ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 березня 2021 року
м. Київ
справа № 520/9254/19
адміністративне провадження № К/9901/10578/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Желтобрюх І.Л., Яковенка М.М.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС
на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2019 року (суддя: Волошин Д.А.)
та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 2 березня 2020 року (судді Донець Л.О., Гуцало М.І., Бенедик А.П.)
у справі за позовом Комунального підприємства "Харківводоканал"
до Офісу великих платників податків ДПС,
третя особа - Харківська міська рада,
про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Комунальне підприємство "Харківводоканал" (надалі також - Позивач, КП "Харківводоканал") звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (надалі також - Відповідач), третя особа - Харківська міська рада, в якому просило визнати незаконним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25 червня 2019 року №0001795012.
Посилаючись на невідповідність оскаржуваного індивідуального акта вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, Позивач, зокрема, зазначив, що несвоєчасна реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування, спричинені протиправною бездіяльністю фіскального органу та через технічний недолік системи електронного адміністрування з податку на додану вартість, зокрема несвоєчасним забезпеченням з боку контролюючого органу технічної можливості реалізації позивачем права на реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування за наявності від`ємного реєстраційного ліміту у порядку пункту 200-1.9 статті 200-1 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України). Крім того, Комунальне підприємство "Харківводоканал" зауважило на тому, що положення податкового законодавства, які регламентують порядок формування реєстраційного ліміту у межах системи електронного адміністрування з податку на додану вартість реалізується за накопичувальним принципом, що, на думку Позивача, потребує безпосереднього врахування показників попередніх періодів та обставин їхнього формування при оцінці правомірності несвоєчасної реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування у період, який перевірявся Відповідачем. У своїх поясненнях по справі Позивач наголошував на тому, що обставини формування реєстраційного ліміту підприємства, які передували даті проведення перевірки, посвідчують епізоди протиправної бездіяльності органів державної влади, наслідки якої безпосередньо відобразилися на неможливості реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування у строк передбачений податковим законодавством.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2019 року у справі №520/9254/19 позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25 червня 2019 року №0001795012.
Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 2 березня 2020 року рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Надаючи оцінку правовідносинам, що виникли між сторонами, суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що формування від`ємного значення рахунку Позивача в системі електронного адміністрування з податку на додану вартість обумовлене відсутністю в тому числі джерела поповнення такого рахунку - субвенції з державного бюджету на погашення різниці в тарифах на послуги з централізованого водопостачання та водовідведення через протиправну бездіяльність Міністерства фінансів України. У зв`язку з відсутністю перерахування на рахунки позивача субвенції з державного бюджету на погашення різниці в тарифах на послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка є джерелом поповнення рахунку системи електронного адміністрування з податку на додану вартість, Позивач фактично був позбавлений права на реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування у визначеній сумі.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах скасувати і ухвалити нове рішення про відмову у задоволені позовних вимог.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Згідно з обставинами, встановленими судами попередніх інстанцій, Відповідачем проведено камеральну перевірку Позивача з питань своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних за березень 2019 року, за результатами якої складно акт від 2 травня 2019 року №375/28-10-50-12-07/03361715.
Згідно з висновками акта перевірки Позивачем допущено порушення вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.
На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 26 червня 2019 року №0001795012 про застосування до Позивача штрафних санкцій на загальну суму 546345,48 грн.
