ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 квітня 2021 року
м. Київ
справа № 280/1026/19
адміністративне провадження № К/9901/935/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області, яке є правонаступником Головного управління ДФС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 3 липня 2019 року (головуючий суддя Новікова І.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року (головуючий суддя Добродняк І.Ю., судді Бишевська Н.А., Семененко Я.В.) у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)" до Головного управління ДПС у Запорізькій області, яке є правонаступником Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування рішень,
У С Т А Н О В И В:
У березні 2019 року Державне підприємство "Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)" (далі - ДП "Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, правонаступником якого є Головне управління ДФС у Запорізькій області (далі - ГУ ДФС у Запорізькій області, ГУ ДПС у Запорізькій області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 27 вересня 2018 року: №0029321306, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 763321,31 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями - 327023,45 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 485954,52 грн та пені 50343,34 грн; №0029311306, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем "податок на доходи фізичних осіб" у розмірі 510 грн; №0029331306, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі військового збору, пені на суму 4879,16 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 2355,39 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2382,99 грн та пені 140,78 грн; рішення від 27 вересня 2018 року №0029351306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким позивачу донараховано 156706,60 грн єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та застосовано штрафні санкції у розмірі 77713,98 грн.
Позов обґрунтовано тим, що позивачем протягом періоду, що перевірявся неодноразово укладались договори з Вільнянською виправною колонією управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20) про використання праці осіб, засуджених до позбавлення волі (спецконтингенту) для виконання робіт на господарсько-промислових об`єктах. Проте, зазначені договори за своєю природою є договорами підряду, укладеними між двома юридичними особами, а ДП "Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)") не є роботодавцем засуджених, не сплачує заробітну плату засудженим та не є податковим агентом, у зв`язку з чим нарахування заробітної плати за період з жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року засудженим повинно здійснюватися Вільнянською виправною колонією управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20), яка також повинна сплачувати до бюджету податок на доходи з фізичних осіб та інші обов`язкові платежі.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 3 липня 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року, позовні вимоги задоволено в повному обсязі. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення ГУ ДФС у Запорізькій області від 27 вересня 2018 року №0029321306, №0029311306 та №0029331306. Визнано протиправним та скасовано рішення від 27 вересня 2018 року №0029351306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску. Стягнуто на користь позивача судовий збір у розмірі 16546,97 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Запорізькій області.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Запорізькій області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. Зокрема, в обґрунтування вимог касаційної скарги вказує на помилковість висновків судів попередніх інстанцій, оскільки під час розгляду справи останніми не враховано умов договорів на використання праці осіб, засуджених до позбавлення волі, для виконання робіт і послуг, та той факт, що позивач є власником виконаних робіт, на підприємстві ведеться табель обліку робочого часу засуджених, оформлюються рознарядки виконання робіт, засудженим до позбавлення волі нараховується щомісячно заробітна плата, одночасно виконується функція податкового агента в частині нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а відтак, позивач є роботодавцем відповідно до чинного законодавства.
У зв`язку з реорганізацією податкового органу та на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року №537 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби", згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України, проведено заміну відповідача ГУ ДФС у Запорізькій області на його правонаступника - ГУ ДПС у Запорізькій області.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у Запорізькій області з 28 серпня 2018 року по 3 вересня 2018 року проведено позапланову документальну виїзну перевірку ДП "Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)" з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску за період з 1 жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року, за результатами якої 10 вересня 2018 року складено Акт №61/08-01-13-06/08680069 (далі - Акт перевірки).
Згідно висновків Акта перевірки, встановлено порушення позивачем:
підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України (далі - ПК України), наказу Міністерства фінансів України №4 від 13 січня 2015 року "Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ)" та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а саме: не повідомлено податкову інспекцію про доходи, виплачені самозайнятим особам за надані послуги та придбані товарно-матеріальні цінності у 4 кварталі 2015 року, 1-4 кварталі 2016 року, 1-4 кварталі 2017 року, 1-2 кварталі 2018 року; не повідомлено податкову інспекцію про доходи у вигляді заробітної плати, виплачені засудженим у 4 кварталі 2015 року, 1-4 кварталі 2016 року, 1-4 кварталі 2017 року, 1-2 кварталі 2018 року;
підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1, підпункту 168.4.1 пункту 168.4 статті 168, пункту 176.2 "а" статті 176, пунктів 171.1, 171.2 "а" статті 171 ПК України, а саме: неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету податку з доходів фізичних осіб у розмірі 327023,45 грн, у тому числі за період з жовтня по грудень 2015 року 16228,81 грн (утриманого з доходів засуджених 16228,81 грн); у 2016 році 58891,04 грн (утриманого з доходів за засуджених 58891,04 грн); у 2017 році 47061,55 грн (утриманого з доходів за засуджених 47061,55 грн); за період з січня по червень 2018 року 14348,48 грн (утриманого з доходів за засуджених 14348,48 грн); за період з 1 жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року 190493,57 грн, у тому числі за період з жовтня по грудень 2015 року 17863,13 грн, за 2016 рік 67045,94 грн, за 2017 рік 87910,99 грн, за період з січня по червень 2018 року 17673,51 грн. В порушення підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України позивачем за період з 1 жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року несвоєчасно перераховано до бюджету податок на доходи з фізичних осіб у сумі 523135,74 грн;
пункту 2 статті 6, пункту 1.1 статті 7, пунктів 5, 7 статті 8, пункту 2 статті 9 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон № 2464-VI), а саме: занижено суму нарахованого єдиного внеску 156706,60 грн за рахунок не включення до бази нарахування єдиного внеску заробітної плати засуджених: у жовтні-грудні 2016 року на суму 25100,23 грн, у 2017 році у сумі 88745,77 грн, у січні-червні 2018 року на суму 42860,60 грн;
підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1, підпункту 168.4.1 пункту 168.4 статті 168, пункту 176.2 "а" статті 176, пунктів 171.1, 171.2 "а" статті 171 ПК України, а саме: неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету військового збору у розмірі 4566,81 грн, у тому числі за період з жовтня по грудень 2015 року 481,87 грн, у 2016 році 569,81 грн, у 2017 році 1159,75 грн, за період з січня по червень 2018 року 2355,38 грн. В порушення підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України, позивачем за період з 1 жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року несвоєчасно перераховано до бюджету військового збору, утриманого із заробітної плати (доходів) вільнонайманих, атестованих у сумі 907,97 грн.
Суть виявлених контролюючим органом порушень полягає в тому, що позивач не нараховував та не сплачував до бюджету податок на доходи фізичних осіб, єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та військовий збір за використання праці спецконтингенту (засуджених).
На підставі Акта перевірки ГУ ДФС у Запорізькій області 27 вересня 2018 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
№0029321306, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 763321,31 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями - 327023,45 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 485954,52 грн та пені 50343,34 грн;
№0029311306, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем "податок на доходи фізичних осіб" у розмірі 510 грн;
№0029331306, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі військового збору, пені на суму 4879,16 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 2355,39 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2382,99 грн та пені 140,78 грн;
А також рішення від 27 вересня 2018 року №0029351306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким позивачу донараховано 156706,60 грн єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та застосовано штрафні санкції у розмірі 77713,98 грн.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями, прийнятими відповідачем 27 вересня 2018 року, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання їх протиправними, та про їх скасування.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, виходив з того, що відповідачем не надано доказів того, що позивач є роботодавцем для засуджених та укладав строкові трудові договори, здійснював виплату заробітної плати засудженим та сплачував за засуджених загальнообов`язкові державні соціальні виплати по застрахованим особам, до того ж грошові кошти за використану працю засуджених позивачем перераховувались на користь Вільнянської виправної колонії управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20), в якій відбували покарання особи, залучені до праці на підставі договорів, а тому фактично виплата заробітної плати засудженим здійснювалася виправною колонією, отже, у нього відсутній обов`язок та правові підстави в утриманні з доходів засуджених з метою подальшої сплати військового збору та податку на доходи фізичних осіб.
Зазначена позиція підтримана Третім апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Верховний Суд погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій, враховуючи наступне.
Частиною першою статті 9 Кримінально-виконавчого кодексу України (далі - КВК України) передбачено, що засуджені до позбавлення волі мають право працювати та залучаються до суспільно корисної праці у місцях і на роботах, визначених адміністрацією колонії, з урахуванням наявних виробничих потужностей, зважаючи при цьому на стать, вік, працездатність, стан здоров`я і спеціальність. Засуджені залучаються до оплачуваної праці, як правило, на підприємствах, у майстернях колоній, а також на державних або інших форм власності підприємствах з