ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 березня 2021 року
м. Київ
справа № 812/407/18
адміністративне провадження № К/9901/59831/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 360/5498/19
за адміністративним позовом Фермерського господарства "Ковалівське" до Головного управління ДФС у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22 листопада 2017 року № 00000461413 в частині визначення податкового зобов`язання у сумі 261 000 грн за березень 2017 року,
за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду (суддя Пляшкова К. О.) від 18 квітня 2018 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Гаврищук Т. Г., Блохін А. А., Сухарьок М. Г.) від 18 липня 2018 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У лютому 2018 року Фермерське господарство "Ковалівське" (далі - ФГ "Ковалівське") звернулося до Луганського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Луганській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 22 листопада 2017 року № 00000461413 в частині визначення податкового зобов`язання у сумі 261 000 грн за березень 2017 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки воно прийняте на підставі акта перевірки від 08 листопада 2017 року № 343/12/32/14/13 за результатами проведеної документальної планової невиїзної перевірки ФГ "Ковалівське", яку, на думку останнього, проведено з порушенням вимог статті 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України), оскільки платнику податків не було вручено/надіслано копії наказу та письмового повідомлення про проведення перевірки, із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Також позивач вважає, що відповідачем не встановлено у ФГ "Ковалівське" наміру отримати за договорами, укладеними з контрагентами іншого результату, ніж отримання товару. Позивач вважає, що правомірно включив до складу податкового кредиту суми, які підтверджені оформленими належним чином первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, у зв`язку з придбанням товару, який, у свою чергу, використаний ним у межах господарської діяльності.
3. Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року, залишеним без змін постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 18 липня 2018 року, задоволено позовні вимоги.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Луганській області від 22 листопада 2017 року № 00000461413 в частині збільшення ФГ "Ковалівське" суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість за березень 2017 року на 326 250 грн, у тому числі: за податковими зобов`язаннями на 261 000 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 65 250 грн.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Луганській області на користь ФГ "Ковалівське" судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 3 915 грн.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 15 серпня 2018 року Головне управління ДФС у Луганській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 18 липня 2018 року, і ухвалити нове рішення, яким відмовити ФГ "Ковалівське" у задоволенні позовних вимог.
5. 21 серпня 2018 року касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 18 липня 2018 року передано для розгляду до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (склад колегії суддів: ОСОБА_1 - головуючий суддя, Бившева Л. І., Хохуляк В. В.).
6. Ухвалою Верховного Суду від 08 жовтня 2018 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 07 грудня 2018 року до Верховного Суду від ФГ "Ковалівське" надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить залишити касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області без задоволення, а рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 18 липня 2018 року - без змін.
8. На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 2222/0/78-20 від 18 листопада 2020 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 15 жовтня 2020 року № 2830/0/15-20 "Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку".
9. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 24 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
10. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
11. Судами попередніх інстанцій встановлено, що за даними витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 18 квітня 2018 року за № 1003880155 щодо ФГ "Ковалівське", останнє з 16 квітня 2004 року перебуває на обліку як платник податків у Сватівській ОДПІ ГУ Міндоходів у Луганській області. Ідентифікаційний код юридичної особи 32899129, основний вид діяльності: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
12. Головним управлінням ДФС у Луганській області було проведено документальну планову невиїзну перевірку ФГ "Ковалівське" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 серпня 2014 року по 30 червня 2017 року, податку на додану вартість за період з 01 серпня 2014 року по 30 червня 2017 року, правильності нарахування, обчислення та сплати військового збору за період з 02 серпня 2014 року по 30 червня 2017 року, а також по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, з 20 серпня 2017 року,
13. За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДФС у Луганській області складено акт від 08 листопада 2017 року № 343/12/32/14/13, яким встановлено порушення ФГ "Ковалівське" статті 1, пункту 2 статті 3, пунктів 1, 2 статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996-ХIV); підпунктів 1.1 та 1.2 пункту 1, пункту 2.16 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24 травня 1995 року № 88 та підпунктів 14.1.202, 14.1.244 пункту 14.1 статті 14, пунктів 201.10, 201.1 статті 201, пунктів 198.1, 198.3, 198.4, 198.5, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого встановлено заниження ПДВ по податковим деклараціям всього у сумі 500 633,16 грн, у тому числі за вересень 2015 року - 12 000 грн, за липень 2016 року - 146 966,49 грн, за серпень 2016 року - 80 666,67 грн, за березень 2017 року - 261 000,00 грн, та встановлено заниження від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, поточного звітного (податкового) періоду на суму 226 733 грн.
14. Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що на підприємстві відсутні матеріальні звіти, картки складського обліку, інші бухгалтерські документи, які підтверджують факт отримання та оприбуткування на склад позивача мінеральних добрив від ТОВ "Меркурі Дата". Не можливо відстежити, ким здійснювалося розвантаження мінеральних добрив, яким чином здійснювалася поставка добрив на поля господарства. Також перевіркою встановлено, що ТОВ "Меркурі Дата" перебуває на обліку в Центральній ОДПІ м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області, основний вид діяльності оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів, об`єкти оподаткування відсутні, згідно з звітністю 1 ДФ на підприємстві працевлаштовані 3 особи, за місцем своєї реєстрації ТОВ "Меркурі Дата" відсутнє. Перевіркою даних, зазначених у товарно-транспортних накладних (далі - ТТН), встановлено, що: за місцем навантаження товару протягом лютого-березня 2017 року будь-які розвантажувально навантажувальні роботи ТОВ "Меркурі Дата" не здійснювалися; фізичні особи, які були перевізниками мінеральних добрив та перебувають на спрощеній системі оподаткування, за даними звітності 1ДФ не отримували від ТОВ "Меркурі Дата" будь-якого доходу. За даними Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ "Меркурі Дата" не придбавало мінеральні добрива, які були поставлені на адресу позивача. Вказана інформація, на думку контролюючого органу, вказує на реєстрацію податкових накладних без реального здійснення господарських операцій між ФГ "Ковалівське" та ТОВ "Меркурі Дата", що свідчить про отримання позивачем податкових накладних без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження об`єкту оподаткування, несплати податків.
15. На підставі висновків акта перевірки, відповідачем 22 листопада 2017 року винесено податкове повідомлення-рішення № 00000461413, яким ФГ "Ковалівське" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 625 791,25 грн, у тому числі: за податковими зобов`язаннями на 500 633 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 125 158,25 грн.
16. Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач скористався порядком його адміністративного оскарження та подав до Державної фіскальної служби України скаргу.
17. За результатами розгляду скарги Державною фіскальною службою України прийнято рішення від 16 лютого 2018 року № 5688/6/99-99-11-01-01-25 про результати розгляду скарги, яким податкове повідомлення-рішення від 22 листопада 2017 року № 00000461413 залишено без змін.
18. Вважаючи протиправним податкове повідомлення-рішення відповідача від 22 листопада 2017 року № 00000461413 в частині визначення податкового зобов`язання у сумі 261 000 грн за березень 2017 року, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
19. Суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходили з необґрунтованості висновків відповідача про те, що первинні документи складені за участю позивача та його контрагента не підтверджують факт здійснення господарських операцій.
20. Зокрема, дослідивши надані позивачем первинні документи, які стосуються господарських операцій за участю ФГ "Ковалівське" та ТОВ "Меркурі Дата", суди попередніх інстанцій встановили, що вони підтверджують реальність здійснення позивачем спірних господарських операцій з ТОВ "Меркурі Дата".
21. Суди попередніх інстанцій зауважили, що недоліки ТТН та сертифікатів якості на товар не можуть свідчити про нереальність здійснення господарських операцій, оскільки ТТН не є первинними документами для бухгалтерського та податкового обліку у розумінні ПК України та Закону № 996-XIV, якими оформлюється операція купівлі-продажу товарів.
22. Крім того, суди попередніх інстанцій відхилили посилання відповідача на протокол допиту свідка ОСОБА_2, як підтвердження нереальності господарських операцій ФГ "Ковалівське" та ТОВ "Меркурі Дата", з огляду на те, що такий допит здійснений під час досудового розслідування, внесеного до реєстру досудових розслідувань за № 32017130580000013, є доказом у кримінальному провадженні, досудове розслідування якого триває, оцінка такого доказу має надаватися судом за правилами Кримінального процесуального кодексу України під час розгляду кримінальної справи. При цьому, зазначений допит свідка був здійснений після складання акту перевірки та прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
23. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
24. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій окремих положень ПК України щодо оформлення позивачем відповідних первинних документів на підтвердження відповідних даних податкового обліку, а також ненадання позивачем документів на підтвердження реальності господарських операцій з його контрагентом - ТОВ "Меркурі Дата".
25. Зокрема скаржник не погоджується з висновками судів в частині наданої оцінки правовідносин позивача з ТОВ "Меркурі Дата" та вважає, що такі фактично не спричинили настання реальних правових наслідків, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу щодо неможливості фактичного здійснення господарських операцій позивача з вказаним контрагентом, що було встановлено під час проведення перевірки та безпідставного формування податкового кредиту позивачем за такими операціями.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
26. Враховуючи положення пункту 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України № 460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
27. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
28. Як свідчать матеріали справи та правильно було встановлено судами попередніх інстанцій, спірним у цій справі є правомірність визначення податковим органом податкового зобов`язання ФГ "Ковалівське" у розмірі 261 000 грн за березень 2017 року по взаємовідносинах з ТОВ "Меркурі Дата".
29. Відповідно до абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі у редакції, що діяла на момент спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
30. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 ПК України).
31. Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
32. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт "а").
33. Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
34. У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
35. Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
36. Пунктом 200.1 статті 200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.