Фактичною підставою прийняття цього індивідуального акта стали висновки про те, що Позивачем допущено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних: № 12749 від 28 березня 2019 року, № 10936 від 22 березня 2019 року, № 10937 від 22 березня 2019 року, № 37//11 від 31 березня 2019 року, № 383//1 від 21 березня 2019 року, № 356//1 від 31 березня 2019 року, № 34//11 від 31 березня 2019 року, № 360//1 від 31 березня 2019 року, № 358//1 від 31 березня 2019 року, № 381//1 від 31 березня 2019 року, № 379//1 від 31 березня 2019 року, № 393//1 від 31 березня 2019 року, № 375//1 від 31 березня 2019 року, № 412//1 від 31 березня 2019 року, № 376//1 від 31 березня 2019 року, № 385//1 від 31 березня 2019 року, № 377//1 від 31 березня 2019 року, № 378//1 від 31 березня 2019 року, № 387//1 від 31 березня 2019 року, № 417//1 від 31 березня 2019 року, № 415//1 від 31 березня 2019 року, № 41//11 від 31 березня 2019 року, № 388//1 від 31 березня 2019 року, № 382//1 від 31 березня 2019 року, № 40//11 від 31 березня 2019 року, № 390//1 від 31 березня 209, № 391//1 від 31 березня 2019 року, № 39//11 від 31 березня 2019 року, № 414//1 від 31 березня 2019 року, № 405//1 від 31 березня 2019 року, № 416//1 від 31 березня 2019 року, № 384//1 від 31 березня 2019 року, № 394//1 від 31 березня 2019 року, № 35//11 від 31 березня 2019 року, № 38//11 від 31 березня 2019 року, № 413//1 від 31 березня 2019 року, № 411//1 від 31 березня 2019 року, № 392//1 від 31 березня 2019 року, № 386//1 від 31 березня 2019 року, № 354//1 від 31 березня 2019 року, № 42//11 від 31 березня 2019 року, № 437//1 від 31 березня 2019 року, № 389//1 від 31 березня 2019 року, № 380//1 від 31 березня 2019 року, № 395//1 від 30 березня 2019 року, № 271//1 від 29 березня 2019 року, № 273//1 від 29 березня 2019 року, № 275//1 від 29 березня 2019 року, № 267//1 від 29 березня 2019 року, № 341//1 від 29 березня 2019 року, № 294//1 від 05 березня 2019 року, № 308//1 від 5 березня 2019 року, № 299//1 від 5 березня 2019 року, № 325//1 від 05 березня 2019 року, № 324//1 від 04 березня 2019 року, № 2//11 від 1 березня 2019 року, № 1//10 від 1 березня 2019 року, № 425//1 від 01 березня 2019 за березень 2019 року на суму податкових зобов`язань 5203980,24 грн.
Позивачем відповідно до Порядку про надання субвенції з Державного бюджету на погашення заборгованості з різниці в тарифах у 2015 та у 2017 роках укладено договори про організацію взаєморозрахунків з державним бюджетом за якими, у 2015 році підприємство повинно було отримати 66 592 159,48 грн., а у 2017 році - 123 015 395,73 грн.
Зазначені обставини, як зазначено судами, встановлені судовими рішеннями по справах № 820/1237/16, № 820/2392/17, №820/531/18, № 820/4746/18, №820/1410/18.
Так, як підтверджується даними з Єдиного державного реєстру судових рішень, постановою Харківського окружного адміністративного суду від 30 березня 2016 року по справі №820/1237/16, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 червня 2016 року та постановою Верховного Суду від 7 липня 2020 року:
- визнано протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України, Державної казначейської служби України щодо не зарахування на електронний рахунок КП "Харківводоканал" в СЕА з ПДВ сум погашення заборгованості з податку на додану вартість у вигляді субвенції;
- зобов`язано Державну фіскальну службу України та Державну казначейську службу України вчинити дії щодо зарахування на електронний рахунок КП 2Харківводоканал" коштів, які проведені по взаєморозрахункам з погашення заборгованості з різниці в тарифах в рахунок заборгованості з податку на додану вартість у сумі 37 163 307,48 грн.
- зобов`язано Державну фіскальну службу України та Державну казначейську службу України вчинити дії щодо зарахування на електронний рахунок КП "Харківводоканал" коштів, які відображені у табл. №3 додатка №5 Розшифровка податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів Декларації за січень 2016 року, в сумі 29 428 852 грн.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2018 по справі № 820/1410/18, яке залишене без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 вересня 2018 року та постановою Верховного Суду від 12 лютого 2019 року:
- визнано протиправною бездіяльність Міністерства фінансів України щодо неприйняття рішення про перерахування Комунальному підприємству "Харківводоканал" субвенції на погашення різниці в тарифах відповідно до договорів про проведення взаєморозрахунків до постанови Кабінету Міністрів України від 18 травня 2017 року № 332, від 27 червня 2017 року № 3-21/з, від 13 листопада 2017 року № 36-21/з, від 13 листопада 2017 року № 39-21/з, від 13 листопада 2017 року № 41-21/з, від 17 листопада 2017 року № 38-21/з, від 19 грудня 2017 року № 51-21/з та недоведення цього рішення до відома Казначейства;
- зобов`язано Міністерство фінансів України прийняти рішення про перерахування субвенції згідно з розподілом відповідно до договорів про проведення взаєморозрахунків до постанови Кабінету Міністрів України від 18 травня 2017 року № 332, від 27 червня 2017 року № 3-21/з, від 13 листопада 2017 року № 36-21/з, від 13 листопада 2017 року № 39-21/з, від 13 листопада 2017 року № 41-21/з, від 17 листопада 2017 року № 38-21/з, від 19 грудня 2017 року № 51-21/з та довести рішення до Казначейства.
