ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 квітня 2021 року
м. Київ
справа №804/12126/15
касаційне провадження №К/9901/26999/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробниче об`єднання агросвіт" (далі - Товариство) на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.12.2015 (суддя Коренев А.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.02.2016 (головуючий суддя - Олефіренко Н.А., судді - Шальєва В.А., Білак С.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробниче об`єднання агросвіт" (далі - Товариство) до Криворізької північної об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Дніпропетровській області (далі - Інспекція), правонаступником якої є Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - Управління), про визнання скасування податкових повідомлень-рішень, актів перевірки,
У С Т А Н О В И В:
У серпні 2015 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому, з урахуванням уточнення позовних вимог, просило: скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000351500 від 03.04.2015 в частині основного платежу на суму 1377309,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на суму 1726251,00 грн.; скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000951500 від 19.06.2015 в частині основного платежу на суму 1377309,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на суму 1726150,83 грн.; скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000371500 від 03.04.2015 у повному обсязі; частково скасувати акт перевірки № 37/22-01/31271300 від 17.03.2015, за виключенням висновків про нарахування штрафної санкції у розмірі 20250,00 грн. з нарахованих відповідно до пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України санкцій за використання не за призначенням суми податку на додану вартість у розмірі 20250,00 грн., які були направлені на спеціальний рахунок та використані у якості передплати 20250,00 грн. за оренду жатки ТОВ "АГ Імпекс" із загальної суми санкцій 1746501,00 грн.; скасувати у повному обсязі акт від 03.04.2015 № 44/04-83-22-03/31271300 "Про ненадання до перевірки оригіналів документів Товариством при здійснення податкового контролю".
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: неврахування Інспекцією врожаю, зібраного з придбаних посівів незавершеного виробництва, право власності на які перейшло до Товариства на підставі договорів купівлі-продажу предмету незавершеного виробництва у рослинництві, при розрахунку питомої ваги сільськогосподарських товарів є протиправним та суперечить правовій позиції, висловленій Вищим адміністративним судом України у інформаційному листі від 28.12.2012 № 2614/12/13-12, оскільки вказані договори купівлі-продажу предмету незавершеного виробництва у рослинництві і є тими договорами, які не потребують державної реєстрації, але дають усі права використовувати земельні ділянки під біологічними активами, які придбані у власність та розташовані на них, для доведення біологічного активу до стану "сільськогосподарська продукція (вирощений врожай)"; завищення Товариством податкового кредиту, відображеного у спеціальній декларації (28 аркуш акту перевірки), та заниження податкового кредиту по загальній декларації на таку ж саму суму (20 аркуш акту перевірки) не відбувалось, оскільки право на використання спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість позивач не втрачав, оскільки фактично ніяких порушень Товариством не було допущено; Інспекції були надані до перевірки усі оригінали документів (з яких були зроблені копії), які підтверджують факт придбання техніки у ТОВ "Одесліфт" згідно договору купівлі-продажу № 12 від 11.11.2013, а також копії документів, що стосуються продавця - ТОВ "Одесліфт", щодо факту придбання продавцем техніки та процедури його реорганізації, які могли бути і фактично були у Товариства лише в копіях, наданих продавцем техніки, з огляду на що твердження Інспекції про ненадання позивачем оригіналів, є безпідставними, оскільки у позивача не може бути їх оригіналів, а їх витребування у ТОВ "Одесліфт" могло бути організоване контролюючим органом шляхом проведення зустрічної звірки ТОВ "Одесліфт"; транспортувати сільськогосподарську техніку та транспортні засоби від продавця до Товариства не було необхідності, оскільки зазначена техніка знаходилась у користуванні позивача ще з 2011 року на підставі договорів оренди, укладених між Товариством та ТОВ "Одесліфт"; фактична наявність придбаної у ТОВ "Одесліфт" підтверджується також документами інвентаризації за 2013-2014 роки; акт про ненадання оригіналів документів від 03.04.2015 надійшов до Товариства поштою лише 10.04.2015 разом із повідомленням-рішенням № 000037150 від 03.04.2015, тобто після розгляду Інспекцією заперечень Товариства на акт перевірки, до яких були додані копії усіх документів щодо всіх контрагентів; податкові повідомлення-рішення, акт про ненадання оригіналів документів та акт перевірки підлягають скасуванню як такі, що прийняті за наслідками проведення перевірки без повного з`ясування всіх обставин господарської діяльності Товариства та на підставі неналежного і неповного вивчення бухгалтерських та договірних документів Товариства у їх сукупності.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 15.12.2015, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.02.2016, у задоволенні позову відмовив.
Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що: продукція, віднесена Товариством в податкових деклараціях за 2013 та 2014 рік до обсягів постачання сільськогосподарських товарів у спірному розмірі, не є вирощеною позивачем на власних, орендованих чи таких, що перебувають у користуванні позивача з інших підстав земельних ділянках, оскільки такі земельні ділянки знаходяться у постійному користуванні КП "СП "Широківське", з огляду на що така продукція не може вважатись сільськогосподарською продукцією для цілей глави 2 розділу XIV Податкового кодексу України; Товариством не було надано документів, які б підтверджували факт реального придання ним товарів та послуг у ТОВ "Одесліфт", оскільки наявність у Товариства таких товарів та послуг не є беззаперечним свідченням їх придбання саме у ТОВ "Одесліфт", з урахуванням того, що вид діяльності ТОВ "Одесліфт" також не дозволяє дійти такого висновку; Товариством не спростований належними та допустимими доказами факт ненадання до контролюючого органу оригіналів первинних документів щодо взаємовідносин з ТОВ "Одесліфт"; акт про ненадання документів та акт перевірки не можуть самі по собі спричиняти жодних негативних наслідків для платника податків, у тому числі бути достатньою підставою для зобов`язання останнього сплатити грошові зобов`язання з податків у зв`язку з виявленими контролюючим органом в ході перевірки порушення податкового законодавства, у зв`язку з чим такі документи не є такими, що порушують права та інтереси позивача.
Товариство оскаржило рішення судів першої інстанції та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 03.03.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Товариства та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій під час розгляду справи не надали належної правової оцінки тому, що: договори купівлі-продажу предмету незавершеного виробництва у рослинництві ні у якій мірі не суперечать чинному законодавству України, не визнавались неукладеними, протиправними або недійсними, а їх визнання у якості підстави для обробітку землі, на які розташоване придбане Товариством незавершене виробництво, розтлумачено Вищим адміністративним судом України з урахуванням чинних норм Податкового кодексу України (інформаційний лист від 28.12.2012 № 2614/12/13-12), відповідно до якого будь-яке право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, хоч би з яких підстав не виникало таке право, є належним для підтвердження частки сільськогосподарського товаровиробництва для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку; договори купівлі-продажу предмету незавершеного виробництва у рослинництві і є тими договорами, які не потребують державної реєстрації (про це вказано у їх текстах), але дають власнику незавершеного виробництва право доступу до земельних ділянок із засіяним на них насіннєвим матеріалом для доведення його до стану "урожай"; акт № 44/04-83-22-03/31271300 "Про ненадання до перевірки оригіналів документів Товариством при здійсненні податкового контролю" був складений після закінчення проведення перевірки - 17.03.2015, а терміни проведення перевірки ніяким розпорядчим документом Інспекції не продовжувались, з огляду на що податкове повідомлення-рішення № 0000371500 від 03.04.2015 є повністю незаконним, оскільки прийняте на підставі акту, складеного поза межами цієї перевірки, результати якої оформлені актом від 17.03.2015 № 37/04-83-22-03/31271300; Товариством під час проведення перевірки були надані усі документи щодо придання у ТОВ "Одесліфт" техніки, яка раніше використовувалась Товариством на правах оренди; оригінали документів, згідно яких ТОВ "Одесліфт" придбавало техніку, обладнання та матеріали, про ненадання яких твердить Інспекція, знаходяться у ТОВ "Одесліфт", у зв`язку з чим не можуть бути надані Товариством, а їх вивчення з боку контролюючого органу мало бути організоване шляхом проведення зустрічної звірки господарської діяльності контрагента; від ТОВ "Одесліфт" були надані усі засновницькі документи, які пояснюють низку його перетворень, витяги з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.
Інспекція не скористалась своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 15.03.2021 прийняв касаційну скаргу Товариства до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду та визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 16.03.2021.
У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) у справі здійснено заміну відповідача - Інспекції його процесуальним правонаступником, а саме - Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що з 2012 по 2014 рік включно Товариство було платником фіксованого податку, зареєстроване як суб`єкт спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість. Питома вага доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу за попередній податковий (звітний) рік складала: за 2012 рік - 97,63%, за 2013 рік - 76,52%, за 2014 рік - 94,83%.
