ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 березня 2021 року
м. Київ
справа № 813/2230/13-а
адміністративне провадження № К/9901/860/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ʼʼМеркор Українаʼʼ до Головного управління ДФС у Львівській області (правонаступник Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова ДФС) про скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області (правонаступник Головного управління ДФС у Львівській області) на рішення Львівського окружного адміністративного суду м. Києва від 26.09.2019 (суддя - Карп`як О.О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.12.2019 (головуючий суддя Кузьмич С.М., судді: Глушко І.В., Шавель Р.М.),
У С Т А Н О В И В :
У березні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю ʼʼМеркор Українаʼʼ (далі - ТОВ ʼʼМеркор Українаʼʼ, Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова ДПС (правонаступник - Головне управління ДФС у Львівській області; далі - ДПІ, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ від 07.02.2013 №0000022321 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 481ʼ 106,75 грн (в тому числі, штрафні (фінансові) санкції - 28ʼ 719,75 грн) та від 07.02.2013 №0000012321 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 648ʼ 050,00 грн (в тому числі, штрафні (фінансові) санкції - 129ʼ 610,00 грн).
Позовні вимоги обґрунтовані доводами позивача, що висновки контролюючого органу про порушення Товариством податкового законодавства у період з 01.07.2011 по 30.09.2012, викладені в акті перевірки від 11.01.2013 №9/22-10/34768216, є безпідставними.
Справа розглядалась судами неодноразово.
Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 26.09.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.12.2019, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкові повідомлення - рішення ДПІ від 07.02.2013 №0000022321 та №0000012321.
Висновок суду першої інстанції про задоволення позову, з яким погодився суд апеляційної інстанції, вмотивований тим, що визнання правочинів нікчемними знаходиться поза межами компетенції контролюючого органу. Водночас, наданими позивачем первинними документами та іншими документами бухгалтерського та податкового обліку підтверджується реальність операцій Товариства з ТОВ ʼʼАльтісʼʼ, ТОВ ʼʼГалбудмережʼʼ, ТОВ ʼʼКомпанія ʼʼБКʼʼ, ТОВ ʼʼСервісколомонтажʼʼ, ПП ʼʼБудвестʼʼ, ТОВ ʼʼТериторія кліматуʼʼ з придбання ремонтно-відновлювальних робіт для облаштування виробничого цеху та товарно матеріальних цінностей (ТМЦ), використаних для виконання цих робіт. На час здійснення операцій зазначені контрагенти позивача мали господарську та податкову правосуб`єктність. Таке вмотивування стосується і висновку суду про неправомірне виключення зі складу податкового обліку Товариства сум витрат на ремонт та поліпшення основних засобів, придбаних у ТОВ ʼʼАльтісʼʼ та ТОВ ʼʼГалбудмережʼʼ, з огляду на спільність фактичної підстави для донарахування Товариству сум грошових зобов`язань. Також, пославшись на правову позицію, викладену у постановах Верховного Суду від 26.02.2019 у справі №820/19541/14, від 05.02.2019 у справі №816/652/15-а, від 12.06.2018 у справі №826/11879/13-а, від 12.06.2018 у справі №825/3419/18, суд вказав, що незначні недоліки в деяких з документів не є підставою для висновку про відсутність господарської операції. Відхиляючи довід відповідача про завищення Товариством суми витрат внаслідок реалізації товару (дверей) за цінами, нижчими собівартості, суд виходив з того, що контролюючий орган у судовому процесі не довів складу податкового правопорушення, в акті перевірки, як носії доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового законодавства, це порушення Товариством правил податкового обліку не підтверджене посиланням на конкретні господарські операції, на підставі яких воно виявлено, що не відповідає правовим нормам, які встановлюють вимоги щодо змісту акта перевірки. Також, застосувавши норми пункту 150.1 статті 150, пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі - ПК), суд зробив висновок, що з урахуванням обставин, встановлених постановою Львівського окружного адміністративного суду від 13.03.2012 у справі №2а-12121/11/1370, яка набрала законної сили, Товариство правомірно включило до суми валових витрат ІІІ кварталу 2011 року від`ємне значення об`єкта оподаткування за ІІ квартал 2011 року.
Головне управління ДФС у Львівській області (далі - ГУ ДФС) подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Львівського окружного адміністративного суду м. Києва від 26.09.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.12.2019.
У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач вказує, що суди попередніх інстанцій, зважаючи на предмет доказування у цій справі та з урахуванням сутності заперечень контролюючого органу проти позову, неповно встановили обставини у справі, не врахували встановлені під час перевірки обставини, які підтверджують, що задекларовані позивачем суми витрат та податкового кредиту не відповідають фактичному змісту господарських операцій.
Відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) суд здійснив заміну відповідача на його правонаступника - ГУ ДПС у Львівській області згідно з постановою Кабінету Міністрів України ʼʼПро реформування територіальних органів ДФС11 від 28.03.2018 №296 та постановою ʼʼПро утворення територіальних органів ДПСʼʼ від 19.06.2019 №537.
Заперечуючи проти касаційної скарги, Товариство просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що у період з 05.12.2012 по 03.01.2013 ДПІ провела планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.07.2011 по 30.09.2012.
За результатами перевірки складено акт від 11.01.2013 №9/22-10/34768216 (далі - акт перевірки), в якому зроблено висновок про порушення Товариством, окрім іншого, вимог:
підпунктів 14.1.36, 14.1.228 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 138.2, 138.4, 138.8 статті 138, підпунктів 139.1.1, 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 144.1 статті 144, пункту 146.12 статті 146, пункту 150.1 статті 150 ПК, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 452ʼ 387,00 грн, в тому числі: за ІІІ квартал 2011 року - 263ʼ 707,00 грн, ІV квартал 2011 року - 73ʼ 801,00 грн, І квартал 2012 року - 19ʼ 624,00 грн, ІІ квартал 2012 року - 31ʼ 457 грн, ІІІ квартал 2012 року - 63ʼ 798,00 грн;
- пункту 187.1 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.1, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.4, 201.7 статті 201 ПК, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 518ʼ 440, 00 грн, в тому числі: за червень 2012 року - 202ʼ810,00 грн, за липень 2012 року - 33ʼ 333,00 грн, за вересень 2012 року - 46ʼ 719,00 грн, за квітень 2012 року - 6701,00 грн, за лютий 2012 року - 48ʼ 819,00 грн, за листопад 2011 року - 19ʼ 964,00 грн, за жовтень 2011 року - 52ʼ 203,00 грн, за серпень 2011 року - 85ʼ 439 грн, за липень 2011 року - 85ʼ 439,00 грн.
Однієї із підстав, на яких ґрунтуються такі висновки в акті перевірки, слугувала така обставина, як оцінка контролюючим органом операцій Товариства із ТОВ ʼʼАльтісʼʼ, ТОВ ʼʼГалбудмережʼʼ, ТОВ ʼʼКомпанія ʼʼБКʼʼ, ТОВ ʼʼСервісколомонтажʼʼ, ПП ʼʼБудвестʼʼ, ТОВ ʼʼТериторія кліматуʼʼ такими, що фактично не відбулися (були безтоварними через нікчемність правочинів позивача із зазначеними контрагентами). Внаслідок зазначених обставин, за висновком в акті перевірки, Товариство безпідставно збільшило амортизаційні витрати на поліпшення (ремонт) основних засобів за І-ІІІ квартали 2012 року на 86ʼ 526,00 грн та витрати на ремонт та поліпшення основних засобів (рядок 06.4 декларації за ІІІ квартал 2012 року) на 206ʼ 379,00 грн, а також та податковий кредит на 498ʼ 780,00 грн.
Безтоварність господарських операцій між позивачем та вказаними суб`єктами господарювання в акті вмотивована посиланням на те, що на виконання ремонтно-будівельних робіт нежитлових приміщень та облаштування території виробничого цеху з виготовлення продукції засобів протипожежного захисту за адресою: вул. Озерна,1, село Дроговиж, Миколаївський район Львівської області не було необхідної для таких робіт дозвільної документації. Позивач не надав повний перелік належним чином оформлених первинних документів на підтвердження списання ТМЦ на виконання ремонтно-будівельних робіт; деякі з наданих до перевірки акти виконаних робіт не відповідають вимогам щодо первинного документа (відсутні дата і місце складання документа, вичерпна інформації про виконанні роботи, одиниці виміру, обсяги наданих робіт в натуральному виразі тощо); у податкових накладних, виписаних ТОВ ʼʼАльтісʼʼ, ТОВ ʼʼКомпанія ʼʼБКʼʼ, ТОВ ʼʼСервісколомонтажʼʼ, ПП ʼʼБудвестʼʼ, ТОВ ʼʼТериторія кліматуʼʼ, показник ʼʼноменклатура товарів/послуг та їх кількість, обсягʼʼ не відповідає найменуванню робіт в актах приймання-передачі виконаних робіт, складених за участі цих контрагентів.
Перевіркою також встановлено завищення позивачем витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за ІІІ квартал 2011 року - ІІІ квартал 2012 року на 823ʼ 893,00 грн, та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за ІІІ квартал 2011 року на 897ʼ 671,00 грн.
Завищення витрат на 823ʼ 893,00 грн, за висновком контролюючого органу, стало наслідком реалізації Товариством послуг з монтажу дверей виробництва ʼʼМекор с/аʼʼ (Польща) за ціною, нижчою за собівартість, а завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за ІІІ квартал 2011 року на суму 897ʼ 671,00 грн - не відображення Товариством в податковому обліку результатів попередньої документальної перевірки Товариства за ІІ квартал 2011 року (акт перевірки від 03.10.2011 №3440/23-209/34768216).
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - так само) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України ʼʼПро бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україніʼʼ від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).
Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
За змістом цієї норми обов`язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.
У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Кодексу).
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (абзац перший пункту 138.2 статті 138 ПК).
Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до підпункту ʼʼаʼʼ пункту 198.1 статті 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пунктом 198.2 цієї статті встановлено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з положеннями пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.