ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 квітня 2021 року
м. Київ
справа № 1.380.2019.003498
адміністративне провадження № К/9901/8606/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Гімона М.М.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області
на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року (суддя Мричко Н.І.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2020 року (судді: Запотічний І.І., Довга О.І., Матковська З.М.)
за позовом ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Львівській області
про скасування податкових повідомлень-рішень
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
ОСОБА_1 (надалі також - Позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду із позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (надалі також - Відповідач), в якому просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 26 вересня 2019 року:
- № 0063635413, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб" на 383929,40 грн. та застосовано штраф у розмірі 19196,47 грн.
- 0063655413, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Військовий збір" на 28840,38 грн. та застосовано штраф у розмірі 1442,02 грн.
Обґрунтовуючи позовну заяву, ОСОБА_1 вказував, що Відповідачем протиправно прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення та не враховано при проведенні контрольного заходу ту обставину, що помилкове декларування платником надмірних сум, що підлягають сплаті до бюджету не може вважатися грошовим зобов`язанням, оскільки таке повинно обчислюватися у відповідності з вимогами податкового законодавства та містити такі обов`язкові елементи, як об`єкт та базу оподаткування. Обов`язок зі сплати податку не може виникати у платника в силу допущеної ним технічної помилки при обчисленні податкового зобов`язання.
Таким чином, на думку Позивача, допущена ним технічна помилка при заповненні уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік не вплинула на правильність обчислення зменшення сум, що підлягали перерахуванню до бюджету та сум, які підлягають поверненню з бюджету за результатами відповідного звітного періоду, а відтак спірні податкові повідомлення-рішення - є незаконними та підлягають скасуванню.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2020 року, позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Стрийського управління ГУ ДФС у Львівській області від 26 вересня 2019 року № 0063635413 та № 0063655413.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про необґрунтованість та безпідставність тверджень контролюючого органу про заниження Позивачем податку на доходи фізичних осіб (надалі також - ПДФО) у розмірі 383929,40 грн. та військового збору у розмірі 28840,38 грн., оскільки такі доводи повністю спростовуються наявними в матеріалах справи та дослідженими судом доказами.
Суди вказали, що технічна помилка, допущена ОСОБА_1 при заповненні уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік, не породжує у нього обов`язку зі сплати податку з доходів фізичних осіб, позаяк таке декларування не є самостійним юридичним фактом з яким закон пов`язує безумовне виникнення у платника податкового обов`язку.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати і ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
В уточненій касаційній скарзі Відповідач підставою касаційного оскарження визначив відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування у подібних правовідносинах:
- підпункту 168.1.3 пункту 168.1, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України);
- підпунктів 1.2, 1.3, 1.5, 1.6 пункту 16 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України;
- Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України 2 жовтня 2015 року № 859.
У відзиві на касаційну скаргу Позивач вказував про законність та обґрунтованість рішень, а тому просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 10 квітня 2008 року між Відкритим акціонерним товариством "Селянський комерційний банк "Дністер" та ОСОБА_1 укладено договір № 77960/101-27 про відкриття кредитної лінії на суму кредиту 350000 доларів США.
1 червня 2009 року між ВАТ "Селянський комерційний банк "Дністер" (Первісний кредитор), АТ "Український Бізнес Банк" (Новий кредитор) та ОСОБА_1 (Боржник) укладено Договір №1 про уступку права вимоги, згідно з яким Первісний кредитор уступає, а Новий кредитор приймає на себе право вимоги за фінансовим договором, яке належить Первісному кредиторові, і одержує право вимоги коштів по договору про відкриття кредитної лінії № 77960/101-27 від 10 квітня 2008 року та додаткових угод до нього, укладеному між Первісним кредитором та Боржником.
Рішенням Стрийського міськрайонного суду Львівської області від 10 жовтня 2012 року у справі № 1323/4547/2012 стягнуто з ОСОБА_1 на користь ПАТ "Український бізнес банк" 3000000 грн. заборгованості за кредитним договором № 77960/101-27 від 10 квітня 2008 року.
5 грудня 2014 року між ТОВ "ВЕЛЕС-Д" (Фактор) та ПАТ "Український бізнес банк" (Клієнт) укладено договір факторингу № 7 відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених цим договором Клієнт продає (переуступає) Фактору Право Вимоги до Боржника, які включають в себе Кредитний договір № 77960/101-27 від 10 квітня 2008 року, а Фактор приймає такі права Вимоги та зобов`язується передати Фінансування в розпорядження Клієнта за плату.
