ПОСТАНОВА
Іменем України
27 травня 2021 року
Київ
справа №580/1017/19
адміністративне провадження №К/9901/11963/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №580/1017/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Енергетично-дорожнє будівництво" до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Черкаській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Черкаській області, на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 8 липня 2019 року (суддя Гаращенко В.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року (головуючий суддя Федотов І.В., судді: Єгорова Н.М.. Сорочко Є.О.),-
ВСТАНОВИВ:
У березні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Енергетично-дорожнє будівництво" (далі - позивач, ТОВ "Енергетично-дорожнє будівництво") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Черкаській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 5 грудня 2018 року №0103521205.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що передбачений положеннями пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) штраф не застосовується до трьох окремих видів податкової накладної, а саме: податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю); податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою. Зазначені в акті перевірки податкові накладні не підлягають наданню отримувачу (покупцю) та включають накладні, які складені на постачання неплатнику податку (тип причини - 02), і складені за щоденними підсумками операцій (тип причини - 11).
На думку позивача, відсутні підстави для притягнення його до відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю). Позивач також звертав увагу, що його дії як платника податків не призвели до ненадходження податку на додану вартість до Державного бюджету України, оскільки у контрагентів позивача не виникло право на податковий кредит. В свою чергу, позивачем сплачено ПДВ до бюджету у повному обсязі.
Також позивач наголошував на тому, що він своєчасно направив на реєстрацію податкові накладні від 25 жовтня 2017 року №16 та від 25 квітня 2018 року №5.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 8 липня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року, адміністративний позов задоволено.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що посадовою особою ГУ ДПС проведено камеральну перевірку ТОВ "Енергетично-дорожнє будівництво" з питань своєчасності реєстрації податкових накладних та (або) розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних за квітень 2017 року - липень 2018 року, за результатами якої складено акт від 20 листопада 2018 року №9603/23-00-12-0506/33757711.
Перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 ПК України, та згідно зі статтею 120-1 ПК України за затримку реєстрації податкових накладних (розрахунків) коригування до податкових накладних застосовано штрафні санкції на загальну суму 3978632,08 грн, а саме за затримку:
1) на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 6011306,13 грн застосовано штраф в розмірі 10 % у сумі 601130,62 грн;
2) від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 4162107,30 грн застосовано штраф в розмірі 20 % у сумі 832421,46 грн;
3) від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 4092691,96 грн застосовано штраф в розмірі 30 % у сумі 1227807,59 грн;
4) від 61 і більше календарних днів на суму ПДВ 3293181,02 грн застосовано штраф в розмірі 40 % у сумі 1317272,41 грн.
На підставі вказаного акта перевірки ГУ ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення від 5 грудня 2018 року №0103521205, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 3978632,08 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про обґрунтованість та правомірність поширення вжитої у пункті 120-1.1 статті 120-1 ПК України конструкції на податкові накладні, що зареєстровані за наслідками господарських операцій з неплатником ПДВ. В той же час, в даному випадку відсутня необхідна складова вчиненого правопорушення - завдання шкоди інтересам держави внаслідок ненадходження податку на додану вартість до бюджету. Відсутність усіх складових правопорушення виключає можливість застосування відповідальності до платника податків за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних. За наслідками дослідження податкових декларацій з ПДВ встановлено, що позивач виконав обов`язок з відображення спірних податкових накладних у звітності.
Апеляційний суд погодився з наведеними висновками суду першої інстанції та зазначив, що апеляційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у відзиві на позов та з урахуванням яких суд першої інстанції вже надав оцінку встановленим обставинам справи.
Не погодившись з рішеннями судів, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове про відмову в позові.
За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження позивач вказав пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме застосування судами положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України без урахування правового висновку Верховного Суду, викладеного в постанові від 11 грудня 2018 року (справа №807/68/18). Скаржник також не погоджується із ототожненням судом першої інстанції питання своєчасності реєстрації податкових накладних з достовірністю відображення інформації у звітності та своєчасністю сплати податкового зобов`язання. Окремо скаржник висловив незгоду із мотивуванням апеляційним судом судового рішення в частині непослідовності та логічної неузгодженості наведених ним висновків.
Також скаржником було заявлене клопотання про заміну сторони у справі - Головного управління ДФС у Черкаській області на правонаступника - Головне управління ДПС у Черкаській області. Вказане клопотання вмотивоване тим, що згідно з постановою Кабінету Міністрів України "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби" від 19 червня 2019 року №537 Головне управління ДФС у Черкаській області було реорганізовано шляхом приєднання до Головного управління ДПС у Черкаській області.
Верховний Суд ухвалою від 7 травня 2020 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Позивач отримав копію ухвали про відкриття касаційного провадження 19 травня 2020 року (а.с.226), проте у встановлений у вказаній ухвалі десятиденний строк не скористався правом на подання до суду відзиву на касаційну скаргу. В силу положень частини першої статті 338 КАС України надані до суду касаційної інстанції 11 грудня 2020 року пояснення у справі, які за своїм змістом є відзивом на касаційну скаргу, колегією суддів не розглядаються.
На підставі статті 52 КАС України колегія суддів здійснила заміну відповідача у справі на правонаступника - Головне управління ДПС у Черкаській області.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Спірне податкове повідомлення-рішення позивач оскаржував з тих підстав, що не своєчасно зареєстровані ним податкові накладні не підлягали видачі покупцям, тому він звільнений від відповідальності у вигляді штрафу на підставі статті 120-1 ПК України.
Приписи пункту 201.10 статті 201 ПК України (тут і далі - в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) встановлюють, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо стабілізації розрахунків на Оптовому ринку електричної енергії України" від 9 листопада 2017 року № 2198-VIII пункт 120-1.1 статті 120-1 після абзацу п`ятого доповнено новим абзацом такого змісту: " 50 відсотків суми податку на