ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 травня 2021 року
м. Київ
справа № 822/2434/16
адміністративне провадження № К/9901/41212/18
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув в попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Проскурівбудмеханізатор" до Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому Головного управління ДФС у Хмельницькій області про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому Головного управління ДФС у Хмельницькій області на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 19.01.2017 (суддя - Божук Л.А.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 15.06.2017 (головуючий суддя - Кузьмишин В.М., судді: Боровицький О.А., Сушко О.О.) у справі № 822/2434/16.
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Проскурівбудмеханізатор" (далі - ТОВ "Проскурівбудмеханізатор") звернулось до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому Головного управління ДФС у Хмельницькій області (далі - ДПІ у м. Хмельницькому) від 30.11.2016 №0001891401/1408 та №0001881401/1407.
Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 19.01.2017, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 15.06.2017, позов задоволено.
Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ДПІ у м. Хмельницькому оскаржила їх у касаційному порядку.
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 19.01.2017, ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 15.06.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові.
В обґрунтування своїх вимог ДПІ у м. Хмельницькому посилається на те, що оскільки норма підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Податкового кодексу України, як і норма підпункту 98.1.4 пункту 98.1 статті 98 Податкового кодексу України містять поняття "виділення", а не "виділ", тому для звільнення від оподаткування податком на додану вартість, з урахуванням вимог пункту 5.2 статті Податкового кодексу України, має дотримуватись принцип застосування норм спеціального законодавства, а не вимог Цивільного законодавства України як помилково вважають суди. Крім того, судами не надано належної оцінки, що надані платіжні доручення не є належним підтвердженням отримання позивачем безвідсоткової фінансової допомоги та правомірність надання фінансової допомоги неприбутковою організацією.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ДПІ у м. Хмельницькому проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ "Проскурівбудмеханізатор" з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за лютий 2016 року, березень 2016 року та квітень 2016 року. Термін перевірки продовжувався з 08.11.2016 по 09.11.2016 на підставі наказу ДПІ у м. Хмельницькому від 07.07.2016 №1374.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 16.11.2016 №3994/14-1/39702233, в якому відображено висновки про порушення ТОВ "Проскурівбудмеханізатор":
підпункту "а" пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму заявленого бюджетного відшкодування з ПДВ за лютий 2016 року на суму 187826,00 грн., за березень 2016 року на суму 490094,00 грн. та за квітень 2016 року на суму 1040224,00 грн.;
пунктів 198.2, 198.6 статті 198, статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд.21 декларації) в розмірі 51458,00 грн.
На підставі названого акту перевірки відповідачем 30.11.2016 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
№0001891401/1408, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 51458,00 грн.;
№0001881401/1407, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на загальну суму 1718144,00 грн.
Згідно положень підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.
Судами також встановлено, що 31.07.2015 між ЖБК "Хмельницький квартал" (позикодавець) та ТОВ "Проскурівбудмеханізатор" укладено договір поворотної фінансової допомоги №31/7, відповідно до якого: п.1 позикодавець надає позичальнику кошти у вигляді поворотної фінансової допомоги, а позичальник зобов`язується повернути надані грошові кошти в порядку та на умовах, передбачених цим договором; п.1.2 під поворотною фінансовою допомогою в цьому договорі розуміється сума грошових коштів у національній валюті України, передана позичальнику в користування на визначений строк відповідно до цього договору, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати за користування такими коштами, та є обов`язковою для повернення; п.2.1 поворотна фінансова допомога надається позичальнику в національній валюті України в сумі 1505000,00 грн.; п.2.4 поворотна фінансова допомога надається до моменту вимоги її повернення позикодавцем, але на строк, не більший ніж два роки з моменту укладення цього договору; п.7.1 договір набирає чинності з моменту його підписання.
Факт перерахування ЖБК "Хмельницький квартал" грошових коштів в сумі 1505000,00 грн., визначеній договором №31/7 від 31.07.2015 та повернення ТОВ "Хмельницький квартал" отриманої позивачем за цим договором поворотної фінансової допомоги в сумі 1505000,00 грн. свідчать долучені до матеріалів справи платіжні доручення.
Згідно листів ТОВ "Хмельницький квартал" №21/08 від 21.08.2015 та №10/11 від 10.11.2015, в платіжних дорученнях №499 від 21.08.2015 на суму 160000,00 грн., №750 від 02.11.2015 на суму 150000,00 грн., №774 від 05.11.2015 на суму 425000,00 грн., №787 від 10.11.2015 на суму 20000,00 грн. допущено технічні описки в частині зазначення призначення платежу, та зазначено, що правильним слід вважати "поворотна безвідсоткова позика згідно договору №31/7 від 31.07.2015 без ПДВ".
Згідно наданих позивачем Аналізів рахунку 685 за липень 2015 року, за серпень 2015 року, за вересень 2015 року, за жовтень 2015 року, за листопад 2015 року, за липень 2015 року - квітень 2016 року, відображено надходження на рахунок позивача 685 поворотної фінансової допомоги в сумі 1505000,00 грн. від ЖБК "Хмельницький квартал" та повернення її останньому.
