ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 травня 2021 року
м. Київ
справа № 420/1329/19
адміністративне провадження № К/9901/27028/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 420/1329/19
за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду (суддя Марин П. П.) від 20 березня 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Димерлій О. О., Танасогло Т. М., Єщенко О. В.) від 06 серпня 2020 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У березні 2019 року ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Одеській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
- № 0004481305 від 20 лютого 2019 року на загальну суму 501 216,73 грн (400 973,38 грн - основний платіж + 100 243,35 грн - штрафна санкція) щодо податку на доходи фізичних осіб;
- № 0004491305 від 20 лютого 2019 року на суму 170 грн (штраф за неподання декларації);
- № 0004501305 від 20 лютого 2019 року на загальну суму 37 648,35 грн (30 118,68 грн - основний платіж +7529,67 грн - штрафна санкція) щодо військового збору.
2. На обґрунтування позовних вимог посилався на безпідставність висновків відповідача про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб та військового збору від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2015 рік, оскільки згідно пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі - ПК України) не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01 січня 2014 року. Тобто під оподаткування, як додаткове благо, підпадає лише сума основного боргу (тіла кредиту) прощена (анульована) із розрахунку помноження прощеної суми основного боргу на вищевказаний курс гривні до долара США.
3. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2020 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06 серпня 2020 року, відмовлено ОСОБА_1 в задоволенні позову.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 20 жовтня 2020 року ОСОБА_1 звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06 серпня 2020 року, і ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.
Разом з касаційною скаргою ОСОБА_1 надіслав до Верховного Суду клопотання про передачу справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду та заяву про зупинення дії оскаржуваних судових рішень.
5. Ухвалою Верховного Суду від 06 листопада 2020 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. 27 листопада 2020 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС в Одеській області надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому останнє просить відмовити ОСОБА_1 у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
До відзиву на касаційну скаргу Головним управлінням ДПС в Одеській області долучено заяву про заміну сторони, а саме відповідача Головне управління ДФС в Одеській області на правонаступника - Головне управління ДПС в Одеській області.
7. 09 березня 2021 року до Верховного Суду від ОСОБА_1 надійшло клопотання про зупинення провадження у справі.
8. Також 16 березня 2021 року від ОСОБА_1 надійшла заява про зупинення дії оскаржуваних судових рішень.
9. Ухвалою Верховного Суду від 23 березня 2021 року встановлено учасникам справи строк для подання міркувань та заперечень щодо вказаної заяви про зупинення дії оскаржуваних судових рішень.
10. 12 квітня 2021 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС в Одеській області надійшло заперечення щодо клопотання про зупинення дії оскаржуваних судових рішень.
11. Ухвалою Верховного Суду від 26 квітня 2021 року відмовлено ОСОБА_1 у задоволенні заяви про зупинення дії оскаржуваних судових рішень.
12. Також ухвалою Верховного Суду від 26 квітня 2021 року встановлено учасникам справи строк для подання міркувань та заперечень щодо поданого позивачем клопотання про зупинення провадження у справі.
13. Ухвалою Верховного Суду справу закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні. Вирішено подані ОСОБА_1 клопотання про зупинення провадження у справі та про передачу справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
14. Судами попередніх інстанцій встановлено, що 27 вересня 2007 року між ОСОБА_1 та АКІБ "УкрСиббанк" укладено договір про надання споживчого кредиту № 11224998000 на придбання житла на суму 90 000 доларів США, що дорівнює еквіваленту 454 500 грн на день укладання договору.
Позивач виплачував кредит, однак згодом через девальвацію гривні та погіршення економічного клімату в країні допустив прострочення.
15. Відповідно до гарантійного листа АТ "УкрСиббанк" № 332/30-3/544 від 25 березня 2015 року АТ "УкрСиббанк" гарантує, що при внесенні ОСОБА_1, грошової суми по КД № 11224998000 від 27 вересня 2007 року у розмірі 24 073 доларів США та судових витрат у сумі 3 441 грн єдиним платежем до 25 березня 2015 року, залишок заборгованості на день внесення коштів буде анульовано та знято заборону на відчуження заставного майна.
16. Відповідно до квитанцій № 28 та № 30 від 25 березня 2015 року позивачем на рахунок АТ "УкрСиббанк" перераховано грошові кошти в сумі 24 073 доларів США та 3 441 грн.
