ПОСТАНОВА
Іменем України
16 квітня 2021 року
Київ
справа №140/2061/19
адміністративне провадження №К/9901/35965/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу № 140/2061/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Волинській області на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26 листопада 2019 року (головуючий суддя - Кузьмич С. М., судді: Улицький В. З., Шавель Р. М.),
ВСТАНОВИВ:
У липні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" (далі - позивач, ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - ГУ ДФС), правонаступником якого є Головне управління ДПС у Волинській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10 квітня 2019 року №0093245512, №0093995512, №0094575512, №0094565512, №0094215512, №0094135512, №0093595512, а також від 21 червня 2019 року №015317, якими за порушення строків реєстрації податкових накладних до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі статті 120-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
На обґрунтування своїх вимог посилалося на те, що ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" відповідно до вимог пункту 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України своєчасно склало податкові накладні та розрахунки коригування за листопад 2018 року та направило їх для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) з дотриманням законодавчо встановлених строків. Проте згідно з отриманими Квитанціями № 1 такі податкові накладні не були прийняті Державною фіскальною службою України (далі - ДФС України). Підставою неприйняття податкових накладних/розрахунків коригування у всіх отриманих квитанціях №1 зазначено: "Документ не може бути прийнятий - накладено арешт за рішенням суду на суму податку, на яку продавець має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних". Після скасування арешту, накладеного на суму ліміту податку на додану вартість (далі - ПДВ) в системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - СЕА ПДВ), ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" повторно подало спірні податкові накладні/розрахунки коригування на реєстрацію до ДФС України, які були прийняті та зареєстровані ДФС України в ЄРПН датою та часом їх повторного фактичного надходження, що підтверджується відповідними квитанціями №1. На переконання позивача, несвоєчасна реєстрація податкових накладних/розрахунків коригувань відбулась з незалежних від товариства причин, а тому притягнення його до фінансової відповідальності є неправомірним.
Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 19 вересня 2019 року у задоволенні позову відмовив повністю.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 26 листопада 2019 року скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким позов задовольнив повністю.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
ГУ ДФС провело перевірку з питань своєчасності реєстрації податкових накладних ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" за листопад 2018 року, за результатами якої складено акти щодо недотримання граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних №5159/03-20-55-12/41048714 від 19 березня 2019 року (далі - Акт перевірки № 5159) та №5160/03-20-55-12/41048714 від 19 березня 2019 року (далі - Акт перевірки № 5160).
В Актах перевірки №5159 і №5160 зафіксовано порушення ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині недотримання граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Так, згідно з проведеним аналізом ЄРПН встановлено порушення термінів реєстрації податкових накладних у загальній кількості 1214 шт згідно з наведеним переліком. Вказані податкові накладні були виписані у листопаді 2018 року, однак, зареєстровані в ЄРПН 10 січня 2019 року, 12 лютого 2019 року, 13 лютого 2019 року, 14 лютого 2019 року та 15 лютого 2019 року, тобто із затримкою на 26 днів, 59 днів, 60 днів, 61 день, 62 дні, 67 днів та 74 дні (т. 1 а. с. 46-63; 71-75).
На підставі висновків Актів перевірок ГУ ДФС винесло податкові повідомлення-рішення від 10 квітня 2019 року №0093245512, №0093995512, №0094575512, №0094565512, №0094215512, №0094135512, №0093595512 та №0093035512, якими до ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" застосовані штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН на загальну суму 32854099,47 грн.
За результатами адміністративного оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень ДФС України прийняла рішення від 18 червня 2019 року №27741/6/99-99-11-06-01-25, яким частково задоволено скаргу ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН". Скасовані податкові повідомлення-рішення від 10 квітня 2019 року №0093035512 року в частині застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, зумовлену накладенням арешту на електронний рахунок в СЕА ПДВ, який скасовано рішенням суду, а також від 10 квітня 2019 року № 0094575512 в частині застосування штрафної санкції у сумі 0,44 грн. Податкові повідомлення-рішення від 10 квітня 2019 року №0093245512, №0093995512, №0094575512, №0094565512, №0094215512, №0094135512, №0093595512 залишено без змін (т. 1 а. с. 91-93).