Щодо доводів відповідача про те, що ЖБК "Хмельницький квартал" є згідно його статуту та рішення №1522254600574 від 14.01.2015 про внесення організації (установи) до Реєстру неприбуткових організацій (установ), неприбутковою організацією та, відповідно, не наділена правом на укладення договору №31/7 від 31.07.2015, судами вірно враховано положення частини першої статті 627 Цивільного кодексу України, відповідно до якого сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.
До того ж, внаслідок укладення та виконання договору №31/7 від 31.07.2015 ТОВ "Хмельницький квартал" не мав на меті отримання прибутку, що випливає з п.1.2 зазначеного договору.
Щодо посилання відповідача, на підпункт 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, згідно якого доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами, судами вірно враховано, що згідно припису п.2.2 Статуту ЖБК "Хмельницький квартал", кооператив здійснює іншу діяльність, не заборонену чинним законодавством України.
30.09.2015 між ТОВ "Стрибок" (позикодавець) та ТОВ "Проскурівбудмеханізатор" (позичальник) укладено договір поворотної фінансової допомоги, відповідно до п.1.1 позикодавець надає позичальнику кошти у вигляді поворотної фінансової допомоги, а позичальник зобов`язується повернути надані грошові кошти в порядку та на умовах, передбачених цим договором; п.1.2 під поворотною фінансовою допомогою в цьому договорі розуміється сума грошових коштів у національній валюті України, передана позичальнику в користування на визначений строк відповідно до цього договору, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення; п.2.1 поворотна фінансова допомога надається позичальнику в національній валюті України в сумі 850000,00 грн.; п.7.1 договір набирає чинності з моменту його підписання.
Факт перерахування ТОВ "Стрибок" грошових коштів в сумі 847000,00 грн. підтверджується платіжними дорученнями №15 від 10.11.2015 на суму 500000,00 грн., №16 від 10.11.2015 на суму 255000,00 грн., №17 від 11.11.2015 на суму 92000,00 грн.
Зазначені суми також відображені в Аналізах рахунку 685 за листопад 2015 року, за квітень 2016 року.
Листами ТОВ "Стрибок" №10/11-1 від 10.11.2015, №10/11-2 від 10.11.2015, №11/11 від 11.11.2015, вказано на помилкове зазначення призначення платежу в платіжних дорученнях "попередня оплата за ескалатори" замість "поворотна безвідсоткова допомога".
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до п.2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 № 168/704 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
За змістом підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 Податкового кодексу України не є об`єктом оподаткування операції з залучення, розміщення та повернення коштів за договорами позики.
Отже, Верховний Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, про те, що господарські операції між вказаними контрагентами та позивачем щодо надання поворотної фінансової допомоги фактично були здійснені, а помилки в оформленні первинних документів, в цьому випадку, не можуть бути підставою для невідображення операцій у обліку підприємства.
Таким чином, відповідачем неправомірно віднесено до об`єктів оподаткування операцій з отримання позивачем поворотної фінансової допомоги від ТОВ "Хмельницький квартал" та ТОВ "Стрибок".
Крім того, 30.09.2015 між ТОВ "Проскурівбудмеханізатор" (постачальник) та ТОВ "Стрибок" (покупець) укладено договір купівлі-продажу № 300915-ХМ, відповідно до п.1.1 постачальник зобов`язується передати у власність покупця товар (ескалатори) в асортименті, кількості, комплекції й за цінами, передбаченими специфікацією, що є невід`ємною частиною даного договору; п.2.1 вартість договору складає 1946763,72 грн., в т.ч. ПДВ 20%: 324460,62 грн.; п.9.1 договір набирає чинності з моменту його укладення обома сторонами та скріплення печатками сторін і діє до його повного належного виконання.
ТОВ "Стрибок" сплачено за ескалатори в загальній сумі 261650,00 грн., а саме згідно з платіжним дорученням №11 від 30.09.2015 - 121650,00 грн., у т.ч. ПДВ 20275,00 грн., згідно з платіжним дорученням №29 від 21.01.2016 - 140000,00 грн., в т.ч. ПДВ 23333,33 грн.
Згідно з Інструкцією на рахунку 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" ведеться узагальнення інформації про розрахунки з покупцями та замовниками за відвантажену продукцію, товари, виконані роботи й послуги, крім заборгованості, яка забезпечена векселем, а також узагальнюється інформація про розрахунки з учасниками промислово-фінансової групи.
За дебетом рахунку 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" відображається продажна вартість реалізованої продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг (у тому числі на виконання бартерних контрактів), яка включає податок на додану вартість, акцизи та інші податки, збори (обов`язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів та позабюджетних фондів та включені у вартість реалізації, за кредитом - сума платежів, які надійшли на рахунки підприємства в банківських установах, у касу, та інші види розрахунків. Сальдо рахунку відображає заборгованість покупців та замовників за одержану продукцію (роботи, послуги).
При цьому субрахунком рахунку 36 є 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями".