Інспекція провела планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2014, результати якої оформлені актом від 17.03.2015 № 37/04-83-22-03/31271300, за висновками якого Товариством були порушені, зокрема, вимоги: пункту 185.1 статті 185, пункту 186.1 статті 186, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1-198.3 статті 198, пункту 201.1 статті 201, пунктів 209.6, 209.11 статті 209 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість по загальній податковій декларації з податку на додану вартість на загальну суму 1923571,00 грн. (у тому числі по періодах: жовтень 2013 року - 68269,00 грн., січень 2014 року - 2945,00 грн., березень 2014 року - 189963,00 грн., серпень 2014 року - 65379,00 грн., вересень 2014 року - 162423,00 грн., жовтень 2014 року - 386913,00 грн., листопад 2014 року - 473183,00 грн., грудень 2014 року - 574496,00 грн.); статей 209, 301, 309 Податкового кодексу України, внаслідок чого Товариство неправомірно використовувало статус платника фіксованого сільськогосподарського податку у 2014 році та неправомірно використовувало статус платника спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, починаючи з листопада 2013 року; пункту 123.2 статті 123 Податкового кодексу України, внаслідок отримання (застосування) Товариством податкової пільги не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання, сума пільги у розмірі 1948336,00 грн., яка підлягає стягненню до бюджету; пункту 185.1 статті 185, пункту 186.1 статті 186, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1-198.3 статті 198, пункту 201.1 статті 201, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість зі спеціальним режимом оподаткування діяльності у сфері сільського господарства на загальну суму 232384,00 грн. (у тому числі по періодах: вересень 2013 року - 5900,00 грн., грудень 2014 року - 226484,00 грн.).
Зокрема, у акті перевірки вказано, що: у 2013 - 2014 роках Товариство придбало у КП "СП "Широківське" об`єкти незвершеного виробництва, а саме - соняшник та ячмінь згідно договорів купівлі-продажу предмету незавершеного виробництва у рослинництві: № 25 від 19.04.2013, № 5 від22.05.2013, № 4 від 20.05.2014, № 7 від 16.06.2014, № 8 від 16.07.2014; вироблена Товариством у 2013 році продукція (соняшник, ячмінь) із продуктів незавершеного виробництва не є виробленою на власних чи орендованих потужностях, оскільки земельні ділянки під таким незавершеним виробництвом належать КП "СП "Широківське" на праві постійного користування, з огляду на що така продукція не може вважатися власновирощеною з метою застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість; у зв`язку з викладеним, реалізація Товариством ячменю в жовтні 2013 року у сумі 341344,00 грн.(крім того податок на додану вартість 68269,00 грн.) та соняшника в листопаді 2013 року у сумі 2145337,00 грн. (крім того податок на додану вартість 429067,00 грн.) фактично є реалізацією продукції не власного виробництва, а тому обсяг реалізації зазначеної продукції підлягає декларуванню в загальній податковій декларації з податку на додану вартість в розділі І "Податкові зобов`язання"; в порушення абзацу "а" пункту 209.11 статті 209 Податкового кодексу України Товариство не визначило податкове зобов`язання з податку на додану вартість за підсумками звітного податкового періоду, в якому було допущене таке перевищення (листопад 2013 року), не сплатило податок до бюджету в загальному порядку; вказані порушення призвели до заниження Товариством податкового кредиту по загальній декларації з податку на додану вартість за період, який перевірявся, на загальну суму 3247356,00 грн. та до завищення податкового кредиту по декларації з податку на додану вартість зі спеціальним режимом оподаткування діяльності у сфері сільського господарства на таку ж суму, а також до завищення податкових зобов`язань по декларації зі спеціальним режимом оподаткування діяльності у сфері сільського господарства на загальну суму 35366209,00 грн. та до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість по загальній декларації на загальну суму 1923571,00 грн.; оскільки у період з 01.01.2013 по 31.12.2014 Товариство не відповідало критеріям сільськогосподарського підприємства згідно з пунктом 209.6 статті 209 Податкового кодексу України, то те мало законних підстав для застосування спеціального режиму оподаткування з податку на додану вартість, у зв`язку з чим Товариством неправомірно отримано (застосовано) податкову пільгу з податку на додану вартість за вказаний період на загальну суму 1923571,00 грн.; Товариство в порушення вимог пункту 209.2 статті 209, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України використало суму податку на додану вартість 24764,83 грн., які були направлені на спеціальний рахунок, не за призначенням, а саме - на оплату вартості "виробничих факторів", зокрема, 4514,83 грн. - за оренду сільськогосподарської техніки у ТОВ "Одесліфт", 20250,00 грн. - в якості передплати за оренду жатки у ТОВ "АГ Агроімпекс".
