ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 травня 2021 року
м. Київ
справа № 520/10718/19
адміністративне провадження № К/9901/28198/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.12.2019 (суддя Чудних С.О.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15.07.2020 (головуючий суддя Присяжнюк О.В., судді Русанова В.Б., Спаскін О.А.)
У С Т А Н О В И В:
У жовтні 2019 року фізична особа-підприємець (ФОП) ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1, підприємець, позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - ГУ ДФС, відповідач), в якому просив: скасувати рішення Центральної ОДПІ м. Харкова від 12.10.2016 № 3936/20-30-13-01; скасувати рішення Центральної ОДПІ м. Харкова від 31.10.2016 № 20323/20-33-13-01; скасувати рішення Головного управління ДФС у Харківській області від 28.11.2016 № 624/ФОП/20-40-13-01-15; зобов`язати ГУ ДФС у Харківській області повернути помилково та надміру сплачений податок з доходів фізичних осіб у сумі 105 300,00 грн протягом 60 днів поштовим переказом на адресу позивача, зазначену в декларації, чи на банківський рахунок.
Обґрунтовуючи позов, ФОП ОСОБА_1 посилався на те, що вартість (600 000,00 грн) отриманого ним від ТОВ "Торгівельно-виробнича фірма "Волга" у 2011 році дарунку (нежитлового приміщення) не підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб, оскільки він як підприємець-платник єдиного податку не є платником податку на доходи фізичних осіб, а тому сплачений ним у 2013 році податок на доходи у розмірі 105 300,00 грн підлягає поверненню як помилково/надмірно сплачений. Позивач зазначив, що виконав вимоги статті 43 Податкового кодексу України (далі - ПК) щодо порядку повернення помилково або надмірно сплаченого податку: подав 16.09.2016 уточнюючу декларацію про майновий стан і доходи за 2013 рік, в рядку 21 "сума надмірно сплаченого податку від провадження підприємницької діяльності, що підлягає зарахуванню в рахунок майбутніх платежів або поверненню платнику згідно з підпунктом 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 ПК" якої задекларував 107100,00грн, - тоді як висновки контролюючого органу щодо підстав відмови в поверненні надмірно сплаченого податку не відповідають дійсним обставинам щодо стану його податкового обліку.
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 26.12.2019, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15.07.2020, відмовив у задоволенні позовних вимог.
Відмовляючи в задоволенні позову в частині вимог щодо оскарження рішення Центральної ОДПІ м. Харкова від 12.10.2016 № 3936/20-30-13-01 (фактично це акт камеральної перевірки від 12.10.2016 № 3936/20-30-13-01), рішення Центральної ОДПІ м. Харкова від 31.10.2016 № 20323/20-33-13-01 (фактично це відповідь на заперечення ФОП ОСОБА_1 від 24.10.2016 на акт перевірки від 12.10.2016 № 3936/20-30-13-01, згідно з якою підстав для повернення податку на доходи фізичних осіб у розмірі 107100,00 грн немає) та рішення Головного управління ДФС у Харківській області від 28.11.2016 № 624/ФОП/20-40-13-01-15 (фактично це відповідь щодо результатів розгляду звернення позивача щодо неправомірності акта перевірки та відповіді Центральної ОДПІ м. Харкова від 31.10.2016 № 20323/20-33-13-01), суди попередніх інстанцій виходили з того, що акт перевірки як службовий документ, у якому відображені фактичні дані, встановлені в процесі перевірки, а також відповідь контролюючого органу щодо результату розгляду заперечень платника податків на акт перевірки не є рішенням суб`єкта владних повноважень, оскільки не встановлюють для платника податків юридичних наслідків, як-то права та обов`язки. Щодо позовних вимог повернути помилково/надміру сплачений податок з доходів фізичних осіб у сумі 105 300,00 грн, то суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивач відповідно до договору дарування № 1336 від 16.05.2011 з ТОВ "Торгівельно-виробнича фірма "Волга" (дарувальник) отримав дохід у розмірі 600000,00 грн, що відповідає вартості нежитлових приміщень (подарунку) - підвалу №1 1-го поверху №1-:-3, 8-:-10 в будинку 17 (літ. "а-5") АДРЕСА_1 . Відповідно до підпункту 165.1.39 пункту 165.1 статті 165 ПК цей дохід підлягає включенню до складу загального оподатковуваного доходу, у зв`язку з чим сплата позивачем у 2013 році податку на доходи фізичних осіб за кодом бюджетної класифікації 11010400 з цього доходу здійснена на виконання вимог ПК, а тому податок, який позивач просить йому повернути, не є помилково або надмірно сплаченим у розумінні статті 43 ПК.