Однак, фактичне зарахування на рахунок Позивача в СЕА ПДВ суми у розмірі 66 592 159,38 грн відбулося 4 листопада 2016 року.
При цьому зміст обставин, установлених судами при вирішенні спору, свідчить про те, що субвенція на погашення різниці в тарифах відповідно до договорів про проведення взаєморозрахунків за 2017 рік на загальну суму 74 768 244,37 грн так і не була перерахована Позивачу на день виникнення обов`язку щодо реєстрації податкових накладних, з приводу несвоєчасності реєстрації яких Позивачу нарахований штраф на підставі оскаржуваного у цій справі індивідуального акта.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі, обґрунтовуючи порушення норм матеріального та процесуального права судами першої та апеляційної інстанцій, Відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій не враховано, що:
- значення від`ємного показника електронного рахунку в СЕА з ПДВ КП "Харківводоканал" виникло не у зв`язку із відсутністю зарахування на електронний рахунок КП "Харківводоканал" в системі електронного адміністрування з податку на додану вартість коштів у вигляді субвенцій в розмірі 74 768 244,37 грн., а у зв`язку з тим, що платником систематично протягом перевіряємого періоду і в подальшому на теперішній час не сплачується сума поточних задекларованих податкових зобов`язань в деклараціях з податку на додану вартість, таким чином був відсутній факт поповнення електронного рахунку в СЕА з ПДВ коштами платника, що призвело б до збільшення реєстраційного ліміту, необхідного для реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування;
- несвоєчасне виділення з бюджету коштів на організацію взаєморозрахунків для погашення податку на додану вартість в рахунок надходження різниці в тарифах не звільняє платника податків від обов`язку зареєструвати в установленому порядку податкову накладну, видану своєму контрагенту, та не може слугувати підставою для звільнення від відповідальності в разі порушення податкового законодавства.
3.2. Позиція Позивача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу, вказуючи на помилковість та необґрунтованість позиції Відповідача, Позивач посилається на те, що рішення судами попередніх інстанцій ухвалено з дотриманням вимог законодавства.
В обґрунтування цього Позивач зазначає, що доходи КП "Харківводоканал" формуються з урахуванням положень статті 3 Закону України "Про житлово-комунальні послуги" та повністю залежать від тарифів, встановлених Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики та комунальних послуг (далі - НКРЕКП, Регулятор, Комісія) на його послуги. Матеріали справи містять докази економічної необґрунтованості тарифів на послуги Підприємства у 2018 році (висновок комісійного експертного дослідження від 17 грудня 2018 року №21268/№ 27963 наявний в матеріалах справи), що, в свою чергу, обумовлює відсутність у нього вільних обігових коштів. Втім, і аналіз тарифу КП "Харківводоканал" вказує на відсутність в його структурі такої статті витрат, як "поповнення електронного рахунку в СЕА з ПДВ".
- постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 9 червня 2020 року по справі № 520/1519/19 визнано протиправною бездіяльність Регулятора у формі необґрунтованого зволікання з прийняттям рішення про встановлення тарифу для КП "Харківводоканал" на 2019 рік у законодавчо встановлений строк;
- оскільки державне регулювання тарифів та збиткова діяльність Позивача унеможливлюють спрямування коштів за напрямками, що не передбачені структурою тарифу, то є очевидним, що єдиним джерелом формування реєстраційного ліміту для КП "Харківводоканал" залишаються субвенційні кошти;
- Позивач двічі з початку роботи СЕА з ПДВ мав право на отримання сум субвенцій та зарахування їх на його електронний рахунок: перший раз у 2015 році у розмірі 66 592 159,48 грн, другий раз у 2017 році у розмірі 123 015 395,73 грн. Однак, якщо у 2015 році субвенційні кошти були лише несвоєчасно відображені на електронному рахунку Підприємства, то у 2017 році КП "Харківводоканал" отримало лише частку у розмірі 48 247 167,36 грн від належної йому субвенції. Кошти у розмірі 74 768 228,37 грн на рахунок Підприємства так і не надійшли;
- загальна заборгованість Держави перед КП "Харківводоканал" має значно більший розмір, ніж виділена сума субвенцій;
- визнання у судовому порядку дій центральних органів державної влади незаконними та протиправними та зобов`язання їх здійснити відповідні дії обґрунтовано доводить, що в несвоєчасній реєстрації податкових накладних відсутня як бездіяльність КП "Харківводоканал", так і його вина, що унеможливлює притягнення Підприємства до відповідальності за недотримання виконавської дисципліни.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального та матеріального права в межах, встановлених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), виходить з такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, визначаються положеннями Податкового кодексу України .
За змістом пунктом 201.10 статті 201 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: