ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ
27 квітня 2021 року
справа № 460/3510/20
адміністративне провадження № К/9901/8914/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Пасічник С. С., Юрченко В. П.,
за участю секретаря судового засідання Статілко Ю. С.,
представників
позивача - Волинець І. В., адвокат, Ордер серії ЛВ №170507 від 24 лютого 2020 року,
відповідача - Юхименко Т. В. в порядку самопредставництва,
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Міатерра"
на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року у складі суддів Улицького В. З., Кузьмича С. М., Шавеля Р. М.,
у справі № 460/3510/20
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Міатерра"
до Головного управління ДПС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Рух справи
У травні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Міатерра" (далі - Товариство, позивач у справі) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13 лютого 2020 року №0000440402 про зменшення на 964 660,00 грн суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та застосування 241165,00 грн штрафних санкцій та №0000450402 про застосування штрафних санкцій у сумі 152715,00 грн за відсутність реєстрації податкових накладних, з мотивів безпідставності їх прийняття.
Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 5 жовтня 2020 року (суддя Борискін С. А.) позов задовольнив у повному обсязі.
Суд першої інстанції дослідив операції з придбання Товариством у Товариства з обмеженою відповідальністю "Добродія Трейд" нежитлових приміщень (ремонтно-механічну майстерню, склад нафтопродуктів, автогараж, свердловину), врахував, що відповідні приміщення розташовані за адресою, що є фактичною та юридичною адресою місцезнаходження позивача, де здійснюється щоденне управління його господарською діяльністю, яка є об`єктом оподаткування ПДВ. Суд першої інстанції установив, що ці приміщення використовуються Товариством як складські приміщення для фактичного ведення діяльності, зокрема, контрагенти доставляють замовлений товар (насіння, засоби захисту рослин і т. д.) на склад позивача у м. Корець, вул. Київська, 200 перед внесенням на поля для виробництва сільськогосподарської продукції. Також у приміщеннях зберігаються придбані основні засоби і інші ТМЦ для здійснення господарської діяльності, для надання платних послуг із зберігання добрив. Суд зазначив, що належні докази використання відповідних нежитлових приміщень в конкретних операціях, що не є господарською діяльністю Товариства в матеріалах справи відсутні, жодних відомостей про такі операції акт перевірки не містить, що спростовує доводи контролюючого органу щодо застосування пункту "г" пункту 198.5. статті 198 ПК України.
Дослідивши господарські операції Товариства з Товариством з обмеженою відповідальністю "Кернел Трейд", що здійснені в межах договору №Х-Ф-84 від 22 квітня 2019 року, за яким позивач взяв на себе обов`язок поставити насіння соняшника врожаю 2019 року для ТОВ "Кернел Трейд", а також господарські операції позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Зоря" за договором від 3 вересня 2019 року № ЗР 03-09/2019/п МТ про придбання позивачем соняшнику 3 класу, суд першої інстанції не прийняв позицію податкового органу щодо нереальності цих операцій. Зокрема суд зазначив, що будь-яке автоматизоване співставлення, отримання даних з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні процесуального законодавства, оскільки автоматизоване співставлення не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення податкових зобов`язань, а тому здобуті таким чином докази не можуть визнаватися належними.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 16 лютого 2021 року задовольнив апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області, рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 5 жовтня 2020 року у справі № 460/3510/20 скасував та прийняв нову постанову, якою в задоволені позовних вимог Товариству відмовив.
Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що використання позивачем у господарській діяльності підприємства нерухомості з метою отримання доходу документально не підтверджено, що свідчить про порушення підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України. Зокрема, суд апеляційної інстанції врахував інформацію отриману від оперативного управління від 16 січня 2020 року (вх.№341/9/17-00-21-03) щодо проведення візуального обстеження об`єктів нерухомості за адресою: м. Корець, вул. Київська, 200. За висновком апеляційного суду, суд першої інстанції безпідставно звільнив позивача від відповідальності за порушення пункту 198.5. статті 198, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, оскільки Товариством у зв`язку з невикористанням придбаного активу у господарській діяльності, занижено податкові зобов`язання з ПДВ на суму 305 430 грн за вересень 2019 року, що в подальшому призвело до завищення суми яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) за жовтень 2019 року на суму 305430 грн. Відповідно суд апеляційної інстанції визнав правомірним податкове повідомлення-рішення №0000450402 від 13 лютого 2020 року про сплату штрафу в сумі 152715 грн, з огляду на відсутність реєстрації зведених податкових накладних.
Суд апеляційної інстанції також підтвердив висновки акта перевірки щодо порушення Товариством пункту 185.1. статті 185, підпункту "а" пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198, пункту 200.4 статті 200 ПК України, внаслідок чого неправомірно визначено податковий кредит у податковій звітності за вересень 2019 року на суму податку на додану вартість 659 230 грн по взаємовідносинах з СГ ТОВ Агрофірма "ЗОРЯ", що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування по декларації за жовтень 2019 року на суму 659 230 грн. Зокрема, суд дійшов висновку про нереальність господарської операції з поставки соняшника СГ ТОВ Агрофірма "ЗОРЯ" для ТОВ "Міатерра" у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та відповідно, нереальність їх одержання ТОВ "Міатерра" саме у вищевказаного постачальника. Перевіркою встановлено лише документальне оформлення нереальних господарських операцій при складанні первинних документів та їх відображення в регістрах бухгалтерського обліку і фінансовій звітності.
15 березня 2021 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга позивача, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 17 березня 2021 року на підставі пунктів 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України, справу витребувано з суду першої інстанції.
30 березня 2021 року справа № 460/3510/20 надійшла до Верховного Суду.
Доводи касаційної скарги
Підставою для відкриття касаційного провадження у справі № 460/3510/20 є пункти 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України: відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування пункту 198.3, підпункту "г" пункту 198.5 статті 198, пункту 200.4 статті 200 ПК України у подібних правовідносинах (придбання нежитлових приміщень); встановлення обставин справи на підставі недопустимих доказів, у взаємозв`язку з пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України.
Позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції не дослідив, що приміщення (придбана нерухомість) є єдиним місцем (приміщенням) де здійснюється господарська діяльність позивача, жодних документів про інше місце провадження господарської діяльності податковим органом не надано і апеляційним судом не встановлено. Спірні приміщення є юридичною (податковою) адресою позивача, зазначене підтверджується Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців (наявний у матеріалах справи). Спірні приміщення використовуються як складські приміщення для фактичного ведення діяльності, зокрема контрагенти доставляють замовлений товар (насіння, засоби захисту рослин і т. д.) на склад у м. Корець, вул. Київська, 200 перед внесенням на поля для виробництва сількогосподарської продукції. У спірних приміщеннях зберігаються придбані основні засоби і інші ТМЦ для здійснення господарської діяльності, яка є об`єктом оподаткування ПДВ - вирощування сільськогосподарської продукції. Спірні приміщення використовуються для надання платних послуг із зберігання добрив.
Позивач доводить, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував пряму норму ост. абз. статті 198 ПК Україна, яка передбачає, що нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі основні фонди (в т. ч. нерухомість) почали використовуватися в господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду.
Скаржник зазначає, що предметом регулювання підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України є випадки свідомого використання платником податків товарів (робіт, послуг) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків. Товариство не вчинило жодної дії, яка б призвела до початку використання придбаних приміщень в операціях, що не є господарською діяльністю. За позицією позивача, висновки суду апеляційної інстанції ґрунтувалися на припущенні, що дані нежитлові приміщення не будуть використовуватися в господарській діяльності.
Позивач звертає увагу суду касаційної інстанції на те, що нежитлові приміщення були придбані у вересні 2019 року, а суми ПДВ за даною операцією включено до від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню в декларації за жовтень 2019 року (тобто пройшов лише 1 місяць), при цьому, суд апеляційної інстанції відмовився брати до уваги докази фактичного використання цих приміщень в господарській діяльності в наступних періодах.
В касаційній скарзі позивач спростовує висновок суду апеляційної інстанції, який ґрунтується на даних, що містяться у листі заступника керівника Комісії з реорганізації ГУ ДФС у Рівненській області від 16 січня 2020 року (вх.№341/9/17-00-21-03) про проведення візуального обстеження об`єктів нерухомості за адресою: м. Корець, вул. Київська, 200. Зокрема скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції не врахував те, що у листі не зазначено дати і часу виїзду працівників ДФС, правова природа вказаного документу для доведення негосподарського використання основних засобів, його належність та допустимість у розумінні процесуального закону, наявність повноважень щодо його складання та те, що вказаний лист підписаний "заступником комісії з реорганізації". Крім того, відповідно до відповіді ГУ ДФС від 18 березня 2020 року на адвокатський запит представника позивача, ГУ ДФС у Рівненській області повідомляє, що у них "Відсутня інформація про працівників ГУ ДПС у Рівненській області, які зафіксували об`єкти нерухомості в занедбаному стані ТОВ "Міатерра" за адресою: м. Корець, вул. Київська 100 в оперативному підрозділі ГУ ДФС". Таким чином, неможливо у процесуальному порядку встановити хто і коли вважав, що спірні нежитлові приміщення не використовуються в господарській діяльності.
В касаційній скарзі позивач вказує, що надав достатні, вичерпні, належні та допустимі докази реальності факту придбання товару, які не було досліджено судом апеляційної інстанції та безпідставно відхилено наведені позивачем доводи із цього приводу.
За позицією позивача, суд апеляційної інстанції не дослідив наданої позивачем та наявної у матеріалах справи Додаткової угоди №Х-Ф-84_01 від 4 вересня 2019 року до Договору №Х-Ф- 84 від 22 квітня 2019 року, за умовами якого постачання здійснювалось на умовах EXW (самовивозу) Луганська область, Білокуракинський район, смт. Білокуракине, вул. Магістральна 29Б. Товар поставляється покупцю на умовах EXW (продавець вважається таким, що виконав свої зобов`язання щодо поставки, в момент надання товару у розпорядження покупця на площах свого підприємства чи в іншому зазначеному місці (наприклад: на елеваторі, заводі, складі, магазині і т.п.). Транспортування товару (соняшника 3 кл.) не відбувалось, оскільки перехід права власності на товар відбувався безпосередньо на елеваторі (зерновому складі), де товар уже знаходився, в підтвердження чого позивач надав складські квитанції. Вищевикладене не було враховано судом апеляційної інстанції, а складські квитанції не досліджено під час розгляду справи.
Позивач наголошує, що Товариству не потрібно було перевозити товар від СТОВ "Агрофірма "Зоря" і замовляти послуги зберігання, оскільки отримавши товар ("соняшник 3 класу") 3 вересня 2019 року від СТОВ "Агрофірма "Зоря" позивач одразу ж відвантажив ту саму кількість товару (за місцем зберігання на елеваторі) у цей же день (тобто 3 вересня 2019 року) для ТОВ "Кернел Трейд" на тих же самих умовах: EXW Луганська область, Білокуракинський район, смт. Білокуракине, вул. Магістральна 29Б. (самовивозу ТОВ "Кернел Трейд").
Скаржник спростовує висновки суду апеляційної інстанції щодо здійснення постачання ТОВ "Кернел Трейд" товару ("соняшник 3 класу") нижче ціни придбання у СТОВ "Агрофірма "Зоря", зазначивши, що оскільки по взаємовідносинам між позивачем і ТОВ "Кернел Трейд" згідно акта формування остаточної ціни №РЕЗ- X- Ф-84_01 від 4 вересня 2019 року і Додаткової угоди №Х-Ф-84_01 від 4 вересня 2019 року між позивачем і ТОВ "Кернел Трейд", у вересні 2019 року остаточна ціна за 1 тону товару (соняшника) - становить 8 595,46 грн (7162,88 + ПДВ 20%). Натомість ціна придбання даного товару (соняшника) позивачем у СТОВ "Агрофірма "Зоря" становить 8 580,00 грн (7150,00 + ПДВ 20%) згідно Специфікації №1 до Договору поставки №ЗР 03-09/2019/п від 3 вересня 2019 року. Таким чином, товар було продано позивачем не нижче ціни придбання, а навпаки з націнкою 15,46 грн на 1 тонні (8580,00 грн - 8 595,46 грн = 15, 46 грн).
Позивач вважає безпідставними висновки суду апеляційної інстанції, що "інформація щодо того, де зберігаються залишки соняшнику 3 класу, придбаного в СГ ТОВ Агрофірма "Зоря" відсутня, оскільки послуг зберігання ТОВ "Міатерра" на момент підписання акту перевірки не отримує", з огляду на те, що залишків від товару - соняшника не було, оскільки позивач придбав у СТОВ "Агрофірма "Зоря" - 461 тонн соняшника і продав на ТОВ "Кернел Трейд" аналогічний об`єм - 461 тонну соняшника.
Окремо позивач наголосив, що суд апеляційної інстанції робить висновок про безтоварність лише на підставі припущень з інформаційно-аналітичних систем податкового органу.
Товариство просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року у справі № 460/3510/20 та залишити в силі рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 5 жовтня 2020 року у справі № 460/3510/20.
8 квітня 2021 року від відповідача на адресу Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу Товариства, в якому контролюючий орган просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін.
26 квітня 2021 року позивач подав відповідь на відзив на касаційну скаргу.
Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.
Обставини справи
Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що 15 листопада 2019 року позивач подав до податкового органу податкову декларацію з податку на додану вартість за жовтень 2019 року з додатками. Згідно податкової декларації заявлена сума бюджетного відшкодування 1 185 525 грн (рядок 20.2.1), від`ємне значення 1 193 465,00 грн (рядок 19) (т.1 а.с.16-20).
Головним управлінням ДПС у Рівненській області у період з 27 грудня 2019 року по 10 січня 2020 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань достовірності нарахування від`ємного значення та суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за жовтень 2019 року, за результатами якої 16 січня 2019 року складено акт перевірки №50/17-00-04-02/40307206 (т.1 а. с.113-132, 182-201; далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, внаслідок чого завищено суму бюджетного відшкодування за жовтень 2019 року на 964 660, 00 грн.
На підставі акта перевірки керівник податкового органу 13 лютого 2020 року прийняв податкові повідомлення-рішення:
- №0000440402 про зменшення на 964 660,00 грн суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та застосування 241 165,00 грн штрафних санкцій (т.1 а. с.14-15, 206-207);
- №0000450402 про застосування штрафних санкцій у сумі 152 715,00 грн за відсутність реєстрації податкових накладних (т.1 а. с.11-13, 203-205).
Відповідач доводить, що позивач безпідставно сформував від`ємне значення податку на додану вартість, заявлене до бюджетного відшкодування у жовтні 2019 року на загальну суму 964 660,00 грн, яке складається з 305430,00 грн внаслідок придбання нежитлових приміщень і свердловини, за адресою: м. Корець, площа Київська 200 у вересні 2019 року та його використання в негосподарській діяльності ТОВ "Міатерра", 659230,00 грн внаслідок придбання у вересні 2019 року товару "соняшник 3 кл." від Сільськогосподарського Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Зоря", за відсутності доказів перевезення даного "соняшника 3 кл.", що має наслідком нереальність господарської операції.
ТОВ "Міатерра" є сільськогосподарським товаровиробником, яке орендує земельні ділянки на території Рівненської та Житомирської області, площею більше 1,5 тис. га., основним видом діяльності позивача є "Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур" за кодом КВЕД 01.11 (том 2, а. с. 6-9).
У вересні 2019 року ТОВ "Міатерра" придбало у Товариства з обмеженою відповідальністю "Добродія Трейд" в м. Корець по вул. Київська 200, на земельній ділянці за кадастровим номером: 5623010100:01:006:0026, нежитлові приміщення, а саме:
- ремонтно-механічну майстерню, загальною площею 823,30 кв. м., відповідно до договору купівлі-продажу від 18 вересня 2019 року за ціною 582 762,14 грн, в т. ч. ПДВ 97 127,02 грн;
- склад нафтопродуктів, загальною площею 98,80 кв. м., відповідно до договору купівлі-продажу від 18 вересня 2019 року, за ціною 250 433,08 грн, в т. ч. ПДВ 41 738,85 грн;
- автогараж, загальною площею 1074,90 кв. м. відповідно до договору купівлі продажу від 18 вересня 2019 року, за ціною 800 437,00 грн, в т. ч. ПДВ 133 406 грн;
- свердловину відповідно до договору купівлі-продажу від 18 вересня 2019 року, за ціною 198950,28 грн, в т. ч. ПДВ 33 158,38 грн (т.1 а. с. 82-110).
Під час перевірки відповідач не заперечував факт надання первинних документів за взаємовідносинами позивача з контрагентами (договорів купівлі продажу у нотаріально посвідченій письмовій формі), як і той факт, що дана нерухомість реальна.
Щодо операцій з придбання позивачем "соняшника 3 класу".
У квітні 2019 року між ТОВ "Міатерра" (постачальник) і ТОВ "Кернел Трейд" (далі - ТОВ "Кернел Трейд" (покупець)) укладено Договір №Х-Ф-84 від 22 квітня 2019 року, де позивач взяв на себе обов`язок поставити товар українського походження, врожаю 2019 року (насіння соняшника) для ТОВ "Кернел Трейд", за умовами якого позивач достроково отримав передоплату 1 492 830,00 грн (т.1 а. с. 39-45).
Грошові кошти (передоплата) реально отримані в квітні 2019 року позивачем для посівної, що відповідач не спростовує (т. 1 а. с. 57).
Позивач взяв на себе обов`язок поставити товар (соняшник) вчасно для ТОВ "Кернел Трейд", інакше згідно п. 4.1. Договору №Х-Ф-84 від 22 квітня 2019 року за прострочення поставки товару на строк до 5 календарних днів постачальник (позивач) сплачує штраф у розмірі 20% від вартості непоставленого товару.
Для забезпечення вимог ТОВ "Кернел Трейд" позивач уклав Договір застави майбутнього урожаю №Х-Ф-84/1 від 22 квітня 2020 року (т.1, а. с. 47-56).
З метою вчасного виконання договірних зобов`язань перед ТОВ "Кернел Трейд", позивач (покупець) і Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Зоря" (далі - СГ ТОВ "Агрофірма "Зоря", (постачальник)) уклали Договір №ЗР 03-09/2019/п МТ від 3 вересня 2019 року разом з Специфікацією №1 від 3 вересня 2019 року (т.1, а. с. 24-26, 27) про придбання товару ("соняшник 3 класу") в загальній кількості 461 тонна за ціною 8580 грн/тонна (з ПДВ), загальною вартістю 3955380,00 грн (з ПДВ) на умовах EXW: Луганська область, Білокуракинський район, смт. Білокуракине, вул. Магістральна 29Б.
Даний товар ("соняшник 3 класу") отримано позивачем від СГ ТОВ "Агрофірма "Зоря" на підставі видатк