19 травня 2015 року між ТОВ "ВЕЛЕС-Д" (Кредитор) та ОСОБА_1 (Боржник) укладено договір прощення боргу за кредитним договором. Згідно з пунктом 4 цього договору при виконанні Боржником у повному обсязі зобов`язань, Кредитор зобов`язується простити частину заборгованості Боржника по кредитному договору в розмірі 3286369,68 грн., що складається з:
а. сума основного боргу 1930000,00 грн.;
b. нараховані несплачені проценти 1181999,35 грн.;
с. нараховані несплачені комісії у відповідності до Кредитного договору 174370,33 грн.
У зв`язку із виконанням умов договору Позивачу прощено відповідні суми боргу за кредитним договором.
На виконання вимог підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України Позивачем задекларовано суму прощеного боргу та відображено у річній податковій декларації за 2015 рік, поданій до Стрийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області.
Також Позивачем сплачено податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 383929,62 грн. та військовий збір на загальну суму 28840,38 грн.
Разом з тим, як слідує з матеріалів справи у подальшому рішенням Господарського суду міста Києва від 11 травня 2017 року у справі №910/4035/16 визнано договір факторингу від 5 грудня 2014 року № 7, укладений ПАТ "Український Бізнес Банк" та ТОВ "ВЕЛЕС-Д", недійсним.
Рішенням Господарського суду міста Києва від 2 жовтня 2017 року у справі № 910/13684/17 зобов`язано ТОВ "ВЕЛЕС-Д" повернути ПАТ "Український Бізнес Банк" документи, отримані згідно з Додатком № 3 до договору факторингу №7 від 5 рудня 2014 року.
Ухвалою Стрийського міськрайонного суду Львівської області від 12 березня 2019 року замінено стягувача - ПАТ "Український бізнес банк" правонаступником - ОСОБА_2 у виконавчому листі, виданому за рішенням Стрийського міськрайонного суду Львівської області 10 жовтня 2012 року у справі № 1323/4547/2012 за позовом Публічного акціонерного товариства "Український бізнес банк" до ОСОБА_1 про стягнення заборгованості за кредитним договором. Видано дублікат виконавчого листа за рішенням Стрийського міськрайонного суду Львівської області від 10 жовтня 2012 року, ухваленого у цивільній справі № 1323/4547/2012 за позовом Публічного акціонерного товариства "Український бізнес банк" до ОСОБА_1 про стягнення заборгованості за кредитним договором.
Також у вказаній ухвалі зазначено, що згідно з Договором про відступлення прав вимоги від 23 литопада 2018 року та Додатку №1 до цього договору ПАТ "Український бізнес банк" відступило шляхом продажу ОСОБА_2 належні банку права вимоги до боржника ОСОБА_1 за договором №77960/101-27 від 10 квітня 2008 року.
З урахуванням цього та зважаючи на те, що процедура стягнення боргу за кредитним договором №77960/101-27 від 10 квітня 2008 року не була завершена та відбувались дії щодо стягнення такого 25 квітня 2019 року ОСОБА_1 подав до Стрийської державної податкової інспекції Стрийського управління Головного управління ДФС у Львівській області уточнюючу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік.
У рядках 10 та 10.9 уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи позивач відобразив: загальну суму доходів, які включаються до загального річного оподаткованого доходу - -1922692,00 грн., суму податку на доходи фізичних осіб - -383929,40 грн., суму військового збору - -28840,38 грн. У рядку 12 уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи Позивач відобразив загальну суму річного доходу - -1922692,00 грн., у рядку 18 відобразив загальну суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб - -383929,40 грн., у рядку 22.2 відобразив суму податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету за результатами звітного (податкового) року - 383929,40 грн., у рядку 23.1 відобразив суму податкових зобов`язань з військового збору, що підлягає сплаті до бюджету самостійно платником податків за результатами звітного (податкового) року - -28840,38 грн. У рядку 24 уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи позивач відобразив суму податку та/або збору, які підлягали перерахуванню до бюджету або поверненню за даними звітного (податкового) періоду, в якому виникла помилка, а саме: сума податку на доходи фізичних осіб - 0,00 грн., сума військового збору - 0,00 грн. У рядку 25 уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи Позивач відобразив уточнені суми податкових зобов`язань або суму до повернення за звітний (податковий) період, у якому виявлена помилка: сума податку на доходи фізичних осіб - 383929,40 грн., сума військового збору - 28840,38 грн. У рядку 26.2 уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи позивач відобразив зменшення суми, яка підлягала перерахування до бюджету: сума податку на доходи фізичних осіб - 383929,40 грн., сума військового збору - 28840,38 грн.
26 квітня 2019 року Позивач звернувся із заявою до Стрийської державної податкової інспекції Стрийського управління Головного управління ДФС у Львівській області, у якій просив повернути йому, як помилково сплачені кошти з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 383929,62 грн. та військовий збір у розмірі 28840,38 грн. на його банківський розрахунковий рахунок.
23 травня 2019 року Стрийським управлінням Головного управління ДФС у Львівській області проведено камеральну перевірку уточнюючої податкової декларації, за результатами якої складено акт від 23 травня 2019 року № 1/54.13/ НОМЕР_1, згідно з висновками якого Позивачем допущено порушення вимог:
- підпункту 168.1.3 пункту 168.1, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 Податкового кодексу України;
- підпунктів 1.2, 1.3, 1.5, 1.6 пункту 16 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України;
- вимоги Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 2 жовтня 2015 року № 859.
Фактичною підставою висновків про порушення Позивачем наведених вище вимог, стало те, що Позивач в уточнюючій декларації зазначив у рядку 25 числове значення, яке є більшим, ніж рядка 24. При цьому, як встановили суди, Позивачем при заповненні уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік вказані показники рядка 25 (уточнені суми податкових зобов`язань за даними звітного (податкового) періоду, в якому виявлена помилка) в сумах 383929,40 грн. та 28840,38 грн., які підлягали відображенню у рядку 24 (сума податку та/або збору, які підлягали перерахуванню до бюджету за даними звітного (податкового) періоду, в якому виявлена помилка.
7 червня 2019 року Позивач подав заперечення на акт перевірки, які Стрийським управлінням ГУ ДФС у Львівській області залишені без задоволення, а висновки акта перевірки визнано правомірними та такими, що відповідають нормам чинного законодавства.
26 червня 2019 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 0063635413, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування" в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 383929,40 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 19196,47 грн.
- № 0063655413, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Військовий збір" в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 28840,38 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 1442,02 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що судами першої та апеляційної інстанцій не досліджено і не взято до уваги, що в матеріалах справи відсутній договір про розірвання договору прощення боргу за кредитним договором.
При цьому Відповідач у касаційній скарзі наполягав на тому, що судами зроблено необґрунтований висновок про те, що Позивачем при заповненні уточнюючої податкової декларації помилково вказані показники рядка 25 (уточнені суми податкових зобов`язань за даними звітного періоду в якому виявлена помилка) в сумах 383929,40 грн та 28840,38 гри, які підлягали відображенню в рядку 24 (сума податку, які підлягали перерахуванню до бюджету за даними звітного періоді, в якому виявлена помилка). В той же час рядки 22.2 уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету та 26.2 зменшення суми, яка підлягала перерахуванню до бюджету заповнені правильно.
3.2. Позиція Позивача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, Позивач посилається на те, що, ухвалюючи рішення, суди надали вичерпну правову оцінку обставинам, які в сукупності та взаємозв`язку свідчать про те, що рішення Відповідачів не відповідають вимогам законності та обґрунтованості.
Позивач у відзиві вказує, що при заповненні уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік були помилково вказані показники рядка 25 (уточнені суми податкових зобов`язань за даними звітного (податкового) періоду, в якому виявлена помилка) в сумах 383929,40 грн. та 28840,38 грн., які підлягали відображенню у рядку 24 (сума податку та/або збору, які підлягали перерахуванню до бюджету за даними звітного (податкового) періоду, в якому виявлена помилка. В той же час, рядки 22.2 уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік - сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету за результатами, звітного (податкового) періоду та 26.2 - зменшення суми, яка підлягала перерахуванню до бюджету заповнені правильно.
Суми податку на доходи фізичних осіб у розмірі 383929,40 грн. та військового збору у розмірі 28840,38 грн. повинні були бути вказані у рядку 24 розділу VII уточнюючої податкової декларації, а суми ПДФО (0 грн.) та військового збору (0 грн.) у рядку 25 розділу VII уточнюючої податкової декларації, однак дана помилка, як вважає Позивач, не вплинула на суть подачі уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік та її зміст, оскільки всі інші рядки заповнені вірно та існують підстави повернення безпідставно сплачених податків.
З урахуванням цього Позивач стверджує, що уточнююча податкова декларація про майновий стан і доходи за 2015 рік була подана ним з показниками у точній відповідності до вимог Податкового кодексу України та Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, за виключенням однієї технічної помилки, яка не може слугувати підставою для винесення податкових повідомлень-рішень.
Посилаючись на підпункт 162.1.1 пункту 162.1. статті 162, підпункт 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, пункт 164.1 статті 164 Податкового кодексу України, Позивач вважає, що судами попередніх інстанцій вірно взято до уваги аргументи, що технічна помилка, допущена ним при заповненні уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік не породжує у нього обов`язку зі сплати податку з доходів фізичних осіб, позаяк таке декларування не є самостійним юридичним фактом з яким закон пов`язує безумовне виникнення у платника податкового обов`язку. Обов`язковим елементом податкових правовідносин є, зокрема, об`єкт оподаткування, за відсутності якого обов`язок зі сплати податку не виникає.