17. 25 березня 2015 року АТ "УкрСиббанк" прийнято повідомлення за № 31-4-51-07/2067 про анулювання боргу, яким позивача повідомлено про те, що АТ "УкрСиббанк" прийнято рішення про анулювання його кредитної заборгованості, що станом 25 березня 2015 року становить 96 290,74 доларів США, а саме: суми основного боргу (кредиту) 86 247,61 доларів США, що складав 2 008 520,89 грн, по кусу НБУ станом на 25 березня 2015; суми процентів 10 043,13 доларів США, що складає 233 882,84 грн, по курсу НБУ станом на 25 березня 2015 року та пеня за несвоєчасне погашення заборгованості у розмірі 15 711,52 грн.
18. Вказаним повідомленням звернуто увагу позивача на те, що відповідно до підпункту "д" 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України анульована сума заборгованості за основним боргом (кредитом) є доходом позивача отриманим як додаткове благо, і позивачу необхідно самостійно сплатити податок на доходи фізичних осіб з такого доходу та відобразити його у річній податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб, а також сплатити військовий збір відповідно до пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.
19. Зазначене повідомлення про анулювання боргу позивач отримав особисто 25 березня 2015 року, про що свідчить його підпис на повідомленні.
20. Листом від 19 вересня 2018 року № 7834/П/15-32-50-07-12 Головне управління ДФС в Одеській області повідомило ОСОБА_1, про те, що за результатами аналізу інформації, наявної в Центральній базі даних Державного реєстру фізичних осіб щодо отриманих позивачем доходів, встановлено, що у 2015 році позивачем отримана сума доходу у вигляді додаткового блага, яка включається до загального оподатковуваного доходу платника податку. З урахуванням зазначеного позивачу необхідно було надати податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік та її документальне підтвердження до Державної податкової інспекції у Київському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області. Ненадання вищезазначених пояснень та документального підтвердження є підставою для проведення позапланової виїзної документальної перевірки відповідно до вимог статті 78 ПК України.
21. Водночас судами встановлено, що декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік та її документальне підтвердження позивачем до податкового органу не надано.
22. У подальшому, головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2, пункту 78.1 статті 78, статті 79, пункту 82.2 статті 82 ПК України та наказу Головного управління ДФС в Одеській області № 9016 від 19 листопада 2018 року про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, в період з 28 грудня 2018 року по 14 січня 2019 року проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи ОСОБА_1, за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року, з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходів, військового збору з доходів, отриманих як додаткове благо від ПАТ "УкрСиббанк", за результатами якої складено акт від 21 січня 2019 за № 82/15-32-13-05/ НОМЕР_1 .
23. За висновками контролюючого органу, встановлено порушення ОСОБА_1 :
- підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, підпункту 176.1 "в" статті 176, пунктів 177.5, 177.11 статті 177 ПК України, а саме не подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік;
- пункту 57.1 статті 57, пункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 167.1 статті 167, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, ПК України, а саме не сплачений податок на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті за результатами річного декларування, у розмірі 400 973,38 грн;
- пунктів 1.2, 1.4, 1.5, підпункту 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX, статті 163, підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, пункту 168.4 статті 168, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 ПК України, а саме ненарахований військовий збір у розмірі 30 118,68 грн.
24. Також Головне управління ДФС в Одеській області 05 вересня 2018 року звернулося із запитом до АТ "УкрСиббанк" стосовно надання інформації відносно ОСОБА_1, а саме: підтвердити обґрунтованість включення до звіту за формою 1ДФ суми доходу за ознакою " 126" - додаткове благо; за якою адресою фактично було направлено повідомлення про анулювання боргу по вказаній фізичній особі; повідомлення про анулювання боргу по вказаній фізичній особі, та/або договір про припинення зобов`язань за кредитним договором.
25. Листом від 13 лютого 2019 року № 14-2-02/12630 АТ "УкрСиббанк" повідомило відповідача, що підтверджує інформацію про суми виплачених (нарахованих) доходів фізичним особам, зазначену у запиті, що у 2015-2016 роках у повному обсязі відображено у Податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) фізичним особам і сум утриманого податку (форма № 1ДФ) за ознакою доходу " 126". Доходи нараховані у вигляді суми боргу, анульованого кредитором за його самостійним рішенням з врученням боржнику під підпис особисто відповідного повідомлення про анулювання (прощення) основного боргу за кредитом згідно вимог підпункту 164,2.17 "д" пункту 164.2 статті 164 ПК України та включенням суми анульованого боргу до податкового розрахунку за формою 1ДФ.