Згідно з Аналізом рахунку 361 за вересень 2015 року, за січень 2016 року, на рахунок позивача 361 надійшли сплачені ТОВ "Стрибок" кошти за ескалатори в загальній сумі 261650,00 грн. (121650,00 грн. + 140000,00 грн.).
Враховуючи наведене, платою за ескалатори є кошти в загальній сумі 261650,00 грн.
Таким чином, неправомірним є віднесення відповідачем до їх складу коштів, отриманих ТОВ "Проскурівбудмеханізатор" за платіжними дорученнями №499 від 21.08.2015, №750 від 02.11.2015, №774 від 05.11.2015, №787 від 10.11.2015, №15 від 10.11.2015, №16 від 10.11.2015, №17 від 11.11.2015.
Судами також встановлено, що 28.09.2015 загальними зборами учасників ТОВ "Проскурівбудмеханізатор" (протокол №5) прийнято рішення про реорганізацію ТОВ "Проскурівбудмеханізатор" шляхом виділу в порядку статті 109 Цивільного кодексу України та створення нової юридичної особи ТОВ "Проскурівбудмеханізатор-1". Інформація про зазначене рішення внесена до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.
Відповідно до акту приймання-передачі майна та зобов`язань за розподільчим балансом від 23.12.2015 ТОВ "Проскурівбудмеханізатор" передав ТОВ "Проскурівбудмеханізатор-1" витрати на незавершене будівництво (рах.23 "Витрати"), сформовані під час виконання договору підряду з виконанням функції служби замовника від 24.07.2015, об`єкт будівництва "Будівництво кварталу житлової та громадської забудови на вулицях Костромська та Гагаріна у м. Рівному (І черга)" загальною площею 42000 м2 на загальну суму 7513008,36 грн.
Згідно статті 56 Господарського кодексу України суб`єкт господарювання може бути утворений шляхом заснування нового або реорганізації (злиття, приєднання, виділення, поділу, перетворення) діючого (діючих) суб`єкта господарювання з додержанням вимог законодавства.
За змістом частини четвертої статті 59 Господарського кодексу України у разі виділення одного або кількох нових суб`єктів господарювання до кожного з них переходять за роздільним актом (балансом) у відповідних частках майнові права і обов`язки попереднього суб`єкта господарювання.
Відповідно до частини першої статті 109 Цивільного кодексу України виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпункту 98.1.4 пункту 98.1 статті 98 Податкового кодексу України під реорганізацією платника податків розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає виділення з платника податків інших платників податків, а саме, передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних фондів інших платників податків в обмін на їх корпоративні права, внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується.
Абзацом 2 підпункту 153.15.2 пункту 153.2 статті 153 Податкового кодексу України визначено, що у разі проведення реорганізації у формі поділу (виділення), що передбачає розподіл акцій (корпоративних прав) між акціонерами (учасниками) юридичних осіб, що утворюються внаслідок реорганізації, вартість таких акцій (корпоративних прав) в обліку акціонерів (учасників) визначається в сумі, що дорівнює вартості частки акцій (корпоративних прав) в юридичній особі, що реорганізується, пропорційній вартості чистих активів юридичної особи, що утворилася в результаті реорганізації, та загальної вартості чистих активів юридичної особи, що реорганізувалася. Вартість чистих активів юридичних осіб, зазначених у цьому абзаці, визначається за даними розподільчого балансу на дату його затвердження.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Не є об`єктом оподаткування операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб (підпункт 196.1.7 пункт 196.1 статті 196 Податкового кодексу України).
Наведені положення чинного законодавства свідчать про необґрунтованість нарахування податковим органом позивачу сум грошових зобов`язань з податку на додану вартість, оскільки операції щодо передачі за розподільчим балансом основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, дебіторської та кредиторської заборгованості, інших активів та зобов`язань за рішенням власників або уповноваженого ними органу при утворенні нового підприємства шляхом реорганізації (виділу) не можуть вважатися операціями з поставки ТМЦ у розумінні податкового законодавства.
При цьому, вірно враховано, що законодавчо визначений мінімум статутного капіталу товариства на момент його створення, як того вимагає стаття 144 Цивільного кодексу України, в подальшому може бути збільшений у встановленому законодавством порядку. Також визначення терміну "виділення" в редакції статті 98 Податкового кодексу України за своєю суттю не є тотожним визначенню терміну "виділ", зазначеному у статті 109 Цивільного кодексу України. Зокрема, згідно з нормами Цивільного кодексу України "виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб", а згідно з положенням статті 98 Податкового кодексу України "виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних фондів інших платників податків в обмін на їх корпоративні права". При цьому "виділення" для цілей усього Податкового кодексу самим Податковим кодексом України не визначений (ст. 14 не містить визначення такого поняття), а у пункті 98.1 статті 98 Податкового кодексу України чітко зазначено, що таке визначення терміну використовується виключно для цілей статті 98 Податкового кодексу України: "Під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає будь-яку з таких дій або їх поєднання…".
Отже, рішення судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позову є правильними та підлягають залишенню без змін.
За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Судами попередніх інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд