ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 квітня 2021 року
м. Київ
справа № 826/19192/16
адміністративне провадження № К/9901/32688/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючого судді - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
за участю:
секретаря судового засідання Бугаєнко Н. В.,
представника позивача Авраменко С. Г.
представників відповідача Дудка І. В., Кругляк В. В., Цісар Г. І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 826/19192/16
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Кернел-Трейд" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва (суддя Каракашьян С. К.) від 03 липня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Чаку Є. В., Файдюк В. В., Мєзєнцев Є. І.) від 03 червня 2020 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У грудні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Кернел-Трейд" (далі - ТОВ "Кернел-Трейд") звернулось до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДФС, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 вересня 2016 року № 0002981403 та № 0002991403.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки не ґрунтуються на положеннях законодавства, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Зокрема позивач вважає помилковим висновок податкового органу про необхідність здійснення розрахунку ціни товару, виходячи не з цін, які існували на момент укладання контрактів та були зафіксовані в ньому, а з цін, які існували на момент фактичного відвантаження товару.
Окремо позивач також звертає увагу, що на господарські операції, які проводились за контрактами, що були предметом перевірки, розповсюджуються положення абзацу 5 пункту 14.1.71 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а відтак всі контракти, укладені позивачем із контрагентами повною мірою відповідають визначенню форвардного контракту.
3. Справа розглядалася судами неодноразово. Так, постановою Верховного Суду від 20 червня 2018 року постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 травня 2017 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року у справі № 826/19192/16 скасовано, справу направлено на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва.
4. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 липня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 червня 2020 року, позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС від 30 вересня 2016 року № 0002981403 та № 0002991403.
5. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 01 грудня 2020 року Офіс великих платників податків Державної податкової служби звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 липня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 червня 2020 року, і ухвалити нове рішення, яким відмовити ТОВ "Кернел-Трейд" у задоволенні позовних вимог.
6. Ухвалою Верховного Суду від 20 січня 2021 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 12 квітня 2021 року до Верховного Суду від Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків надійшли додаткові письмові пояснення.
8. 13 квітня 2021 року до Верховного Суду від Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків надійшло клопотання про заміну сторони у справі, а саме Офіс великих платників податків Державної податкової служби, на його процесуального правонаступника - Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків. Наведене клопотання було задоволене судом під час касаційного перегляду справи.
9. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
10. Судами попередніх інстанцій встановлено, що cпівробітниками Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби проведено документальну позапланову перевірку ТОВ "Кернел-Трейд" з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій з юридичною особою - нерезидентом Inerco Trade S.A. (Швейцарська конфедерація) щодо експорту товарів "олія соняшникова нерафінована" (код УКТ ЗЕД 1512119100) та "шрот соняшниковий" (код УКТ ЗЕД 2306300000) відповідно до контрактів від 13 травня 2013 року № 1213-SFO-I, від 07 липня 2013 року № 1314-SM-I, від 15 липня 2013 року № 1314-SFO-I, від 15 жовтня 2013 року № 1314-SFO-I-1, від 24 січня 2014 року № 1314-SFO-I-2, від 29 січня 2014 року № 1314-SFO-I-3, від 17 лютого 2014 року № 1314-SFO-I-4, від 02 липня 2014 року № 1314-SFO-I-5, від 26 серпня 2014 року № 1415-SFO-I та № 1415-SМ-І за період з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року та з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року, результати якої оформлено актом перевірки від 25 липня 2016 року № 1044/28-10-14-03/31454383.
11. Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 135.1- 135.2 та підпункту 135.5.11 пункту 135.5 статті 135, пункту 153.2 статті 153, підпункту 39.3.3.7 пункту 39.3 статті 39, абзацу 2 частини першої пункту 3, пункту 21 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток підприємств у періоді, який перевірявся, на загальну суму 37 643 078 грн, у тому числі за 2013 рік - 8 828 093 грн, за 2014 рік - 28 814 985 грн.
Перевірка відповідності цін в контрольованих операціях рівню звичайних цін здійснена контролюючим органом із застосуванням методу порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), передбаченого п. 39.3.1 п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України. Джерелами інформації для порівняння цін в контрольованих операціях сторонами використано довідникові ціни, опубліковані у спеціалізованому комерційному виданні "Товарний монітор. Україна".
12. На підставі висновків акту перевірки Офісом великих платників податків ДФС прийняті податкові повідомлення-рішення від 30 вересня 2016 року:
- № 0002981403, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 156 288 125 грн;
- № 0002991403, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 37 643 078 грн.
13. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
14. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, посилаючись на відповідні пункти та статті Податкового кодексу України (надалі - ПК України), Положення про вимоги до стандартної (типової) форми деривативів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 19 квітня 1999 року №632 (далі - Положення № 632) виходили з того, що позивачем безпідставно визначено ціну товару на момент укладення форвардних контрактів на підставі підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України, адже укладені контракти не є форвардними, в той же час відповідач у справі, всупереч вимог чинного процесуального законодавства, не доведено належними засобами доказування того, що ціна реалізації позивачем товару за спірними господарськими операціями не відповідає рівню звичайних цін, оскільки відповідачем в порушення статті 39 ПК України не було враховано всі фінансові умови контрольованих операцій.