26. На підставі виявлених порушень Головним управлінням ДФС в Одеській області прийняті податкові повідомлення-рішення № 0004481305 від 20 лютого 2019 на загальну суму 501 216,73 грн, № 0004491305 від 20 лютого 2019 року на суму 170 грн, № 0004501305 від 20 лютого 2019 року на загальну суму 37 648,35 грн.
27. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
28. Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що сума основного боргу (тіла кредиту), анульованого кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності, відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є додатковим благом, а тому підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, у зв`язку з чим визначення позивачу грошових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб та військовому збору узгоджується із вимогами законодавства.
29. Водночас отримання позивачем доходу у вигляді додаткового блага, є підставою для нарахування йому грошового зобов`язання зі сплати військового збору, обрахованого з суми прощеного (анульованого) кредитором основного боргу (кредиту).
30. При цьому за висновком судів попередніх інстанцій, відсутні підстави для застосовування до спірних правовідносин положень пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, оскільки наявності обставин прощення (анулювання) розміру різниці, розрахованої згідно цієї норми, в ході розгляду справи не встановлено.
31. Крім того суди дійшли висновку, що оскільки позивачем не було подано річну декларацію про майновий стан і доходи, податкове повідомлення-рішення № 0004491305 від 20 лютого 2019 року є законним та обґрунтованим.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
32. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
33. Зокрема в поданій касаційній скарзі скаржник посилався на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права і вирішення спору без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи (щодо складу прощеної йому кредитної заборгованості (чи включає вона проценти, пеню, штрафи, комісію), а відтак й про її відповідність вимогам підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України).
34. Також в доводах касаційної скарги позивач посилається на те, що судами попередніх інстанцій застосовано норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 21 травня 2019 року по справі № 1940/1610/18.
35. Скаржник наголошує, що банк здійснив анулювання частини боргу позивача за рахунок курсової різниці, про яку йдеться у пункті 8 підрозділу 1 Перехідних положень ПК України. Однак вказані суми не є додатковим благом не підлягають оподаткуванню.
36. Також скаржник звертає увагу на порушення контролюючим органом процедури проведення перевірки, оскільки відсутні докази направлення наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та повідомлення про дату початку та місце її проведення, до початку проведення такої перевірки.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
37. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), виходить з такого.
38. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
39. Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
40. Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 вказаного Кодексу загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
41. Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
42. За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
43. Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
44. Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.
45. Так, відповідно до підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до таких додаткових благ віднесено основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощену (анульовану) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.
Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
46. У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.
47. Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
48. Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
49. Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
50. Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
51. Законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.
52. Суд при розгляді цієї справи звертає увагу на наявність конкретної і послідовної практики Верховного Суду щодо застосування підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України. Так, аналогічний підхід вже був застосований Верховним Судом зокрема у постановах від 03 квітня 2020 року у справі № 804/3102/15, від 25 червня 2020 року у справі № 817/430/17, від 15 грудня 2020 року у справі № 817/3471/14, від 01 квітня 2019 року у справі № 820/4423/16.
54. Враховуючи наведене, Верховний Суд вважає, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування інших платежів.
55. Щодо іншого аспекта цієї справи, який полягає у передбаченому законодавством звільненні від сплати податку на доходи фізичних осіб додаткового блага платника податку у вигляді суми, прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01 січня 2014 року, слід зазначити таке.
56. Законом України від 09 квітня 2015 року № 321-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань" (положення набрали чинності 07 травня 2015 року), передбачено, що підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" доповнено п. 8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01 січня 2014 року. Також, дія абзацу 1 цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01 січня 2015 року.
56. Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
57. В силу колізійного принципу пріоритету норми правового акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 01 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01 січня 2014 року та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
58. Застосування вимог абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, предбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
59. Отже, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, слід розглядати окремо.
60. При цьому, за змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. Таким чином, Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
61. За встановлених у даній справі обставин анулювання (прощення) кредитором основної суми заборгованості за кредитом (тіло кредиту) у розмірі ) 86 247,61 доларів США, що складала 2 008 520,89 грн, по кусу НБУ станом на 25 березня 2015, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що вказана сума у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є додатковим благом платника податку (позивача) та підлягає включенню до його загального місячного (річного) оподатковуваного доходу за 2015 рік.
Крім того, відповідачем не була визнана додатковим благом сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій.
62. При цьому, як встановлено в ході розгляду справи, кредитором було повідомлено позивача про прощення (анулювання) боргу під підпис особисто, тобто дотримано умови, з якими положення підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України пов`язують обов`язок платника податків відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу.
