ПОСТАНОВА
Іменем України
12 березня 2021 року
Київ
справа №200/6316/19-а
адміністративне провадження №К/9901/948/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №200/6316/19-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Завод "Діалог" до Головного управління ДПС у Донецькій області про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 30 вересня 2019 року (суддя Ушенко С.В.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року (головуючий суддя - Ястребова Л.В., судді: Геращенко І.В., Казначеєв Е.Г.),-
ВСТАНОВИВ:
У травні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод "Діалог" (далі за текстом - позивач, ТОВ "Завод "Діалог") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області, яке судом апеляційної інстанції було замінено на правонаступника - Головне управління ДПС у Донецькій області (далі за текстом- відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17 квітня 2019 року №0000431202, № 0000421202, № 0000441202.
В обґрунтування вимог адміністративного позову позивач послався на безпідставність висновків контролюючого органу про порушення норм податкового законодавства під час формування податкового кредиту за наслідками господарських операцій з ТОВ "Металскарб", ТОВ "Метало-літейний ресурс", ТДВ "Укр-Алюміній".
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 30 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року, адміністративний позов задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 17 квітня 2019 року № 0000431202, № 0000421202, № 0000441202. Стягнуто з Головного управління ДФС у Донецькій області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ТОВ "Завод "Діалог" понесені судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 19210 грн. Стягнуто з Головного управління ДФС у Донецькій області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ТОВ "Завод "Діалог" понесені судові витрати зі сплати судово-економічної експертизи у розмірі 30144 грн.
Вирішуючи спір, суди встановили, що 21 січня 2019 року ТОВ "Завод "Діалог" подало до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартість за грудень 2018 року та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування на поточний рахунок.
У зв`язку із цим ГУ ДФС проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ "Завод "Діалог" з питань правомірності формування від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за період жовтень-грудень 2018 року та суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 791069 грн по декларації з податку на додану вартість за грудень 2018 року від 21 січня 2019 року № 9308181690, за наслідками якої складено акт від 15 березня 2019 року № 255/05-99-12-02/42406536.
Перевіркою встановлено порушення:
- пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200 ПК України, що призвело до: заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у жовтні 2018 року на суму 68806 грн, у листопаді 2018 року - на 1110979 грн, у грудні 2018 року - на 3945675 грн; завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у жовтні 2018 року на суму 2355014 грн, у листопаді 2018 року - на 3 337 322 грн; завищення суми від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V ПК України на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку, у грудні 2018 року на суму 791069 грн.
На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 17 квітня 2019 року:
- № 0000431202, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку, на 791069 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 197767,25 грн;
- №0000441202, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за жовтень 2018 року на 2355014 грн, за листопад 2018 року - на 3337322 грн, за грудень 2018 року - на 3945675 грн;
- № 0000421202, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 3927706,25 грн. в т. ч. за податковим зобов`язанням - на 3142165 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - на 785541,25 грн.
Висновки контролюючого органу вмотивовані нереальністю господарських операцій ТОВ "Завод "Діалог" з ТОВ "Металскарб", ТОВ "Метало-літейний ресурс", ТДВ "Укр-Алюміній", за наслідками яких позивач формував дані податкового обліку.
Нереальність господарських операцій з ТОВ "Металскарб" відповідач пов`язував з тим, що позивач не надав до перевірки специфікації, офіційні листи-замовлення, що є невід`ємними частинами договору №9-1810 від 1 жовтня 2018 року, а також сертифікати якості на поставлену продукцію; у наданих до перевірки видаткових накладних у графі "Місце складення" вказано лише "м. Запоріжжя" без додаткової конкретизації; у ТТН вказано місце навантаження - м. Костянтинівка, тоді як місцем складання у видаткових накладних є м. Запоріжжя; вказане у платіжних дорученнях призначення платежу ("За катанку") не дозволяє достеменно ідентифікувати контрагента, від якого було отримано товар.
Щодо господарських операцій з ТОВ "Метало-літейний ресурс" контролюючий орган вказав на ненадання до перевірки сторінки договору купівлі-продажу транспортного засобу від 22 листопада 2018 року №1442/2018/1201907 з печатками та підписами уповноважених осіб на його складання. Крім того, до перевірки не надано доручення від продавця та покупця на вчинення таких дій. У зв`язку з викладеним неможливо підтвердити перехід права власності на автомобіль марки SCODA, модель OCTAVIA А7, 2017 року випуску.