15. Такий висновок судів обґрунтовано тим, що коригування контролюючим органом задекларованих податкових зобов`язань платників податків внаслідок здійснених контрольованих операцій має здійснюватися за умови дотримання відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій.
16. Проаналізувавши проведений контролюючим органом метод порівняльної неконтрольованої ціни контрольованої операції та розрахунок відхилення цін ТОВ "Кернел-Трейд" від звичайних (ринкових) цін, суди встановили, що на порушення вимог підпунктів 39.3.3.2, 39.2.2.4, 39.2.2.5 статті 39 ПК України, відповідач у справі, не аналізував та не співставляв такі умови договорів як момент (дата) підписання, кількість товару, строки поставки, строки оплати товару, розподіл обов`язків сторін контракту та інших умов, які безпосередньо впливають на формування ціни контракту та є його обов`язковими умовами, як і не було також співставлено (враховано) і існуючі надбавки чи знижки до ціни, маркетингову політику, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки, а також інші об`єктивні умови, що можуть впливати на ціну, аналіз рівня справедливих ринкових цін на ідентичні товари на ринку.
17. Зважаючи на недоведеність та необґрунтованість доводів податкового органу щодо завищення звичайних цін за всіма операціями, покладеними в основу спірних податкових повідомлень-рішень, встановлення розміру такого завищення, а також правильність обрання податковим органом методу визначення ціни у контрольованих операціях та проведення відповідних розрахунків, суди дійшли висновку про скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
18. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими, а судові рішення такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
19. Підставою касаційного оскарження судових рішень скаржником, та відкриття касаційного провадження визначений п. 3 ч. 4 ст. 328 КАС України.
20. Скаржник наполягає на тому, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права, а саме п.п. 14.1.45.3, п.п.14.1.71 п. 14.1 ст. 14, п.56.21 ст. 56 ПК України, п. 9 Положення № 632, що призвело до неправильного вирішення спору. Посилання судів на ст. 4 та п. 56.21 ст. 56 ПК України вважають безпідставним. Вказує на те, що судами не досліджено докази контролюючого органу про неправомірність формування платником податків своїх даних у податковому обліку.
21. Скаржник наголошує на тому, що укладені позивачем контракти (договори) з юридичною особою - нерезидентом щодо експорту (поставки) "олія соняшникова нерафінована" та "шрот соняшниковий" у спірному періоді 2013 - 2014 роках, які є контрольованими операціями не є в розумінні наведених скаржником норм "форвардним контрактом" внаслідок того, що в укладених договорах поставки не була зафіксована ціна продажу товару станом на час укладання таких договорів.
22. У скарзі скаржник посилається на безпідставні висновки суду апеляційної інстанції про те, що законодавство України не містить обмежень або заборон щодо можливості внесення змін і доповнень до форвардного контракту після його укладання, у разі згоди на не сторін або досягнення ними домовленості.
23. В наданих до суду додаткових письмових пояснень до касаційної скарги контролюючий орган зазначає, що судами належними чином не виконано вказівки Верховного Суду викладені у постанові в цій справі від 20 червня 2018 року, якою справа спрямовувалась на новий розгляд до суду першої інстанції.
24. Наголошував на тому, що контролюючим органом на виконання вимог п.п. 39.3.3.4 п.39.3 ст. 39 ПК України ринковий діапазон цін визначався на підставі належної інформації про ціни на найближчу до дня здійснення контрольованих операцій (дати коносаментів для умов поставки FOB) та дати МД для умов поставки DAF).
25. Судами не взято до уваги те, що при застосуванні даних офіційних джерел інформації про ринкові ціни будь - яких коригувань платником податків не здійснювалось, а також не наводилось обґрунтувань про необхідність застосування інших інформ.джерел, що може свідчити про визнання наведеної інформації цілком зіставною.
26. За доводами скаржника, суди попередніх інстанцій підтверджуючи невідповідність укладених контрактів визначенню їх форвардними, не врахували неможливість використання дати їх укладання (підписання) та зафіксовану в них та додаткових угодах ціну у якості дати, на яку визначається зіставність та визначається звичайна ціна.
27. Вказує на безпідставності врахуванні судами висновку судово - економічної експертизи від 30 травня 2019 року.
28. В судовому засіданні представники відповідача наполягали на доводах та вимогах касаційної скарги, просили їх задовольнити. Вказували на безпідставності визначення позивачем цін на товар в контрольованих операціях зафіксованих в додаткових угодах до контрактів, які не можна вважати форвардними. Обчислення відповідачем цін в контрольованих операціях зроблено було за інформацією в офіційному виданні, яким також користувався позивач, та проведене донарахування позивачу зобов`язань здійснене в межах податкового законодавства.
29. Представник позивача заперечував проти задоволення скарги у повному обсязі, наголошував на правомірності прийнятих судами рішень, наполягав на правомірності визначення ціни та товар станом на час укладання додаткових угод до основних контрактів, які слід вважати форвардними, та не врахуванні відповідачем під час визначення методу визначення ціни контрольованих операцій усіх передбачених законом показників, що мали вплив на таке формування ціни.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
30. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), виходить з такого.
31. Підпунктом 14.1.45.3 пункту 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (надалі - ПК України, в редакції чинній станом на час спірних правовідносин) встановлено, що форвардний контракт - цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов`язується у майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених умовах, а покупець зобов`язується прийняти в установлений строк базовий актив і сплатити за нього ціну, визначену таким договором.
Усі умови форварду визначаються сторонами контракту під час його укладення.
32. Згідно з п.п.14.1.71 п. 14.1 ст. 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.
Якщо постачання товарів (робіт, послуг) здійснюється на підставі форвардного або ф`ючерсного контракту, звичайною ціною є ціна, яка відповідає рівню ринкових цін на момент укладення такого контракту.
33. Пунктами 135.1- 135.2, підпунктом 135.5.11 пункту 135.5 статті 135 ПК України визначено склад доходів, які враховуються для визначення бази оподаткування податком на прибуток підприємств, серед них, інші доходи, визначені відповідно до статті 153 ПК України.
34. Згідно пункту 153.2 статті 153 ПК України оподаткування контрольованих операцій здійснюється у порядку, передбаченому статтею 39 цього Кодексу.
35. У підпункті 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, визначено, що для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими операціями є, зокрема, господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами; операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України. Цей перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, публікує щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок публікується протягом трьох місяців з моменту такої зміни.
36. Як правильно зазначено судами попередніх інстанцій, що форвардний контракт належить до деривативів. Дериватив - стандартний документ, що засвідчує право та/або зобов`язання придбати чи продати у майбутньому цінні папери, матеріальні або нематеріальні активи, а також кошти на визначених ним умовах. Стандартна (типова) форма деривативів і порядок їх випуску та обігу встановлюються законодавством (п. 14.1.45 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
37. Пунктом 2 Положення про вимоги до стандартної (типової) форми деривативів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 19 квітня 1999 року № 632 передбачено, що до деривативів належать лише ті контракти, форма яких відповідає вимогам, встановленим цим Положенням. Деривативами є: форвардний контракт; ф`ючерсний контракт; опціон.
38. Недотримання вимог цього Положення щодо наявності обов`язкових реквізитів є підставою для визнання контракту таким, що не є деривативом ( п. 8 Положення №632)
39. Крім того, п. 9 Положення № 632 встановлено, що форвардний контракт - це двостороння угода за стандартною (типовою) формою, яка засвідчує зобов`язання особи придбати (продати) базовий актив у визначений час та на визначених умовах у майбутньому, з фіксацією цін такого продажу під час укладення форвардного контракту.
40. До обов`язкових реквізитів форвардного контракту відносяться: назва контракту; сторони контракту; базовий актив контракту та його характеристики (емітент, вид цінного паперу, його номінальна вартість, термін обігу, інші відомості для цінних паперів; вид валюти - для коштів; асортимент - для інших товарів); кількість базового активу; вартість контракту; ціна виконання; термін виконання; порядок оплати придбаного (проданого) базового активу; відповідальність сторін у разі невиконання чи неналежного виконання зобов`язань, встановлених цим контрактом; порядок розгляду спорів, що виникають під час укладення та виконання контракту; адреси, підписи, печатки, реквізити банківських рахунків (для юридичних осіб) та паспортні дані (для фізичних осіб) сторін контракту (п. 10 Порядку № 632).
41. Суд вважає правильними висновки судів попередніх інстанцій про те, що для цілей оподаткування під час визначення звичайної ціни у контрольованих операціях відповідно до п.п. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 ПК України, форвардним контрактом може вважатись виключно цивільно-правовій договір, який відповідає вимогам п.п. 14.1.45 п. 14.1 ст. 14 та Положенню №632, тобто: є деривативом (фінансовим інструментом); відповідає стандартній (типовій) формі деривативу, визначеної Положенням № 632, тобто має всі обов`язкові реквізити згідно п. 10 Положення № 632; усі умови форварду (зокрема ціна продажу) у такому договорі мають бути зафіксовані виключно під час його укладення.
42. Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291, для обліку розрахунків за операціями з деривативами передбачений субрахунок 379 "Розрахунки за операціями з деривативами".
43. Як встановлено судами, ТОВ "Кернел-Трейд" на підставі укладених контрактів реалізував Inerco Trade S.A. соняшникову олію та шрот соняшниковий, вироблені із насіння соняшникового, придбаного у виробників. Такі операції з експорту мають усі ознаки контрольованих операцій.
44. Зокрема, у 2013- 2014 роках ТОВ "Кернел-Трейд" на підставі укладених контрактів та згодом додатків до них здійснювало експорт товару "олія соняшникова нерафінована" за кодом УКТ ЗЕД 1512119100 з компанією Inerco Trade S.A. на загальну суму 9 806 899 509,40 грн, в тому числі на умовах поставки:
FОВ - на суму 9 723 402 865, 84 грн (питома вага 99,1 % від загальної суми);
DAP/DAF - на суму 38 232 174, 59 грн (0,4 % від загальної суми);
СРТ - на суму 45 264 468, 97 грн (0,5 % від загальної суми).
45. Крім того, у 2013- 2014 роках ТОВ "Кернел-Трейд" здійснювало експорт товару "шрот соняшниковий" за кодом УКТ ЗЕД 2306300000 з компанією Inerco Trade S.A. на загальну суму 2 413 365 455,62 грн, в тому числі на умовах поставки:
FОВ - на суму 2 060 320 673, 94 грн (питома вага 85,4 % від загальної суми);
DAP/DAF - на суму 350 877 746, 57 грн (14,5 % від загальної суми);
СРТ - на суму 2 167 035,10 грн (0,1 % від загальної суми).