Суди першої та апеляційної інстанцій відхилили як такий, що не відповідає чинному законодавству, довід позивача, що контролюючий орган не приймав рішення про нарахування йому податку на доходи фізичних осіб з вартості нерухомого майна, вказаного в договорі дарування, а відтак у нього не було обов`язку сплати податок. Суди попередніх інстанцій вказали, що за змістом норм пункту 176.1 статті 176 ПК платник податку зобов`язаний вести облік доходів для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу та є відповідальною особою за сплату (перерахування) податку до бюджету, в разі отримання доходу, зокрема подарунку.
Так само помилковими суди визнали посилання позивача на те, що він, перебуваючи у статусі фізичної особи-підприємця, не є платником податку на доходи фізичних осіб, зазначивши, що відповідно до пункту 177.6 статті 177 ПК позивач зобов`язаний сплачувати податок, в тому числі, з інших доходів, ніж від провадження підприємницької діяльності, в порядку, встановленому ПК для оподаткування доходів фізичних осіб.
ОСОБА_1 подав до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.12.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15.07.2020, у якій просить скасувати зазначені судові рішення та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, позивач вказує на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, а також порушення норм процесуального права.
Зокрема, позивач наводить такі аргументи: відповідно до пункту "б" підпункту 1 пункту 1 підрозділу 8 розділу ХХ ПК він як фізична особа-підприємець - платник єдиного податку не є платником податку на доходи фізичних осіб; наслідки порушення такої умови перебування на спрощеній системі оподаткування, як перевищення встановленої законом граничної суми річного доходу (виручки) (500000,00 грн), могли були застосовані до нього лише з наступного звітного періоду (ІІІ кварталу 2011 року); пункт 6 підрозділу 10 розділу ХХ ПК встановлює заборону притягнення підприємця-платника єдиного податку до відповідальності; контролюючий орган не приймав рішення про нарахування йому податку на доходи фізичних осіб, зокрема із вартості нежитлових приміщень, зазначених в договорі дарування, а тому у нього не було обов`язку зі сплати цього податку і, як наслідок, податок, повернення якого стосуються його позовні вимоги, він сплатив помилково/надмірно. Як на одне з порушень судом норм процесуального права, позивач посилається на те, що суд першої інстанції порушив норми частини шостої статті 12, частини третьої статті 257 КАС, оскільки помилково відніс цю справу до категорії справ незначної складності та здійснив її розгляд за правилами спрощеного позовного провадження.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У судовому процесі встановлено, що позивач є суб`єктом підприємницької діяльності. 08.11.2010 йому було видано свідоцтво про сплату єдиного податку серії Ж № 71693 (а.с 124, т.1).
На підставі укладеного з ТОВ "Торгівельно-виробнича фірма "Волга" (дарувальник) договору дарування від 16.05.2011 № 1336, посвідченого приватним нотаріусом Олійник Л.М. (без сплати податку на доходи фізичних осіб), позивач (обдаровуваний) отримав в дарунок нежитлові приміщення підвалу №1 1-го поверху № 1-:-3, 8-:-10 в будинку 17 (літ. "а-5") АДРЕСА_1 вартістю 600000,00 грн.
Відповідно до довідки Управління Державної казначейської служби України у Ленінському районі м. Харкова Харківської області від 21.11.2013 №02-21/2457 підтверджено надходження від ФОП ОСОБА_1 коштів до місцевого бюджету на бюджетний рахунок 33211802700006, УДКСУ у Ленінському районі м. Харкова Харківської області, код бюджетної класифікації 11010400, символ звітності 802 "податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку інших ніж заробітна плата": 11.03.2013 - 5 400 грн; 25.03.2013 - 13350 грн; 15.04.2013 - 11 250 грн; 24.05.2013 - 1890 грн; 24.05.2013 - 40 000 грн; 24.05.2013 - 37100 грн. У квитанціях про сплату податку, крім квитанції від 24.05.2013 на суму 1890,00 грн, призначення платежу визначено як податок на доходи фізичних осіб за 2011 рік, платник ОСОБА_1 . Призначення платежу в розмірі 1890,00 грн за 24.05.2013 визначено як податок на доходи фізичних осіб за І квартал 2013 року, платник ОСОБА_1 (а.с. 34, т. 1-й).
