зокрема, зазначає, що у податковому повідомленні-рішенні чітко вказано підстави його винесення (норми ПК, які були порушені платником податків) та норму права, якою передбачена відповідальність за правопорушення. Крім того, на переконання відповідача, доводи про відсутність в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні інформації про граничні строки, передбачені ПК України, для оскарження податкового повідомлення-рішення також не відповідають дійсності.
Верховний Суд ухвалою від 7 травня 2020 року відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) з метою перевірки доводів, викладених у касаційній скарзі, про відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норми абзацу п`ятого пункту 58.1 статті 58 ПК України, яка передбачає посилання на пункт 54.3 статті 54 ПК України (відсутність в оскаржуваному рішенні посилання на конкретну норму права, відповідно до якої був зроблений розрахунок та відсутність інформації про граничні строки, передбачені ПК України для оскарження податкового повідомлення-рішення), а також порушення норм процесуального права в частині не надання судами правової оцінки зазначеним доводам позивача.
При цьому, дослідивши наведене скаржником обґрунтування необхідності відступу від висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 4 вересня 2018 року у справі №816/1488/17, від 13 серпня 2019 року у справі №2040/7988/18, від 7 лютого 2019 року у справі № 808/3250/17 та застосованих судами попередніх інстанцій, колегія суддів визнала їх такими, що не є достатніми для відкриття касаційного провадження на підставі пункту 2 частини четвертої статті 328 КАС України.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Загальні підходи до оцінки недоліків форми рішення сформульовані Верховним Судом у постановах від 19 травня 2020 року у справі №820/2300/18, від 30 квітня 2020 року у справі №810/384/16, від 17 березня 2020 року у справі № 808/4140/15, від 25 січня 2019 року у справі №812/1112/16, у яких Верховний Суд звертав увагу, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок, про його скасування.
Якщо спірне рішення прийняте контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли недотримано окремих елементів. Технічні помилки не є недоліками форми оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
У постанові від 5 лютого 2021 року у справі №815/6356/15 Верховний Суд зазначив, що відсутність у податковому повідомленні-рішенні посилання на законодавчий акт, на підставі якого відповідачем застосовано штрафні санкції та визначено їх розмір суттєво впливає на правомірність такого рішення, а суд позбавляє можливості встановити дійсний предмет доказування. Такий суттєвий недолік свідчить про недотримання відповідачем вимог, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 КАС України.
Відповідно до частини третьої статті 341 КАС України суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги у разі