46. Торгівельна країна по всім експортним митним деклараціям ТОВ "Кернел-Трейд" з Inerco Trade S.A. - Швейцарська Конфедерація, проте фактично товар в Швейцарську Конфедерацію не поставляється, вантажоотримувачами є компанії з інших країн.
47. Позивач та юридична особа Inerco Trade S.A. під час здійснення контрольованих операцій у періодах з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року та з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року, визнавались пов`язаними особами для цілей трансфертного ціноутворення відповідно до пункту "в" підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
48. У Акті перевірки контролюючий орган зазначив, що позивачем у поданих звітах за звітні 2013 та 2014 роки (від 30 квітня 2014 року № 9091353917 та від 23 квітня 2015 року № 9081837647) як найменування операцій зазначено операції з "купівлі-продажу" (код найменування операції " 009"), в той же час, для форвардного контракту Додатком 3 до Порядку складання Звіту про контрольовані операції від 11 листопада 2013 року № 669 передбачено код найменування операції - "013".
49. Проаналізувавши зміст контрактів, укладених між ТОВ "Кернел-Трейд" з Inerco Trade S.A., а саме від 13 травня 2013 року № 1213-SFO-I, від 07 липня 2013 року № 1314-SM-I, від 15 липня 2013 року № 1314-SFO-I, від 26 серпня 2014 року № 1415-SFO-I та № 1415-SM-I, суди попередніх інстанцій встановили, що вони не містять такого обов`язкового елементу притаманного для форвардного контракту, як ціни продажу товару, а також розмір та загальну вартість окремих партій постачання, умови та строки поставки. Деталізація цих обов`язкових умов була передбачена шляхом складання додатків до цих основних контрактів. В подальшому наведені основні умови контракту були зафіксовані в додатках до основних контрактів.
50. З огляду на встановлені судами обставини справи та аналіз вимог податкового законодавства, що регулює спірні правовідносини суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що позивачем безпідставно визначено ціну товару на момент складання додатків до укладення форвардних контрактів на підставі підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України, адже укладені контракти не є форвардними, що унеможливлює застосування до них цих положень.
51. Суд вважає безпідставними доводи представника позивача щодо правомірності формування ціни на товар станом на час складання додатків до основних контрактів.
52. Водночас, основним спірним питанням в межах справи, що складає предмет доказування та правової оцінки є правомірність визначення податковим органом, що мало вплив на донарахування податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, рівня цін товару в контрольованих операціях у періоді який перевірявся, правильності обрання податковим органом методу визначення ціни у контрольованих операціях та проведення відповідних розрахунків. Наведені спірні питання були предметом судового дослідження та оцінки судами попередніх інстанцій. Між сторонами не є спірним підстави призначення відповідачем та порядку проведення перевірки позивача.
53. Відповідно до п.п.14.1.251-1 ст. 14 ПК України трансфертне ціноутворення, це система визначення звичайної ціни товарів та/або результатів робіт (послуг) в операціях, визнаних відповідно до статті 39 цього Кодексу контрольованими.
54. Статтею 39 ПК України врегульовано принципи трансфертного ціноутворення, методи визначення ціни у контрольованих операціях.
55. Згідно п.п. 39.1.2, п.39.1 цієї статті, визначення ціни під час здійснення контрольованих операцій проводиться за методами, встановленими пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість.
56. Відповідно до п.п. 39.2.2.4, 39.2.2.5 п. 39.2 статті, під час визначення зіставності операцій, а також для коригування їх комерційних та/або фінансових умов аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій:
товари (роботи, послуги), які є предметом операції; функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції (далі - функціональний аналіз); стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).
Визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції здійснюється за результатами аналізу:
характеристик товарів (робіт, послуг); кількості товарів, обсягу виконаних робіт (наданих послуг); строків виконання господарських зобов`язань; умов здійснення платежів під час проведення операції; офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час проведення операції, зміни цього курсу; розміру звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; розподілу прав та обов`язків між сторонами операції, визначених за результатами функціонального аналізу.
57. За приписами п.п. 39.3.1.1, 39.3.2.1 п. 39.3 статі, визначення ціни з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за одним із зазначених методів, зокрема порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу).
Під час вибору методу, що використовується для визначення ціни в контрольованій операції, повинні враховуватися повнота і достовірність вихідних даних, а також обґрунтованість коригування, що здійснюється з метою забезпечення зіставності умов проведення контрольованої та зіставних операцій.
Допускається використання комбінації двох і більше методів, передбачених цим підпунктом.
Для застосування методу, встановленого підпунктом 39.3.1.1 цієї статті, розраховується ринковий діапазон цін.
58. Порядок розрахунку та застосування ринкового діапазону цін та ринкового діапазону рентабельності затверджується Кабінетом Міністрів України (п.п. 39.3.2.4 п. 39).
59. Підпунктом 39.3.3 пункту 39.3 ст. 39 ПК України, врегульований метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу). Зазначений метод був застосований податковим органом під час визначення ціни у здійсненних позивачем контрольованих операцій.
60. Так, метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) базується на порівнянні ціни товарів (робіт, послуг), застосованої під час контрольованої операції, з ринковим діапазоном цін на ідентичні (а за їх відсутності - однорідні) товари (роботи, послуги) у зіставних операціях (п.п.39.3.3.1 п.39.3).