На підставі зазначеного рішення про результати розгляду скарги від 18 червня 2019 року № 27741/6/99-99-11-06-01-25 ГУ ДФС винесло податкове повідомлення-рішення від 21 червня 2019 року №015317 (т. 1 а. с. 45).
Суди встановили, що згідно з наявними в матеріалах справи Квитанціями №1 під час подачі на реєстрацію спірних податкових накладних вперше їх не було прийнято для реєстрації в ЄРПН з тих підстав, що за рішенням суду накладений арешт на суму податку, на яку продавець має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування в ЄРПН.
Так, Печерський районний суд м. Києва ухвалою від 26 листопада 2018 року у справі №757/58462/18-к задовольнив клопотання прокурора четвертого відділу процесуального керівництва управління у кримінальних провадженнях слідчих Головного слідчого управління Департаменту процесуального керівництва у кримінальних провадженнях, підслідних Державному бюро розслідувань Генеральної прокуратури України Павчука Сергія Славійовича, у кримінальному провадженні №42018000000001759 від 19 липня 2018 року про накладення арешту на кошти - суми ПДВ в СЕА ПДВ (ліміту ПДВ), в тому числі, ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" (т. 1 а. с. 95-101).
В подальшому, Печерський районний суд м. Києва ухвалою від 13 грудня 2018 року у справі №757/59675/18-к задовольнив клопотання адвоката ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" та скасував арешт майна, що був накладений ухвалою слідчого судді від 26 листопада 2018 року у справі №757/58462/18-к, а саме з сум ПДВ в СЕА ПДВ.
Після цього, ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" повторно подало на реєстрацію податкові накладні, які зареєстровані 10 січня 2019 року, 12 лютого 2019 року, 13 лютого 2019 року, 14 лютого 2019 року та 15 лютого 2019 року.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що зі змісту статті 201 ПК України та пунктів 12, 13, 14, 15 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246) вбачається чіткий алгоритм дій платника податків щодо порядку та строків подання на реєстрацію податкових накладних до Єдиного реєстру податкових накладних, а також і дій податкового органу щодо прийняття, неприйняття або зупинення реєстрації податкових накладних.
При цьому, законодавець визначив як чіткий алгоритм дій платника податків та контролюючого органу щодо реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, так і випадки звільнення платника податків від відповідальності, визначеної пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Суд першої інстанції дійшов висновку, що в межах даної справи не можна надавати правову оцінку діям ДФС України щодо формування квитанцій № 1 про неприйняття податкових накладних, що були вперше подані ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" на реєстрацію в ЄРПН, оскільки доказів оскарження в адміністративному чи судовому порядку дій ДФС України щодо правомірності відмови у прийнятті поданих на реєстрацію податкових накладних, позивач не надав. Тобто, ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" після надходження Квитанцій №1 про неприйняття податкових накладних на реєстрацію в ЄРПН, фактично погодилось з діями ДФС України щодо складення Квитанцій № 1 про неприйняття податкових накладних на реєстрацію в ЄРПН, а повторно подано на реєстрацію вищезгадані податкові накладні з порушенням граничних строків. Порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних не оспорюється і позивачем.
Суд не прийняв до уваги доводи позивача, що порушення строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування відбулось з незалежних від позивача причин, оскільки позивачу з 13 грудня 2018 року було відомо про відсутність підстав, якими зумовлена відмова податкового органу в реєстрації податкових накладних. Однак, позивач повторно подав на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних лише 10 січня 2019 року, 12 лютого 2019 року, 13 лютого 2019 року, 14 лютого 2019 року та 15 лютого 2019 року, а отже власними діями допустив порушення.
З цих підстав, суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність прийнятих ГУ ДФС податкових повідомлень-рішень і відсутність підстав для їх скасування.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції про відмову в задоволенні позовних вимог і ухвалюючи нове рішення про задоволення позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що визначені в актах перевірки податкові накладні первинно направлені до ДФС України для реєстрації в ЄРПН з дотриманням законодавчо встановлених строків для подання на реєстрацію податкових накладних. Тобто, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивач вчиняв дії для реєстрації зазначених податкових накладних у терміни, встановлені нормами Податкового кодексу України, проте, документи не були прийняті у зв`язку з накладенням арешту за рішенням суду на суму податку, на яку продавець має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що підтверджується відповідними квитанціями № 1.
З огляду на встановлені обставини накладення арешту на кошти в СЕА ПДВ та його подальшого скасування, апеляційний суд зазначив, що позивач протиправно був позбавлений права користуватися сумами ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ, а отже, з незалежних від позивача причин він не мав можливості реєструвати податкові накладні на виконання вимог норм чинного законодавства. Після скасування арешту, позивачем вжито заходів щодо реєстрації податкових накладних та їх фактична реєстрація відбулася, про що зазначено в Актах перевірки та не заперечувалось представниками сторін під час апеляційного розгляду справи.
Суд апеляційної інстанції зазначив, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є обов`язком постачальника товарів чи послуг, однак, цьому обов`язку кореспондує обов`язок податкового органу прийняти та зареєструвати надану платником податку - продавцем податкову накладну в ЄРПН. Відмовити у прийнятті для реєстрації податкових наданих ДФС може лише в разі, якщо надіслані податкові накладні сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 статті 201 ПК України. Разом з цим в ПК України відсутня така підстава для не прийняття податкової накладної, як накладення арешту на кошти - суми ПДВ в СЕА ПДВ (ліміту ПДВ).
З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що позивачем вчинено всі залежні від нього заходи для недопущення порушення законодавства при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вина позивача в порушенні граничного строку реєстрації податкових накладних відсутня, що, відповідно, виключає протиправність діянь платника податку, та, як наслідок, притягнення його до відповідальності.
При ухваленні судового рішення апеляційний суд врахував висновки щодо застосування норм права, зокрема статті 109 ПК України, викладені в постановах Верховного Суду від 3 травня 2018 року у справі № 818/1070/17, від 26 червня 2018 року у справі № 808/2127/17, від 27 квітня 2018 року у справі № 820/4064/17, від 11 вересня 2018 року у справі № 826/9114/16, відповідно до яких відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовлює протиправність застосування штрафних (фінансових) санкцій.
При цьому, суд апеляційної інстанції визнав безпідставними доводи відповідача про те, що позивач із значною затримкою здійснив повторну реєстрацію податкових накладних після скасування арешту, оскільки штрафні санкції були розраховані з часу граничного строку для реєстрації податкових накладних, а не з часу зняття арешту з коштів.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції, оцінивши докази, які є у справі, у їх сукупності дійшов висновку, що податкові повідомлення-рішення від 10 квітня 2019 року № 0093245512, № 0093995512, № 0094575512, № 0094565512, № 0094215512, № 0094135512, № 0093595512, а також від 21 червня 2019 року № 015317 прийняті відповідачем не обґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а отже, є протиправними та підлягають скасуванню.
Не погодившись з постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26 листопада 2019 року, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції і залишити без змін рішення суду першої інстанції.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що за змістом норм ПК України складені платниками податків податкові накладні підлягають реєстрації в ЄРПН в установлені законодавством строки, за порушення яких передбачена відповідальність у вигляді застосування штрафних санкцій. При цьому, платник податку має право зареєструвати податкову накладну в ЄРПН на суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу. Тому, при встановленні суми ПДВ, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні, накладення арешту на кошти платника в системі електронного адміністрування ПДВ є причиною, яка зумовлює неможливість реєстрації в ЄРПН податкової накладної. При цьому, як правильно зазначив суд першої інстанції, ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" не оскаржувало дії ДФС України про неприйняття на реєстрацію в ЄРПН поданих податкових накладних ані в судовому, ані в адміністративному порядку. ГУ ДПС зазначає, що пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України визначає виключні випадки, коли штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються, однак, накладення арешту на електронний рахунок платника ПДВ не є таким випадком.
ТОВ "ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН" правом подати відзив на касаційну скаргу не скористалося.
Верховний Суд ухвалою від 4 лютого 2020 року відкрив касаційне провадження у цій справі.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права і дотримання ним норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.
Спірним у цій справі є питання правомірності застосування до позивача штрафних санкцій з огляду на причини, з яких не відбулася своєчасна реєстрація податкових накладних.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних встановлена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, відповідно до якого порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення стр