На вказаний акт перевірки Товариством були подані заперечення, за результатами розгляду яких Інспекція надала відповідь № 6474/10/04-83-22-03 від 31.03.2015, згідно якої змінила висновки акту перевірки, внаслідок: встановлення в ході розгляду заперечень порушень по операції придбання Товариством сільськогосподарської техніки у ТОВ "Одесліфт"; зміни порядку визначення нарахованого до сплати податку на додану вартість.
З урахуванням зазначеної відповіді висновки акту перевірки було змінено, а саме: встановлено порушення Товариством вимог: пункту 185.1 статті 185, пункту 186.1 статті 186, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1-198.3 статті 198, пункту 201.1 статті 201, пунктів 209.6, 209.11 статті 209 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість по загальній податковій декларації з податку на додану вартість на загальну суму 1377309,00 грн. (у тому числі за рахунок завищення суми сплати у розмірі 52938,00 грн. та за рахунок заниження суми сплати у розмірі 1430247,00 грн.); статей 209, 301, 309 Податкового кодексу України, внаслідок чого Товариство неправомірно використовувало статус платника фіксованого сільськогосподарського податку у 2014 році та неправомірно використовувало статус платника спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, починаючи з листопада 2013 року; пункту 123.2 статті 123 Податкового кодексу України, внаслідок отримання (застосування) Товариством податкової пільги не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання, сума пільги у розмірі 1402174,00 грн., яка підлягає стягненню до бюджету; пункту 185.1 статті 185, пункту 186.1 статті 186, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1-198.3 статті 198, пункту 201.1 статті 201, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість зі спеціальним режимом оподаткування діяльності у сфері сільського господарства на загальну суму 232384,00 грн. (у тому числі по періодах: вересень 2013 року - 5900,00 грн., грудень 2014 року - 226484,00 грн.).
Зокрема, у зазначеній відповіді Інспекцією крім порушень, викладених у акті перевірки, було вказано про неправомірне включення Товариством до складу податкового кредиту податку на додану вартість у сумі 1114997,00 грн., сплаченого у складі вартості сільськогосподарської техніки, придбаної у ТОВ "Одесліфт" згідно договору купівлі-продажу № 12 від 11.11.2013, оскільки з наданих Товариством до перевірки документів неможливо встановити, яким чином здійснювалась поставка зазначеної техніки, хто виступив перевізником, її якісні характеристики (сертифікати заводу-виробника, паспорти не надано), походження техніки, її технічний стан, а також неможливо встановити факт придбання цієї техніки саме у ТОВ "Одесліфт", оскільки станом на дату перевірки ТОВ "Одесліфт" (код 38925761) має стан " 16 - припинено (ліквідовано)" 28.04.2014.
Також, 03.04.2015 Інспекцією був складений акт від 03.04.2015 № 44/04-83-22-03/31271300 "Про ненадання до перевірки оригіналів документів Товариством при здійсненні податкового контролю", в якому вказано про ненадання в ході перевірки та під час розгляду заперечень оригіналів документів при здійсненні податкового контролю (без зазначення переліку документів, які не було надано).
На підставі висновків вказаного акта перевірки (з урахуванням відповіді на заперечення), акта про ненадання оригіналів документів та з урахуванням процедури адміністративного оскарження Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0000371500 від 03.04.2015, яким застосувала до Товариства штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 510,00 грн.; № 0000351500 від 03.04.2015, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1377309,00 грн. - за основним платежем, 1746501,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000951500 від 19.06.2015, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1377309,00 грн. - за основним платежем, 1746400,83 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Відповідно до абзацу 1 пункту 301.1 статті 301 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платниками податку з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 301.6 цієї статті, можуть бути сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 2 розділу XIV цього Кодексу - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.
Згідно з пунктом 302.1 статті 302 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування податком для сільськогосподарських товаровиробників є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.
Виходячи з аналізу наведених вище законодавчих норм, кваліфікаційною вимогою для особи, яка претендує на набуття статусу платника фіксованого сільськогосподарського податку, є частка сільськогосподарського товаровиробництва, яка повинна перевищувати 75 відсотків загального обсягу доходу суб`єкта господарювання.
Порядок набуття та підтвердження статусу платника фіксованого сільськогосподарського податку встановлений у статті 308 Податкового кодексу України, пунктом 308.1 якої (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що сільськогосподарські товаровиробники для набуття і підтвердження статусу платника податку щороку, до 20 лютого, подають станом на 1 січня поточного року: загальну податкову декларацію з податку на поточний рік щодо всієї площі земельних ділянок, з яких справляється податок (сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ, багаторічних насаджень), та/або земель водного фонду внутрішніх водойм (озер, ставків та водосховищ), - контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем перебування на податковому обліку); звітну податкову декларацію з податку на поточний рік окремо щодо кожної земельної ділянки - контролюючому органу за місцем розташування такої земельної ділянки; розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва - контролюючим органам за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної аграрної політики, за погодженням із центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику; відомості (довідку) про наявність земельних ділянок - контролюючим органам за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок. У відомості (довідці) про наявність земельних ділянок зазначаються відомості про кожний документ, що встановлює право власності та/або користування земельними ділянками, у тому числі про кожний договір оренди земельної частки (паю).
Водночас, законодавчо не встановлено вимоги про мінімальну кількість земельних ділянок, які належать на праві власності чи знаходяться в користуванні платника фіксованого сільськогосподарського податку. При цьому, така особа повинна буде підтвердити дотримання критерію щодо мінімальної частки сільськогосподарського товаровиробництва.
Наслідки недотримання особою вимог щодо мінімального обсягу частки сільськогосподарського товаровиробництва встановлені пунктом 308.6 статті 308 Податкового кодексу України, яким (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що реєстрація сільськогосподарського товаровиробника платником податку скасовується: у разі подання платником податку письмової заяви щодо добровільного зняття з такої реєстрації; за рішенням контролюючого органу: а) якщо такий платник податку ліквідується, у тому числі шляхом злиття, приєднання або перетворення; б) у разі встановлення за результатами документальної перевірки недотримання платником податку положень статті 301 цієї глави. При цьому такий платник податку зобов`язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування починаючи з наступного місяця після місяця, у якому було встановлено таке порушення.
В свою чергу, вимоги статті 301 Податкового кодексу України стосуються частки сільськогосподарського товаровиробництва, яка повинна перевищувати 75 відсотків загального обсягу доходів сільськогосподарського товаровиробника. Для визначення зазначеної частки враховується дохід від операцій з сільськогосподарською продукцією.
Відповідно до пункту 308.4 статті 308 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) дохід сільськогосподарського товаровиробника, отриманий від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки (крім підакцизних товарів, за винятком виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 - 2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції, включає доходи, отримані, зокрема, від реалізації продукції рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, а також продукції рибництва, виловленої (зібраної), розведеної, вирощеної у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах), та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях.
В свою чергу, продукція рослинництва може бути вироблена (вирощена) на сільськогосподарських угіддях. При цьому, передбачається, що відповідні угіддя знаходяться у власності чи користуванні особи.
Відповідно до викладеного, для цілей розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва враховуються доходи від реалізації продукції рослинництва, яка вироблена (вирощена) на угіддях, що належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.233 пункту 14.1 статі 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), сільськогосподарські угіддя - це рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги.
Відповідно, сільськогосподарські угіддя знаходяться на земельних ділянках сільськогосподарського призначення.
Згідно з підпунктом 14.1.77 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) землі сільськогосподарського призначення для цілей глави 2 розділу XIV цього Кодексу - це землі, надані для виробництва сільськогосподарської продукції.
Виходячи з аналізу наведених правових норм, для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку землі, що використовуються сільськогосподарським товаровиробником для виробництва продукції рослинництва, повинні знаходитися у власності чи користуванні такого виробника.
Водночас, Податковий кодекс України не деталізує вимог до правового титулу, відповідно до якого у особи виникає право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, а також до правовстановлюючих документів, якими підтверджуються відповідні права на земельні ділянки.
Отже, за таких обставин будь-яке право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, хоч би з яких підстав не виникало таке право, є належним для підтвердження частки сільськогосподарського товаровиробництва для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку.
Таким чином, як випливає зі змісту пункту 308.4 статті 308 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), для розрахунку доходів від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва як таких, що можуть враховуватися при визначенні частки сільськогосподарського товаровиробництва, можуть включатися доходи від продажу продукції рослинництва, вирощеної (виробленої) на сільськогосподарських угіддях, що знаходяться у користуванні особи на будь-яких умовах.
В свою чергу, земельне законодавство України вимагає державної реєстрації документа, що встановлює право користування земельною ділянкою.
Відповідно до положень статті 5 Закону України "Про оренду землі" (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) орендарі набувають права оренд