Перевіряючи господарські відносини між позивачем та ТДВ "Укр-Алюміній", контролюючий орган вказав, що по ланцюгу постачання не видається за можливе встановити походження поставленого товару - заготівки мідної для волочіння (катанки), при цьому указаний контрагент не є виробником зазначеної продукції.
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що реальність спірних господарських операцій підтверджується належним чином складеними та оформленими первинними документами, а висновок контролюючого органу, що зазначені господарські операції спрямовані на мінімізацію податкових зобов`язань є лише припущеннями. Посилання на наявну в інформаційних базах податкову інформацію були відхилені судом, оскільки відповідачем не перевірялась та не оцінювалась діяльність зазначених контрагентів у періодах, що передували укладенню спірних договорів. Суд відхилив доводи контролюючого органу про наявність певних недоліків в товарно-транспортних накладних, оскільки останні не є тими документами, що підтверджують факт отримання товару за договором поставки. При ухваленні судового рішення суд також врахував висновки судово-економічної експертизи від 24 червня 2019 року №13032, виконаної на замовлення позивача Харківським науково-дослідним інститутом судових експертиз ім. засл. проф. М.С. Бокаріуса (далі - Висновок №13032), згідно з яким встановлено, що висновки акта перевірки від 15 березня 2019 року № 255/05-99-12-02/42406536 документально не підтверджуються.
Апеляційний суд залишив без змін рішення суду першої інстанції, підтримавши викладені у ньому висновки.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення і направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції. Крім того, скаржник просить зробити перерозподіл судових витрат, в тому числі витрат, пов`язаних з проведенням експертизи та віднести їх на рахунок позивача.
Касаційна скарга вмотивована наступними доводами:
- місцем складання у видаткових накладних визначено місто Запоріжжя без зазначення конкретної адреси, що є порушенням пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24 травня 1995 року (далі - Положення №88);
- в ході перевірки не надано товарно-транспортну накладну на поставку від 1 жовтня 2018 року згідно з видатковою накладною РН-000301 від 1 жовтня 2018 року на загальну суму 4020930 грн, в т. ч. ПДВ - 670155 грн. У зв`язку з цим не можливо з`ясувати, чи була поставка катанки від ТОВ "Металскарб" на адресу позивача операцією з постачання давальницької сировини без переходу права власності (а відтак і відсутністю об`єкта оподаткування), або операцією з купівлі-продажу продукції згідно з договором постачання №9-1810 від 1 жовтня 2018 року;
- у наданих до перевірки ТТН не були заповнені графи: відпуск за довіреністю вантажоодержувача №, дата, кому видана, розділ вантажно-розвантажувальні операції;
- у ТТН місцем навантаження вказано м. Костянтинівку, але місцем складання видаткових накладних є м. Запоріжжя, що суперечить пункту 4.2 договору поставки №9-1810 від 1 жовтня 2018 року, яким передбачено, що приймання товару за кількістю здійснюється на складі постачальника;
- до договору на переробку давальницької сировини №2-1810д від 1 жовтня 2018 року не було надано специфікацій, актів прийому сировини, внаслідок чого не видається за можливе підтвердити кількість отриманої для переробки сировини та кількість виробленої продукції;
- ТОВ "Метало-літейний ресурс" у періоді, що перевірявся, придбавало продукції у ТОВ "Завод "Діалог Плюс", яке має об`єкти оподаткування за тими ж адресами, що й ТОВ "Завод "Діалог" і ТОВ "Метало-літейний ресурс";
- до перевірки було надано лише копію першої сторінки договору купівлі-продажу транспортного засобі від 22 листопада 2018 року №1442/2018/1201907, у зв`язку з чим перехід права власності на автомобіль марки SCODA, модель OCTAVIA А7, 2017 року випуску, не підтверджено;
- ТДВ "Укр-Алюміній" не є виробником заготівки мідної для волочіння (катанки), при цьому придбання указаного товару по ланцюгу постачання також не встановлено.
За позицією скаржника, суди попередніх інстанцій не надали жодної оцінки наведеним вище доводам контролюючого органу, які були викладені як в акті перевірки, так і зазначались протягом розгляду справи.
З приводу судово-економічної експертизи, за наслідками проведення якої складено Висновок №13032, скаржник вказує, що експертом не було досліджено фактичне (реальне) здійснення операцій та не враховано обрив ланцюга постачання та введення у товарний обіг товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ) невідомого походження; не надано оцінки встановленим перевіркою дефектам первинних документів тощо. На переконання скаржника, Висновок №13032 взагалі не може бути допустимим доказом у даній справі, оскільки позивач на вирішення експерта поставив питання, надання відповіді на які належить до повноважень суду. У проведенні експертизи взагалі не було необхідності, оскільки у матеріалах справи наявні первинні документи, яких достатньо для прийняття рішення по справі та які суд може дослідити самостійно, що при цьому не потребує спеціальних знань. Скаржник наголошує, що розмір витрат на оплату робіт залученого стороною експерта має бути співмірним зі складністю робіт, їх обсягом, витраченим на них часом. Прийняття до уваги Висновку №13032 та задоволення заяви позивача про стягнення витрат на проведення судової експертизи у розмірі 30114 грн призведе до безпідставних втрат бюджетних коштів.
Скаржник зазначає, що наведені у касаційній скарзі обставини та фактичні дані залишились поза межами дослідження судами попередніх інстанцій, що виключає можливість суду касаційної інстанції перевірити їх правильність та є підставою для їх скасування та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Позивач подав відзив на касаційну скаргу, відповідно до якого просив залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані. Акцентовано увагу на тому, що текст касаційної скарги повністю дублює висновки акта перевірки та відзиву на позов і не містить обґрунтувань того, які саме порушення норм матеріального та процесуального права були допущені судами попередніх інстанцій. Водночас, суди ретельно дослідили первинні документи, що містяться у матеріалах справи та встановили, що формування податкового кредиту здійснювалось позивачем тільки з операцій купівлі-продажу катанки, а не з катанки - давальницької сировини.
Твердження відповідача про ненадання до перевірки специфікацій, сертифікатів якості, товарно-транспортних накладних (далі - ТТН), видаткових накладних, складених за результатами господарських відносин з ТОВ "Металскарб", не відповідають дійсності. Відповідно до частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України" від 16 липня 1999 року №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV), із змінами від 3 січня 2017 року, місце складання не є обов`язковим реквізитом первинних документів. За усталеною практикою Верховного Суду недоліки в оформленні ТТН не є свідченням безтоварності операцій з поставки товару.
З приводу ненадання оригіналу доручення на представника ОСОБА_1, який брав участь в укладенні договору купівлі-продажу з ТОВ "Метало-літейний ресурс" на придбання автомобіля SCODA OCTAVIA А7, 2017 року випуску, позивач зазначив, що оригінал цього документа знаходиться у територіальному сервісному центрі МВС, а його копія надавалась перевіряючим і під час перевірки, і разом із запереченнями на акт перевірки. Придбання позивачем інших товарів (обладнання та машин) у зазначеного контрагента здійснене у зв`язку із заснуванням ТОВ "Завод "Діалог" у серпні 2018 року та з огляду на необхідність здійснення господарської діяльності з виробництва міді, профілів, металообробних машин. Посилання контролюючого органу на ненадання ТТН на переміщення указаних товарів спростовується висновками акта перевірки, викладеними на сторінці 20 останнього.
Щодо посилань відповідача, що ТДВ "Укр-Алюміній" не є виробником заготівки мідної для волочіння (катанки), у нього відсутні основні засоби та трудові ресурси для здійснення господарської діяльності, позивач вказує на принцип персональної відповідальності платника податків. Водночас, надані до перевірки первинні документи в повній мірі підтверджують реальність господарських операцій з указаним контрагентом. Позивач звертає увагу на те, що відповідно до сертифікатів якості на катанку її виробником є ТДВ "Гал-Кат". З пояснень ТДВ "Укр-Алюміній" вбачається, що останній працював з ТДВ "Гал-Кат" на умовах давальницької сировини згідно з договором №02/04/18 від 2 квітня 2018 року.
З приводу зауважень щодо судово-економічної експертизи зазначено, що скаржник був обізнаний про її проведення. Під час дослідження Висновку №13032 відповідач не заявляв клопотань про виклик експерта, рецензування висновку, про призначення додаткової чи повторної експертизи. Посилання скаржника на втрати бюджетних коштів у зв`язку з компенсацією вартості проведення експертизи не є належною підставою для неврахування спірного висновку. Вимоги касаційної скарги про направлення справи на новий розгляд невмотивовані, оскільки кожен первинний документ був досліджений судами і таке прохання позивач розцінює як затягування фактичного бюджетного відшкодування.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом (до 8 лютого 2020 року).
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Законодавчо встановлений мінімум обов`язкових реквізитів первинних та зведених облікових документів визначено у абзацах 1-7 частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (в редакції, чинній на час складання первинних документів, що досліджуються у цій справі), відповідно до яких первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.