63. Також касаційний суд вважає обґрунтованим відхилення судами попередніх інстанцій доводів позивача про поширення на анульовану банком суму положень пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, адже, у даному випадку, відсутні відповідні умови (зміна валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти у гривню та прощення розміру різниці, відповідно розрахованої), за яких застосовуються вказані положення законодавства. Зокрема судами не встановлено наявності доказів (договорів, додаткових угод, тощо), які б підтвердили факт реструктуризації кредитних зобов`язань позивача. Водночас на запит апеляційного суду від 09 липня 2020 року АТ "УкрСиббанк" листом від 23 липня 2020 року за № 63-2021/33/522 повідомлено, що по кредитному договору № 11224998000 від 27 вересня 2007 року (клієнт ОСОБА_1 ) обслуговування та погашення проводилося лише у валюті долари США.
64. Оскільки у справі, яка розглядається, відсутні відповідні умови, за яких підлягають застосуванню положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України (зміна валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти в гривню та прощення розміру різниці, відповідно розрахованої), касаційний суд погоджується із висновками судів щодо правомірності визначення позивачу грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, обрахованого з суми прощеного (анульованого) кредитором основного боргу (кредиту).
65. Щодо застосованих до позивача штрафних санкцій в сумі 170 грн, то слід зазначити, що відповідно до пункту 179.1 статті 179 ПК України, платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) у відповідності до цього Кодексу.
66. Згідно із підпунктом 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 ПК України, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - до 01 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу.
67. Пунктом 120.1 статті 120 ПК України встановлено, що за не подання декларації, передбаченої цим Кодексом тягне за собою накладення штрафу в розмірі 170 грн, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.
68. Таким чином, у зв`язку з вищезазначеним, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій про правомірність винесення відповідачем податкового повідомлення-рішення № 0004491305 від 20 лютого 2019 року.
69. Щодо застосування до позивача грошового зобов`язання за платежем "військовий збір" з застосуванням штрафних санкцій у розмірі 37 648,35 грн (30 118,68 грн - основний платіж +7529,67 грн - штрафна санкція), то з цього приводу суди обґрунтовано зазначили, що Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", який набрав чинності 01 січня 2015 року, внесено зміни до пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, у відповідності до яких тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
70. Так, платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
71. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
72. Отже, отримання позивачем доходу у вигляді додаткового блага, є належною підставою для нарахування позивачу грошового зобов`язання зі сплати військового збору, обрахованого з суми прощеного (анульованого) кредитором основного боргу (кредиту).
73. Оскільки позивачем не було подано до податкового органу декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік із включенням загального оподатковуваного доходу платника податку та не сплачено військовий збір, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду вважає, що судами першої та апеляційної інстанцій вірно встановлено правомірність нарахованих сум спірних грошових зобов`язань.
74. Посилання позивача на висновки, викладені в постанові Верховного Суду від 21 травня 2019 року по справі № 1940/1610/18, не вказує на недотримання судами вимог законності та обґрунтованості при ухваленні оскаржуваних судових рішень.
75. Згідно із висновками суду у цій справі додатковою угодою про припинення зобов`язань від 22 листопада 2016 року прощенно борг у розмірі 65 935,89 доларів США, в гривнях сума прощення боргу у додатковій угоді не визначена. Визначаючи суму отриманого доходу у гривнях, податковий орган проводить саме зміну валюти зобов`язання, та повинен враховувати приписи пункту 8 підрозділу 1 розділу "Перехідні положення" ПК України.
76. Відтак, правові висновки у наведеній вище справі та у цій справі ґрунтуються на відмінних фактичних обставинах справи.
77. Водночас колегія суддів відхиляє твердження позивача про порушення контролюючим органом процедури проведення перевірки, оскільки у адміністративному позові і у апеляційній скарзі зазначені підстави для скасування податкових повідомлень-рішень ОСОБА_1 не зазначались та не були предметом розгляду судів першої та апеляційної інстанцій.
78. Всі інші обґрунтування касаційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою, наданою судами повно і всебічно встановленим обставинам справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено.
79. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
80. Разом з тим, розглянувши клопотання Головного управління ДПС в Одеській області та враховуючи реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, Верховний Суд в порядку, встановленому статтею 52 КАС України, допускає заміну відповідача - Головне Управління ДФС в Одеській області її правонаступником - Головним управлінням ДПС в Одеській області.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд