ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 травня 2021 року
м. Київ
справа № 823/1778/17
адміністративне провадження № К/9901/60775/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2018 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 01 серпня 2018 року у справі №823/1778/17 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС України у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1, позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області (далі - відповідач), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення ГУ ДФС у Черкаській області від 05.09.2017 № 0011021303, № 0011061303, № 0011031303, № 0011181303.
1.1. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що дії відповідача, щодо проведення позапланової виїзної документальної перевірки за результатами якої складено акт від 16.08.2017 №337/23-00-13-0117/ НОМЕР_1 є протиправними та незаконними, оскільки суперечать чинному законодавству України, а як наслідок винесені податкові повідомлення-рішення прийняті за наслідками незаконної перевірки, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.
2. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2018 року, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 01 серпня 2018 року, адміністративний позов задоволено.
3. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
3.1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1, зареєстрований як суб`єкт господарювання - 19.08.2016, ідентифікаційний номер НОМЕР_1, місцезнаходження: АДРЕСА_1 за видом діяльності "діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту" та є платником ПДВ з 01.10.2016.
3.2. Головним управлінням ДФС у Черкаській області 16.08.2017 складено акт №337/23-00-13-0117/ НОМЕР_1 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2016 по 30.06.2017, на підставі якого прийнято податкові повідомлення - рішення ГУ ДФС у Черкаській області від 05.09.2017 № 0011021303, № 0011061303, № 0011031303, № 0011181303.
3.3. Не погоджуючись із діями Головного управління ДФС у Черкаській області щодо проведення позапланової виїзної документальної перевірки ФОП ОСОБА_1 позивач оскаржив їх до суду.
3.4. Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 23.11.2017 у іншій справі № 823/1294/17, залишеною без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018, позовні вимоги задоволено повністю, визнано протиправними дії головного державного ревізора - інспектора відділу контрольно - перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Черкаській області Сердюка Сергія Олександровича щодо проведення позапланової виїзної документальної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2017, за результатами якої складено акт від 16.08.2017 №337/23-00-13-0117/ НОМЕР_1 про результати позапланової виїзної документальної перевірки фізичної особи-підприємця ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2017.
3.5. Постанова Черкаського окружного адміністративного суду від 23.11.2017 у справі № 823/1294/17 набрала законної сили 01.02.2018.
4. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 23.11.2017, залишеною без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018, у справі № 823/1294/17, позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 задоволено повністю, визнано протиправними дії головного державного ревізора щодо проведення позапланової виїзної документальної перевірки. З огляду на те, що вищевказана постанова набрала законної сили, - податкові повідомлення - рішення ГУ ДФС у Черкаській області від 05.09.2017 № 0011021303, № 0011061303, № 0011031303, № 0011181303, прийняті за наслідками цієї перевірки, є протиправними та підлягають скасуванню.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
5. Головне управління ДФС у Черкаській області, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
5.1. Відповідач зазначає, що будь-які формальні порушення під час проведення перевірки та оформлення її результатів не є підставою для скасування спірних податкових повідомлень-рішень про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів, у разі встановлення порушення позивачем податкового законодавства.
6. Позивач звернувся до суду з відзивом на касаційну скаргу, в якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
7. Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
8. Частиною 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України врегульовано, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
9. Відповідно до пп. 20.1.4. п. 20.1. ст. 20 ПК України контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
10. Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, контролюючі мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
11. Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
12. Документальна позапланова перевірка здійснюється якщо отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки винесену ними відповідно до закону (пп. 78.1.11. п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України).
13. Згідно з абзацом другим пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу.
Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові (п. 42.1-42.2. ст. 42 Податкового кодексу України).
14. Окрім того, пунктом 78.5. статті 78 Податкового кодексу України передбачено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
15. Так, згідно з пунктом 81.1. статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки
16. Відповідно до пункту 1.4.5 "Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків", затверджені наказом від 31.07.2014 №22 у разі, коли при організації документальної планової та позапланової або фактичної перевірки встановлено відсутність платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням (місцем проживання), у той же день складається акт перевірки місцезнаходження платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників).
При цьому, підрозділ органу державної фіскальної служби, який встановив відсутність платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням (місцем проживання), не пізніше наступного робочого дня після складання цього акта доповідною запискою повідомляє про це керівника (заступника керівника) органу державної фіскальної служби та у випадках, передбачених підпунктом 350.1.3 пункту 350.1 статті 350 Кодексу, передає оперативному підрозділу органу державної фіскальної служби, на обліку в якому перебуває платник податків, запит на розшук відповідних осіб.
До запиту надається інформація про результати проведених заходів структурним підрозділом органу державної фіскальної служби шляхом спілкування (телефон, пошта, факс, виїзд за місцезнаходженням тощо) із платником податків щодо з`ясування його фактичного місцезнаходження (місця проживання).
17. Аналіз викладеного законодавства дає підстави для висновку, що податкове законодавство надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної виїзної перевірки за умови виконання вимог законодавства щодо ознайомлення платника податків у встановлений законом спосіб до початку проведення перевірки з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення.
18. Невиконання вимог щодо пред`явлення або надіслання у випадках, визначених податковим законодавством копії наказу про проведення документальної позапланової перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки призводить до визнання перевірки незаконною.
19. У разі коли при організації документальної перевірки встановлено відсутність платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням (місцем проживання), у той же день складається акт перевірки місцезнаходження платника податків.
20. Складання будь-яких інших актів, крім встановлених Податковим кодексом України та акту перевірки місцезнаходження платника податків, визначеного Методичними рекомендаціями, не передбачено.
21. Як встановлено судами попередніх інстанцій, оскаржувані податкові повідомлення - рішення прийняті на підставі акта перевірки від 16.08.2017 №337/23-00-13-0117/ НОМЕР_1 про результати позапланової виїзної документальної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2017.
22. Водночас, постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 23.11.2017 у справі № 823/1294/17, яка набрала законної сили 01 лютого 2018 року, визнано протиправними дії головного державного ревізора - інспектора відділу контрольно - перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Черкаській області Сердюка Сергія Олександровича щодо проведення позапланової виїзної документальної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2017, за результатами якої складено акт від 16.08.2017 №337/23-00-13-0117/ НОМЕР_1 про результати позапланової виїзної документальної перевірки фізичної особи-підприємця ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2017.
23. При цьому, Верховний Суд наголошує, що обставини встановленні цим рішенням у силу ч. 4 статті 78 КАС України доказуванню у даній справі не підлягають.
24. Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем не вчинено всіх необхідних передбачених законодавством дій у випадку коли контролюючий орган під час виходу на перевірку за адресою не виявив платника податків та не мав можливості провести перевірку.
25. Натомість, податковий орган не уповноважений здійснювати спроби на проведення перевірки у вигляді видання багаторазово наказів у межах виконання ухвали слідчого судді, не виконавши вимоги законодавства щодо встановлення фактичного місцезнаходження (місця проживання) позивача.
26. Також, податковим законодавством не передбачено внесення змін стосовно дати початку проведення перевірки платника податків шляхом прийняття нової редакції раніше прийнятих наказів про проведення перевірки.
27. Колегія суддів звертає увагу і на встановлену судами обставину відносно того, що позивач, з об`єктивних причин не міг перебувати за адресою свого місця проживання в періоди з 09.03.2017 по 21.03.2017, з 22.05.2017 по 01.06.2017 та з 26.07.2017 по 11.08.2017, оскільки в дані періоди перебував на стаціонарному лікуванні, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями листків непрацездатності (Т.1 а.с.31-33).
28. За таких умов, суди попередніх інстанцій, встановивши порушення відповідачем вимог податкового законодавства, про якій йде мова вище, дійшли обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками протиправної перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.
29. Такий висновок узгоджується з правовою позицією викладеною у постанові палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 22 вересня 2020 року у справі 520/8836/18, в якій Суд зазначає, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
30. Викладені обставини спростовують доводи відповідача стосовно того, що будь-які формальні порушення під час проведення перевірки та оформлення її результатів не є підставою для скасування спірних податкових повідомлень-рішень про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів, у разі встановлення порушення позивачем податкового законодавства.
31. Інші доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та зводяться до переоцінки встановлених судами першої та апеляційної інстанцій обставин.
32. Ураховуючи вищевикладене у сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що рішення судів попередніх інстанцій є законним та обґрунтованим, натомість підстави для задоволення касаційної скарги відповідача відсутні.
33. Частиною 1 статті 350 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
34. З огляду на наведене, касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судові рішення суду першої та апеляційної інстанцій - залишенню без змін.
35. Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -