ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 лютого 2021 року
м. Київ
справа №826/2204/18
адміністративне провадження №К/9901/4078/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "Сан Трейд"
на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2020 року (судді - Епель О.В., Губська Л.В., Степанюк А.Г.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "Сан Трейд"
до Головного управління ДФС в м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень-
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Фірма "Сан Трейд" (надалі також - Позивач, ТОВ "Сан Трейд") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в м. Києві (надалі також- Відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25 жовтня 2017 року № 2562615147, №2572615147.
Посилаючись на невідповідність оскаржуваних індивідуальних актів вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, Позивач, зокрема, зазначив, що висновки Відповідача про безпідставність формування Позивачем витрат та податкового кредиту за результатами фінансово-господарських операцій із ТОВ "ПЕРШИЙ БУДІВЕЛЬНИЙ МЕГАПОЛІС", ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", ТОВ "БУД КОРПОРЕЙШН", ТОВ "ФІДО-СТРОЙ ГРУП", ПП "ТЕХНОБАЗІС", ТОВ "МІЛТОН ТРЕЙД", ТОВ "ТРЕЙД ПРОГРЕС", ТОВ "ДРАНТЕК" є необґрунтованими та такими, що спростовуються відповідними доказами.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 червня 2019 року адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 25 жовтня 2017 року № 2562615147 в частині нарахування позивачу податкових зобов`язань з ПДВ на суму 225048,00 грн. та штрафних санкцій на суму 56262,00 грн. і № 2572615147 в частині визначення розміру завищення від`ємного значення податку на додану вартість на суму 93863,00 грн. по взаємовідносинах ТОВ "Фірма "Сан Трейд" з контрагентами ТОВ "ПЕРШИЙ БУДІВЕЛЬНИЙ МЕГАПОЛІС", ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", ПП "ТЕХНОБАЗІС", ТОВ "МІЛТОН ТРЕЙД", ТОВ "ТРЕЙД ПРОГРЕС", ТОВ "ДРАНТЕК". У задоволенні адміністративного позову в іншій частині позовних вимог - відмовлено.
Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що операції позивача з ТОВ "ПЕРШИЙ БУДІВЕЛЬНИЙ МЕГАПОЛІС", ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", ПП "ТЕХНОБАЗІС", ТОВ "МІЛТОН ТРЕЙД", ТОВ "ТРЕЙД ПРОГРЕС", ТОВ "ДРАНТЕК" підтверджуються відповідними первинними документами та є реальними, а їх здійснення відповідає звичайній господарській діяльності товариства. Разом з тим, суд дійшов висновку, що операції позивача з ТОВ "ФІДО-СТРОЙ ГРУП" І ТОВ "БУД КОРПОРЕЙШН" оформлені лише документально та є фіктивними, що підтверджується відповідними судовими вироками щодо ОСОБА_1 та ОСОБА_2, які без наміру здійснення господарської діяльності, зареєстрували вказані товариства на своє ім`я.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14 січня 2020 року апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма "Сан Трейд" та Головного управління ДФС у м. Києві задоволено частково. Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 червня 2019 року скасовано та ухвалено постанову, якою адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25 жовтня 2017 року № 2572615147, прийняте Головним управлінням ДФС у м. Києві. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25 жовтня 2017 року № 2562615147, прийняте Головним управлінням ДФС у м. Києві, в частині донарахування ТОВ "Фірма "Сан Трейд" податкових зобов`язань у розмірі 158 266,00 (сто п`ятдесят вісім тисяч двісті шістдесят шість) грн. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 39 566,00 (тридцять дев`ять тисяч п`ятсот шістдесят шість) грн. У задоволенні адміністративного позову в іншій частині позовних вимог - відмовлено.
Суд апеляційної інстанції, ухвалюючи постанову, зазначив, що податкове повідомлення-рішення від 25 жовтня 2017 року № 2572615147, яким Позивачу визначено завищення від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 93863,00 грн., стосується його правовідносин лише з ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", товарність операцій по яких підтверджена в повному обсязі. Тому, це рішення є протиправним та підлягає скасуванню повністю. Водночас, податкове повідомлення-рішення № 2562615147, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з ПДВ в розмірі 406682,00 грн. (основний платіж - 325346,00 грн., штрафна (фінансова) санкція - 81336,00 грн.), стосується його операцій З ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", ТОВ "ДРАНТЕК", ТОВ "ТРЕЙД ПРОГРЕС", ТОВ "МІЛТОН ТРЕЙД", ПП "ТЕХНОБАЗІС", ТОВ "БУД КОРПОРЕЙШН", ТОВ "ФІДО-СТРОЙ ГРУП", ТОВ "ПЕРШИЙ БУДІВЕЛЬНИЙ МЕГАПОЛІС". Однак товарність операцій Позивача підтверджена лише за результатами оцінки взаємовідносин з ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", ТОВ "ДРАНТЕК", ТОВ "ТРЕЙД ПРОГРЕС", ТОВ "МІЛТОН ТРЕЙД", ПП "ТЕХНОБАЗІС". Тому зазначене ППР підлягає скасуванню лише в частині визначення позивачу зобов`язань та нарахування штрафних санкцій по вказаним контрагентам, що складає: 158 266,00 грн. - за основним зобов`язанням та 39 566,00 грн. - за штрафними санкціями.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги
Не погоджуючись з рішеннями суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволення позовних вимог, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення суду апеляційної інстанції скасувати у відповідній частині і ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог у повному обсязі.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Згідно з обставинами, встановленими судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної перевірки Позивача Відповідачем складено акт перевірки від 5 жовтня 2017 року №151/26-15-14-07-02-10/38777334, згідно з висновками якого порушено вимоги пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті, що призвело до:
1) заниження ПДВ в періоді, що перевірявся, на загальну суму 325346,00 грн., у тому числі по періодах: за січень 2017 року на суму 49857,00 грн., за лютий 2017 року на суму 6283,00 грн., за квітень 2017 року на суму 33907,00 грн., за травень 2017 року на суму 113468,00 грн., за червень 2017 року на суму 121831,00 грн.;
2) завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду р.24 (р.21) за червень 2017 року на суму 93863,00 грн.
Висновки Відповідача про порушення неведених норм Позивачем ґрунтуються на тому, що Позивач безпідставно включив суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту за результатами операцій із ТОВ "ПЕРШИЙ БУДІВЕЛЬНИЙ МЕГАПОЛІС", ТОВ "САММІТ-АГРО-ТРЕЙД", ТОВ "БУД КОРПОРЕЙШН", ТОВ "ФІДО-СТРОЙ ГРУП", ПП "ТЕХНОБАЗІС", ТОВ "МІЛТОН ТРЕЙД", ТОВ "ТРЕЙД ПРОГРЕС", ТОВ "ДРАНТЕК", оскільки такі операції фактично не здійснювались а оформлювались лише виключно метою отримання незаконної податкової вигоди.
На підставі акта перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення від 26 жовтня 2017 року:
- № 2562615147, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 406682,00 грн. (основний платіж - 325346,00 грн., штрафна (фінансова) санкція - 81336,00 грн.);
- № 2572615147, яким визначено завищення від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 93863,00 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі, обґрунтовуючи порушення норм матеріального та процесуального права судом апеляційної інстанції, Позивач зазначає, що апеляційний суд, сформувавши виснвоки про фактичне нездійснення господарських операцій із порушені норми процесуального права, передбачені частиною другою статті 2, частиною четвертою статті 9, частиною 2 статті 77, частинами 1, 4 статті 90, статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України та норми матеріального права, передбачені підпунктом 4.1.4 статті 4, пунктами 198.1, 198.2, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, з огляду на таке:
- судом апеляційної інстанції не було взято до уваги правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 27 лютого 2018 року у справі№802/1853/16-а та від 17 квітня 2018 року у справі № 808/2459/17, згідно з якою лише факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили;
- за висновками Верховного Суду, викладеними в постановах від 12 квітня 2018 року у справі № 826/1571/1618 та від 27 березня 2018 року у справі № 816/809/1720, сама по собі наявність вироку чи протоколу допиту в межах кримінального провадження щодо контрагента не є доказом у справі. Суди повинні проаналізувати чи підтверджує (встановлює) вирок/протокол допиту причетність платника податків до зазначених дій та чи взагалі згадується в даних документах операції поставок контрагента з платником податків;
- суд апеляційної інстанції залишив поза увагою, що наявність в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної та зареєстрованої постачальником податкової накладної звільняє покупця, отримувача цієї накладної, від будь-якої відповідальності як платника ПДВ, за виключенням випадку вжиття з цим постачальником взаємоузгоджених зловмисних (тобто протиправних) свідомих дій з неправомірного одержання податкової вигоди, тобто за своєю правовою суттю співучасті у скоєнні кримінального правопорушення, передбаченого статтями 191, 205, 209, 212 Кримінального кодексу України.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм процесуального та матеріального права в межах, встановлених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), виходить з такого.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За змістом пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
У постанові Верховного Суду від 16 червня 2020 року у справі 400/987/19 сформовано правову позицію за якою, наявність податкової накладної та факт реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не є єдиною та достатньою підставою яка надає право платнику податку на додану вартість на віднесення сум сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість до податкового кредиту, оскільки таке право виникає за правилами приписів підпунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у т.ч. в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Відтак наявність зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної є однією із обов`язкових, але не єдиних умов, які надають право відносити суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту.
Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права на відображення сум податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для витрат, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
Так, про відсутність фактичного характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
уд апеляційної інстанції зазначив про непідтвердження фактичного здійснення операцій із ТОВ "ПЕРШИЙ БУДІВЕЛЬНИЙ МЕГАПОЛІС", ТОВ "ФІДО-СТРОЙ ГРУП" І ТОВ "БУД КОРПОРЕЙШН".
Як встановлено судом першої інстанції, між ТОВ "Фірма "Сан Трейд" та ТОВ "ПЕРШИЙ БУДІВЕЛЬНИЙ МЕГАПОЛІС", ТОВ "ФІДО-СТРОЙ ГРУП" І ТОВ "БУД КОРПОРЕЙШН" укладено договори поставки. На підтвердження фактичного здійснення операцій надано копії видаткових та податкових накладних, рахунків-фактур, договорів перевезення, товарно-транспортних накладних, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), платіжних доручень, виписок по особовому рахунку, податкових накладних, квитанцій, оборотно-сальдових відомостей по рахунку № 631.