ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 березня 2021 року
м. Київ
справа № 1.380.2019.003228
адміністративне провадження № К/9901/10807/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої судді - Блажівської Н.Є.,
суддів: Желтобрюх І.Л., Яковенка М.М.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС (правонаступник Офісу великих платників податків ДФС)
на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року (суддя Сподарик Н.І.)
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року (головуючий суддя Кушнерик М.П., судді: Курилець А.Р., Мікула О.І.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОККО-Рітейл"
до Офісу великих платників податків ДФС
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "ОККО-Рітейл" (надалі також - Позивач, ТОВ "ОККО-Рітейл") звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС (надалі також - Відповідач, скаржник; правонаступник Офіс великих платників податків ДПС) від 1 квітня 2019 року №0002041405.
В обґрунтування позовних вимог Позивач посилався на те, що Відповідачем не доведено реалізацію паливно-мастильних матеріалів, які не обліковані у встановленому порядку, оскільки в ході перевірки не було виявлено фактів неповного відображення господарських операцій з реалізації пального через реєстратор розрахункових операцій. Наполягав на дотриманні положень Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (надалі також - Закон №265/95-ВР) зазначаючи про те, що відомості Х-звітів були визнані Відповідачем достовірними і використані в обґрунтування висновків акта перевірки від 25 лютого 2019 року. Вважає, що застосування санкції за статтею 20 Закону №265/95-ВР, виходячи із сфери його застосування, передбачено у разі не здійснення обліку товару та його реалізація без проведення розрахунків через реєстратор розрахункових операцій.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року, позов задоволено.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову суди попередніх інстанцій виходили з того, що податковим органом не встановлено факту реалізації товарів (нафтопродуктів), які не відображені в даних бухгалтерського обліку ТОВ "ОККО-Рітейл", без застосування електронного контрольно-касового апарата. Самостійно відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і ухвалити нове рішення, яким відмовити в позові повністю.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу просив відмовити у задоволенні касаційної скарги та залишити рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що на підставі наказу від 19 лютого 2019 року №375 "Про проведення фактичної перевірки ТОВ ОККО-Рітейл" працівниками Офісу великих платників податків ДФС проведено фактичну перевірку АЗС, що розташована за адресою: м. Київ, вул. Велика Кільцева, 10 з питань регулювання обігу готівки, ведення касових операцій, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Під час перевірки встановлено порушення: підпункту 10.4.1, підпункту 10.4.3, пункту 10.4, Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155; пункту 6, пункту 11, пункту 12 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг"; пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (надалі також - ПК України); статті 15-3 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР, про що складено акт перевірки від 25 лютого 2019 року №897. В акті зазначено, що суб`єктом господарювання до перевірки не надано журнали обліку надходжень нафтопродуктів за формою №13-НП, змінні звіти АЗС за формою №17-НП та за формою №16-НП, а також інші документи, що на думку податкового органу, свідчать про здійснення ТОВ "Окко-Рітейл" реалізації паливно-мастильних матеріалів, які не обліковуються у встановленому порядку.
18 березня 2019 року Позивач подав заперечення на акт про результати фактичної перевірки, які листом від 27 березня 2019 року за №15566/10/28-10-14-03-12 податковим органом залишено без задоволення, а висновки акта від 25 лютого 2019 року №897 - без змін.
На підставі акта перевірки Відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 1 квітня 2019 року №0002041405, яким до ТОВ "Окко-Рітейл" на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України та статті 20 Закону №265/95-ВР застосовано штрафні санкції у сумі 2582105,12 грн.
Позивач оскаржував вказане податкове повідомлення-рішення у адміністративному порядку, але рішенням Державної фіскальної служби від 13 червня 2019 року №27253/6/99-99-11-06-01-25, винесеним в межах процедури адміністративного оскарження, спірний акт індивідуальної дії залишено без змін, а скарга Позивача - без задоволення.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Відповідач стверджує, що суди попередніх інстанцій, ухвалюючи рішення, неправильно застосували норми матеріального та процесуального права, не дали обґрунтованої оцінки його доводам.
Зазначає, що обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. За результатом аналізу наданих Позивачем до заперечень на акт перевірки документів, а саме: змінний звіт АЗС за формою №17-НП за 20-21 лютого 2019 року, транспортна накладна за 21 лютого 2019 року, та Х-звіти за 21 лютого 2019 року, та за відсутністю інших документів, податковим органом встановлено розбіжність між початковим залишком палива в резервуарах на початок дня згідно із журналом 17-НП та даними X- звітів, роздрукованими під час проведення перевірки.
Наполягає на обґрунтованості спірного податкового повідомлення-рішення та зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування норм пунктів 6, 11, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, підпунктів 10.4.1, 10.4.3 пункту 10.4 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 (надалі також - Інструкція №281).
3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Позивач зазначив про те, що застосування штрафних санкцій, передбачених Законом №265/95-ВР, здійснюється виключно щодо порушень порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій або проведення розрахункових операцій, яких за наслідком перевірки Відповідачем не виявлено. Звертає увагу, що для обрахунку розміру штрафної санкції Відповідачем використовувалися дані Х-звітів РРО щодо залишків палива в резервуарах, що доводить, як вважає Позивач, дотримання ТОВ "ОККО-Рітейл" норм Закону №265/95-ВР, оскільки відомості Х-звітів були визнані податковим органом достовірними і були використані в обґрунтування висновків перевірки.
При цьому відзначає, що Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України не регулює застосування реєстраторів розрахункових операцій як і проведення розрахункових операцій, оскільки не є актом податкового законодавства, а відтак недотримання положень вказаного нормативного документа не може слугувати підставою для застосування санкцій згідно зі статтею 20 Закону №265/95-ВР.
Також зазначає, що акт перевірки не містить інформації щодо методів, способів та обладнання, яким здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, в той час як при проведенні обрахунку штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР слід відштовхуватися від саме фактичного обсягу необлікованого товару. В порушення норм Інструкції Відповідачем не було проведено фактичних замірів залишків товару із застосуванням повірених засобів вимірювальної техніки, натомість для обрахунку обсягу штрафної санкції взято відомості Х-звітів РРО. Вказане, на думку Позивача, доводить, що Відповідачем зроблено взаємовиключні та суперечливі висновки про те, що: ТОВ "ОККО-Рітейл" здійснює реалізацію необлікованого у встановленому порядку товару, водночас, відомості щодо обліку товару ТОВ "ОККО-Рітейл" є належними і можуть бути використані для розрахунку штрафної санкції.
Наполягає, що без визначення у встановленому Інструкцією порядку фактичного об`єму нафтопродуктів застосування штрафної санкції за спірним індивідуальним актом є безпідставним.
Відповідно до викладеного у сукупності вважає, що спірне рішення Відповідача не відповідає критеріям у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), тому суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованих висновків про задоволення позову.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За змістом пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (стаття 20 Закону №265/95-ВР).