61. Для визначення ринкового діапазону цін товару (роботи, послуги) згідно з методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) використовується інформація про укладені та реалізовані платником податків або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг).
62. При цьому враховуються такі особливості: характеристика товарів (робіт, послуг); кількість (обсяг) товарів (робіт, послуг); обсяг функцій, що виконуються сторонами; умови розподілу між сторонами ризиків і вигод; строки виконання зобов`язань; умови здійснення платежів, звичайних для такої операції; характеристика ринку товарів (робіт, послуг), на якому здійснено операцію; бізнес-стратегії підприємства (за наявності); інші об`єктивні умови, що можуть вплинути на ціну (п.п. 39.3.3.2 п.39.3).
63. Згідно п.п. 39.3.3.3 - 39.3.3.7 п. 39.3 ст. 39 ПК України, умови на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються зіставними, якщо відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціну або є економічно обґрунтованою.
Ринковий діапазон цін визначається на підставі наявної інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, або інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату.
За умови наявності інформації тільки про одну зіставну операцію, предметом якої є ідентичні (а за їх відсутності - однорідні) товари (роботи, послуги), ціна такої зіставної операції може бути визнана одночасно мінімальним і максимальним значенням ринкового діапазону цін тільки у разі, якщо умови такої операції є повністю зіставними з умовами контрольованої операції або за допомогою відповідного коригування забезпечено повну зіставність таких умов, а також за умови, що продавець товарів (робіт, послуг) у зіставній операції не є монополістом на ринку таких ідентичних (однорідних) товарів (робіт, послуг).
Якщо ціна, встановлена під час здійснення контрольованої операції, перебуває в межах ринкового діапазону цін, визначеного відповідно до положень підпункту 39.3.3 цієї статті, для цілей оподаткування визнається, що така ціна відповідає звичайній ціні.
Якщо ціна в контрольованій операції є меншою, ніж мінімальне значення ринкового діапазону цін, визначеного відповідно до положень підпункту 39.3.3 цієї статті, для цілей оподаткування приймається ціна, яка відповідає мінімальному значенню ринкового діапазону цін.
64. Пунктом 21 розділу ХХ "Перехідних положень" ПК України передбачено, що тимчасово, до 01 січня 2018 року, для цілей оподаткування операцій з імпорту/експорту товарних позицій за кодами, серед іншого, діапазон 1501-1522 (до якого відноситься "олія соняшникова нерафінована") згідно з УКТ ЗЕД з особами, зазначеними у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, звичайна ціна на товари за рішенням платника податків може визначатися для кожної товарної позиції на рівні ціни, зменшеної не більше ніж на 5 відсотків - у разі реалізації товарів.
65. Як правильно зазначено судами, що в цьому випадку при визначені ціни, аналізу підлягає широкий спектр показників господарських операцій. Якщо не доведене зворотне, звичайною вважається ціна, визначена сторонами договору. При цьому обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.
66. Як встановлено судами, що для забезпечення відповідності критеріям зіставності комерційних та фінансових умов операцій при застосуванні спеціальних правил, встановлених 1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень, по контрактам від 13.05.2013 року № 1213-SFO-I, від 15.07.2013 року № 1314-SFO-I, від 26.08.2014 року №1415- SFO-I контролюючим органом використано довідкові ціни, опубліковані у офіційному джерелі інформація - спеціалізованому комерційному виданні "Товарний монітор. Україна", на дати (періоди), найближчі до дати здійснення КО (дати митних декларацій).
67. Зокрема, під час перевірки контрольованих операцій щодо експорту товару "олія соняшникова нерафінована" (код УКТ ЗЕД 1512119100) встановлено, що ціни операцій з експорту товарів товарної позиції за кодом 1512 згідно з УКТ ЗЕД, здійснених ТОВ "Кернел-Трейд" у 2013-2014 роках з компанією Inerco Trade S.A. за вказаними вище контрактами є меншими ніж звичайні ціні, визначені відповідно до п. 21 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень, тобто ціни реалізації товарів є меншими більш ніж на 5 відсотків за мінімальні значення інтервалів (діапазонів) цін, опублікованих у спеціалізованому комерційному виданні "Товарний монітор. Україна".
68. При цьому для розрахунку ринкового діапазону цін контролюючим органом використано довідкові ціни, опубліковані у офіційному джерелі інформація - спеціалізованому комерційному виданні "Товарний монітор. Україна", на дати (періоди), найближчі до дати здійснення КО за контрактами від 07.07.2013 року №1314-SM-I та від 26.08.2014 року № 1415-SM-I.
69. Крім того, під час перевірки контрольованих операцій щодо експорту товару "шрот соняшниковий" (код УКТ ЗЕД 2306300000) відповідачем встановлено, що ціни з продажу товарів, здійснених ТОВ "Кернел-Трейд" у 2013-2014 роках з компанією Inerco Trade S.A. за контрактами від 07.07.2013 року №1314-SM-I та від 26.08.2014 року № 1415-SM-I є меншими ніж мінімальні значення ринкових діапазонів цін, визначених згідно до п.п. 39.3.3.4 п. 39.3 ст. 39 Кодексу (у редакції, що діяла до 01.01.2015 року) та Порядку розрахунку та застосування ринкового діапазону цін і ринкового діапазону рентабельності для цілей трансфертного ціноутворення, затвердженого постановою KM України від 17.10.2013 року №763.