16.09.2016 ФОП ОСОБА_1 подав до контролюючого органу уточнюючу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2013 рік № 1600016652, відповідно до якої у графі 21 "сума надмірно сплаченого податку від провадження підприємницької діяльності, що підлягає зарахуванню в рахунок майбутніх платежів або поверненню платнику згідно з підпунктом 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 ПК" задекларував 107100,00грн, а в рядку 23.2 "розрахунок з бюджетом" - 105300,00грн.
Посадовими особами Центральної ОДПІ м. Харкова проведено камеральну перевірку уточнюючої декларації про майновий стан та доходи за 2013 рік ФОП ОСОБА_1, за результатами якої складено акт № 3936/20-30-13-01 від 12.10.2016 (далі - акт перевірки).
У акті перевірки, зокрема зазначено, що ФОП ОСОБА_1 з 01.01.2013 перейшов із спрощеної на загальну систему оподаткування, та зроблено висновок про порушення позивачем підпунктів 4, 7 пункту 4 розділу ІІІ та підпунктів 9, 11 пункту 5 розділу IV Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859, що полягало у неправомірному заповненні рядків 21, 23.2 уточнюючої декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік № 1600016652 від 16.09.2016 та рядків 4 та 5.2 додатку Ф4 "Розрахунок податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою" до цієї уточнюючої декларації. Згідно з висновками контролюючого органу неправомірне заповнення рядків 21, 23.2 уточнюючої декларації не призвело до виникнення переплати в інтегрованій картці платника податків ФОП ОСОБА_1 за кодом бюджетної класифікації 11010500 - "податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування".
Не погоджуючись із висновками в акті перевірки, ФОП ОСОБА_1 24.10.2016 подав до Центральної ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області заперечення на акт перевірки.
За результатами розгляду заперечень позивача на акт перевірки висновки, що були зроблені в акті перевірки, залишені без змін, про що позивача повідомлено листом Центральної ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області від 31.10.2016 №20323/20-33-13-01.
Не погодившись з цим, позивач звернувся до Головного управління ДФС у Харківській області із заявою, в якій заперечив обґрунтованість акта перевірки та відповіді Центральної ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області від 31.10.2016 №20323/20-33-13-01.
Листом від 28.11.2016 №624/ФОП/20-40-13-01-15 Головне управління ДФС у Харківській області повідомило позивача, що Центральною ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області за результатами відпрацювання поданих ФОП ОСОБА_1 декларацій та заяв відмовлено в поверненні податку на доходи фізичних осіб, в тому числі, відповідно до акту камеральної перевірки від 12.10.2016 №3936/20-30-13-01 та листа від 31.10.2016 № 20323/20-33-13-01.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК).
Згідно з абзацом 1 пункту 75.1 статті 75 ПК контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Згідно з пунктом 86.2 статті 86 ПК за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Абзацами 1, 2 та 4 пункту 86.7 статті 86 ПК передбачено, що у разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податків протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта (довідки). Такі заперечення розглядаються контролюючим органом протягом п`яти робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податку (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень, про що такий платник податку зазначає у запереченнях.
У разі якщо платник податку виявив бажання взяти участь у розгляді його заперечень до акта перевірки, контролюючий орган зобов`язаний повідомити такого платника податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень, але не пізніше ніж за два робочих дні до дня їх розгляду.
Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником контролюючого органу (або його заступником) з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.
Системний аналіз вищенаведених норм дає підстави для висновку, що проведення камеральної перевірки є процедурним заходом зі збору контролюючим органом інформації на підставі даних податкової звітності платника податків, щодо дотримання таким платником вимог законодавства. Встановлення за наслідками такого контрольного заходу факту порушення законодавства має наслідком складення податковим органом відповідного акта перевірки, на який платником податків можуть бути подані заперечення. У свою чергу, результати розгляду заперечень на акт перевірки викладаються у формі відповіді та підлягають врахуванню контролюючим органом при прийнятті рішення за результатами перевірки.
Отже, акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені податковим органом порушення вимог законодавства платниками податків за результатами здійсненого контрольного заходу, а відповідь контролюючого органу за результатами розгляду заперечень на акт перевірки - інформації щодо оцінки доводів платника податків з приводу незгоди з висновками в акті перевірки.
Контролюючий орган не позбавлений права викладати в акті перевірки та у відповіді за результатами розгляду заперечень на акт перевірки обставини і влас