70. У зв`язку з наведеним контролюючий орган дійшов висновку про заниження позивачем доходів, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток у 2013 та 2014 році.
71. Проте, колегія суддів погоджує висновки судів попередніх інстанцій, що при проведенні перевірки відповідачем не було повністю застосовано норми пп. 39.3.3.2, пп. 39.2.2.4, пп. 39.2.2.5 статті 39 Податкового кодексу України. Так, контролюючим органом обрано для порівняння ціни за операціями, які здійснювались в тому ж місяці, в якому було фактично здійснено відвантаження, або в наступному місяці, де відстрочка поставки склала не більше одного місяця, що суперечить п.п.39.3.3.2 ПК України, а саме не враховано строки виконання зобов`язань за контрактами ТОВ "Кернел-Трейд", поставка за якими здійснювалась з більшим терміном відстрочки. Отже перевіряючими не було взято до уваги умову зіставності таку, як строки виконання господарських зобов`язань, що передбачено абз. 4 п.п. 39.2.2.5 ст. 39 ПК України.
72. Крім того, при проведенні перевірки, не взято до уваги дату підписання контрактів № 1213-SFO-I від 13.05.2013 року, № 1314-SFO-I від 15.07.2013 року, № 1415- SFO-I від 26.08.2014 року, № 1314-SM-I від 07.07.2013 року, № 1415-I-SM від 26.08.2014 року та Додаткових угод до них, що є невід`ємною частиною даних контрактів та якими було зафіксовано ціну реалізації соняшникової олії та шроту на Іпегсо Trade S.A. Оскільки ринкові ціни здатні змінюватись щоденно, дата укладання контракту або додаткової угоди, має істотний вплив на ціноутворення. Відповідно ця умова також мала братися до уваги під час визначення зіставності операцій та діапазону ринкових цін. Однак, перевіряючими ця умова не була проаналізована.
73. Отже, надаючи оцінку доводам відповідача про заниження платником доходів від операційної діяльності у зв`язку з проведенням операцій із реалізації продукції покупцям-нерезидентам за цінами, що є нижчими за звичайну ціну, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що порівнюючи договірну ціну на реалізацію олії соняшникової та шроту соняшникового з їх звичайною вартістю, контролюючим органом не враховано фактори, які визначають таку порівнянність, належним чином не проаналізовано та не співставлявлено такі суттєві умови договорів, як то момент (дата) підписання договорів, кількість товару, строки поставки, строки оплати товару, розподіл обов`язків сторін контракту та інших умов, які безпосередньо впливають на формування ціни контракту та є його обов`язковими умовами, як і не було також співставлено (враховано) і існуючі надбавки чи знижки до ціни, маркетингову політику, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки, а також інші об`єктивні умови, що можуть впливати на ціну, аналіз рівня справедливих ринкових цін на ідентичні товари на ринку.
74. Утім, як з`ясовано судами попередніх інстанцій, відповідачем жодних належних доказів на підтвердження своєї позиції щодо правомірності збільшення платнику суми грошового зобов`язання за цим епізодом не представлено, а тому суди дійшли цілком обґрунтованого висновку про безпідставність такого донарахування.
75. Надаючи оцінку твердженню відповідача про те, що для цілей трансфертного ціноутворення датою здійснення контрольованої операції є саме дата переходу права власності на товар, обґрунтовано відхилені судами попередніх інстанцій, оскільки норми статті 39 ПК України, не ототожнюють дату здійснення контрольованої операції з датою саме переходу власності.
76. Надаючи оцінку підставам звернення скаржника з касаційною скаргою до суду, колегія суддів зазначає наступне.
77. Згідно з частинами 1 та 2 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України), суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
78. Частинами 1- 3 статті 351 КАС України визначені підстави для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення у відповідній частині.
79. Так, цією статтею Кодексу встановлено, що суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
80. Відповідно до п. 3 ч. 4 ст. 328 КАС України, підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках: якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
81. У той же час, наведенні скаржником доводи в обґрунтування підстав касаційного оскарження, передбачених п. 3 ч. 4 ст. 328 КАС України, стосовно відсутності правових висновків Верховного Суду щодо дати визначення звичайних цін, якщо контракт в межах контрольованої операції не є форвардним, а також вимоги скарги про скасування судових рішень з огляду на ст. 351 КАС України, не заслуговує на увагу.
82. Питання полягає не лише в тому, як визначив позивач ціну товару в контрольованій операції, а як встановив таку ціну контролюючий орган. Таке рішення контролюючого органу належним чином оцінене судами у відповідності до ч. 2 ст. 2 КАС України та встановлена недоведеність правомірності визначення ціни без врахування усіх чинників передбачених ст. 39 ПК України, які мають вплив на формування такої ціни.
83. Колегія суддів не приймає до уваги доводи скаржника щодо того, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права, а саме п.п. 14.1.45.3, п.п.14.1.71 п. 14.1 ст. 14 КАС України, п.п. 9 Положення № 632, що призвело до неправильного вирішення спору. Посилання судів на ст. 4 та п. 56.21 ст. 56 ПК України вважають безпідставним.
84. Жодних належних правових обґрунтувань щодо порушення наведених норм податкового законодавства, окрім звичайного цитування та посилання на нібито допущене їх порушення скаржником не зазначено. Під час касаційного перегляду справи, не встановлено, а скаржником не доведено, що суди попередніх інстанцій допустили будь - яке неправильне застосування норм матеріального права, надали невірне тлумачення цим нормам та Положенню № 632 чи застосували норму закону, яка не підлягала застосуванню.
85. Суд наголошує на необґрунтованості доводів касаційної скарги про безпідставність зроблених висновків судом апеляційної інстанції про те, що законодавство України не містить обмежень або заборон щодо можливості внесення змін і доповнень до форвардного контракту після його укладання, у разі згоди на те сторін або досягнення ними домовленості.
86. Таких висновків суд апеляційної інстанції під час нового судового розгляду справи не робив. Такі висновки були зроблені судом апеляційної інстанції в межах цієї справи у постанові Київського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року, яка не є на теперішній час предметом касаційного перегляду, та яка була в подальшому скасована постановою Верховного Суду від 20 червня 2018 року.
87. Навпаки, суд апеляційної інстанції з урахуванням висновків викладених у постанові Верховного Суду від 20 червня 2018 року, якою було скасовано попередні судові рішення, а справу направлено на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва, погодив висновки суду першої інстанції про те, що позивачем безпідставно визначено ціну товару на момент укладення додатку до форвардних контрактів на підставі підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України, адже укладені контракти не є в розумінні проаналізованих вимог Податкового кодексу України та Положення №632 форвардними.
88. Зміст касаційної скарги, додаткові пояснення зводяться до викладення обставин справи, цитування норм податкового законодавства та їх переоцінки. Доводи касаційної скарги зосереджені на викладені фактичних обставин справи про використанні податковим органом під час визначення рівня цін контрольованих операцій, даних опублікованих у офіційних джерелах інформації - спеціалізоване комерційне видання, яке також було використане позивачем, а також на тому, що укладені ряд контрактів з експорту товару в контрольованих операціях не є форвардними контрактами, бо у них була відсутня зафіксована ціна на час їх укладання, та необхідності визначення такої ціни станом на час реалізації такого товару.
89. Наведені доводи у касаційній скарзі щодо викладених обставин по суті не є спірними між сторонами, та фактично не спростовують сформовані висновки судів попередніх інстанцій щодо порушення відповідачем вимог підпунктів 39.2.2.4, 39.2.2.5, 39.3.3.2 статті 39 ПК України, відповідно до чого відповідач у справі, не аналізував та не співставляв такі умови договорів як момент (дата) підписання, кількість товару, строки поставки, строки оплати товару, розподіл обов`язків сторін контракту та інших умов, які безпосередньо впливають на формування ціни контракту та є його обов`язковими умовами, як і не було також співставлено (враховано) і існуючі надбавки чи знижки до ціни, маркетингову політику, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки, а також інші об`єктивні умови, що можуть впливати на ціну, аналіз рівня справедливих ринкових цін на ідентичні товари на ринку.
90. Висновки судів попередніх інстанцій з огляду на положення ст. 77, 90 КАС України утримують в собі оцінку фактичних обставин щодо визначення контролюючим органом ціни товару в експортній контрольовані операції здійсненою позивачем з урахуванням висновків викладених у постанові Верховного Суду від 20 червня 2018 року щодо належного визначення в контексті підпунктів 39.3.3.2, 39.2.2.4, 39.2.2.5 статті 39 ПК України.
91. При цьому, такі обґрунтування судів зроблені та відповідають правовим висновкам сформованих та наведених у постанові Верховного Суду від 05 березня 2019 року у справі № 815/3424/17 за подібних правовідносин за предметом, підставами та характером спірних правовідносин, що були предметом судового дослідження.
92. Колегія суддів здійснюючи касаційний перегляд зазначає, що в межах цієї справи, відсутня виключна правова проблема та необхідність оцінки щодо тлумачення норм права, їх правозастосування. Спір утримує в собі питання щодо належного доведення контролюючим органом правомірності обрахування та визначення ціни товару в контрольованих операціях здійснених позивачем. Суди надали належну оцінку щодо безпідставності формування позивачем ціни товару станом на час укладання додаткових угод до договорів, які за своєю суттю не є форвардними, на цьому ж наголошує сам скаржник, а тому відсутні підстави для формування висновку з цього питання Верховним Судом, з огляду на відсутність правової проблеми щодо застосування норм права, зміст яких не доводить скаржник.
93. При цьому, скаржник не розкриває зміст норми права відносно якої у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду щодо питання правозастосування. Суд зазначає, що можливість формування правових висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах можливо за умов допущення судами неправильного застосування норм матеріального чи процесуального права, визначення якому надано в ст. 351 КАС України. У випадку, якщо суди вірно надали нормативно - правову оцінку спірним правовідносинам, то відсутня обумовлена процесуальна необхідність на формування подібного правового висновку Верховним Судом.
94. Цей спір перебуває не скільки в площині оцінки права, скільки в оцінці встановлених судами обставин справи щодо прийнятих відповідачем спірних податкових повідомлень - рішень, як рішення суб`єкта владних повноважень, що не довів правомірності прийнятих ним рішень.
95. Таким чином, у Верховного Суду відсутні обумовлені п. 3 ч. 4 ст. 328 КАС України підстави формувати правовий висновок щодо питання застосування норми права на якому наголошує скаржник, як на підставу касаційного оскарження, з огляду на те, що судами в цій частині не зроблені протилежні висновки від позиції самого податкового органу. Тому в цій частині не можна вважати, що суди попередніх інстанцій допустили неправильне застосуванням норм матеріального права, як то неправильно протлумачили положення п.п. 14.1.45.3, п.п.14.1.71 п. 14.1 ст. 14, п.56.21 ст. 56 ПК України, ст. 4 та п. 56.21 ст. 56 ПК України, п. 9 Положення № 632, або застосували закон, який не підлягає застосуванню, або не застосували закон, який підлягав застосуванню.
96. Отже, відсутність допущеного порушення судами попередніх інстанцій щодо неправильного застосування норм матеріального чи процесуального права, на яких наполягав скаржник, з огляду на положення п. 3 ч. 4 ст. 328, ст. 341, 351 КАС України вказує на відсутність підстав для формування висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах та як наслідок на скасування судових рішень.
97. Суд вважає безпідставними доводи скаржника стосовно неналежного виконання вказівок Верховного Суду викладені у постанові в цій справі від 20 червня 2018 року щодо оцінки правильності обрання податковим органом методу визначення ціни у контрольованій операції та проведення відповідних розрахунків.
98. Спрямовуючи справу на новий розгляд Верховний Суд у постанові від 20 червня 2018 року заначив, що суд апеляційної інстанції дійшов хибних висновків про можливість укладення додаткових угод до форвардних контрактів, в основному тексті яких не визначено ціну товару та строк виконання зобов`язання. Суди першої та апеляційної інстанцій обмежилися дослідженням доводів щодо формування ціни на підставі форвардних контрактів, зміст яких не відповідав вимогам, встановленим чинним законодавством. Предмет же судового розгляду у цій категорії справ є значно ширшим і передбачає дослідження обґрунтованості доводів податкового органу щодо завищення звичайних цін за всіма операціями, покладеними в основу спірних податкових повідомлень-рішень, встановлення розміру такого завищення, а також правильність обрання податковим органом методу визначення ціни у контрольованих операціях та проведення відповідних розрахунків.
99. Здійснюючи новий перегляд справи, судами попередніх інстанцій у повному обсязі виконанні вимоги Верховного Суду викладені у постанові від 20 червня 2018 року. Оцінка надавалась не лише обраному сторонами спеціалізованого комерційного видання "Товарний монітор. Україна", яке є офіційно визнаним джерелом інформації про ринкові ціни, перелік яких установлюється Кабінетом Міністрів України, що не є спірним між сторонами, а також була надана належна та змістовна правова оцінка щодо правильності обрання податковим органом методу визначення ціни у контрольованих операціях та проведення відповідних розрахунків на підставі такого обраного методу.
100. Щодо зауважень скаржника стосовно безпідставності врахування судами висновку судово - економічної експертизи від 30 травня 2019 року, колегія суддів наголошує на тому, що з урахуванням вимог ст. 108 КАС України та порядку оцінки доказів, яка здійснюється судами, висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.
101. Судами під час ухвалення судових рішень були лише враховані висновки судово - економічної експертизи від 30 травня 2019 року та оцінені разом з іншими доказами у їх взаємній сукупності, але такий висновок експерта не був тим єдиним доказом, що підлягав врахуванню та мав беззаперечний вплив на прийняття рішення про задоволення вимог щодо протиправності прийнятих відповідачем податкових повідомлень - рішень. Прийнятий лише до уваги висновок експерта, за своєю суттю не мав виключного правового впливу на зроблену судами правову оцінку при вирішені спору щодо характеру спірних правовідносин та правозастосування відповідних норм.
102. Отже, за таких обставин висновок судів першої та апеляційної інстанцій, що про наявність підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30 вересня 2016 року № 0002981403, № 0002991403 ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
103. Жодні доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.
104. Окрім вищевикладеного, суд касаційної інстанції наголошує на тому, що виходячи з визначених процесуальним законом меж предметом касаційного перегляду можуть бути виключно питання права. Натомість, суб`єкт владних повноважень зобов`язаний доводити правомірність своїх рішень, дій чи бездіяльності в судах першої та апеляційної інстанції, які вирішують питання факту.
105. Відповідно до усталеної практики Європейського суду з прав людини (рішення у справах "Пономарьов проти України", "Рябих проти Росії", "Нєлюбін проти Росії"), повноваження вищих судових органів стосовно перегляду мають реалізовуватися для виправлення судових помилок та недоліків судочинства, але не для здійснення нового судового розгляду, перегляд не повинен фактично підміняти собою апеляцію, а сама можливість існування двох точок зору на один предмет не є підставою для нового розгляду. Повноваження вищих судів щодо скасування чи зміни тих судових рішень, які вступили в законну силу та підлягають виконанню, мають використовуватися для виправлення фундаментальних порушень.
106. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі "Серявін та інші проти України" зазначив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.
107. Суд касаційної інстанції визнає, що суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.
108. З огляду на викладене та враховуючи, положення частини другої статті 341, статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги без задоволення, а оскаржуваних судових рішень - без змін.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд