ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 березня 2021 року
м. Київ
справа № 826/7270/18
адміністративне провадження № К/9901/6129/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Озоне" до Головного управління ДФС у м.Києві про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДФС у м.Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.09.2018, ухвалене у складі судді Аверкової В.В., та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29.01.2019, прийняту у складі колегії суддів: Аліменка В.О. (головуючий), Безименної Н.В., Кучми А.Ю.
І. Суть спору
1. У травні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) "Озоне" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у м.Києві, в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення - рішення від 08.11.2017:
- №00008281402, яким згідно з підпунктом 54.3.5 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України (далі - ПК України), за порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 2 889 001 грн, в тому числі: за основним зобов`язання - 2 401 532 грн, за штрафними санкціями - 488 289 грн;
- №00008291402, яким згідно з підпунктом 54.3.5 пункту 54.3 статті 54 ПК України, за порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 187.1 статті 187, пунктів 201.4, 201.6, 201.10 статті 201, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 9 761 747 грн, в тому числі: за основним платежем - 6507 831 грн, за штрафними санкціями - 3 253 916 грн;
- №00008301402 згідно з пунктом 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58, за порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, зменшено суму від`ємного значення на 1 672 284 грн.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ "Озоне" зазначило, що жодного порушення норм податкового законодавства ним не допущено, а для здійснення перевірки посадовим особам контролюючого органу надані всі первинні документи, на підставі яких сформовані бухгалтерський та податковий обліки; взаємовідносини із контрагентами реальні та спрямовані на отримання прибутку; позивач як самостійний платник податків не може нести відповідальність за господарську діяльність його контрагентів.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3. Судами попередніх інстанцій установлено, що ТОВ "Озоне" здійснює діяльність у сфері безперервного електрозв`язку, фактично надаючи послуги з супроводження сайтів (базові станції мобільного зв`язку), на що має відповідні ліцензії. До основних видів робіт, що здійснює позивач відноситься: аварійне обслуговування базових станцій, планове обслуговування інфраструктури та логістика.
4. Позивач надає послуги Національним операторам зв`язку України щодо монтажу, встановлення та подальшого обслуговування станцій базового зв`язку. Основними клієнтами ТОВ "Озоне" є ТОВ "Хуавей Україна" та ТОВ "Лайфселл", ТОВ "Укртаурер" та ПгрантАТ "Київстар".
5. На підставі направлень, виданих Головним управлінням ДФС у м. Києві, відповідно до підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 розділу ІІ ПК України, на підставі наказу ГУ ДФС у м. Києві від 10.08.2017 №7660, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Озоне".
6. За наслідками перевірки складено Акт від 14.09.2017 № 360/26-15-14-02-02/37142268 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Озоне" з питань, що стали предметом оскарження, згідно поданого заперечення до акта перевірки від 19.07.2017 № 268/26-15-14-02-02/37142268". Згідно з вказаним Актом встановлені такі порушення:
- пункту 44.1 статті 44, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 2 401 532 грн, в тому числі: за 2014 рік - 1 189 756 грн, за 2015 рік - 448 377 грн, за 2016 рік - 490 241 грн, за 1 квартал 2017 року - 273 158 грн;
- завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на загальну суму 1 672 284 грн, в тому числі за перший квартал 2017 року - 1 672 284 грн;
- пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 187.1 статті 187, пунктів 201.4, 201.6, 201.10 статті 201, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 ПК України ТОВ "Озоне" завищено податковий кредит на загальну суму 6 574 498 грн: в тому числі за серпень 2014 року в сумі 66666 грн, за жовтень 2014 року - 100 000 грн, за листопад 2014 року - 200 000 грн, за грудень 2014 року - 275 000 грн, за січень 2015 року - 75 000 грн, за лютий 2015 року - 80 000 грн, за березень 2015 року - 58 333 грн, за квітень 2015 року - 50 000 грн, за травень 2015 року - 20 000 грн, за червень 2015 року - 33 333 грн, за липень 2015 року - 66 667 грн, за серпень 2015 року - 241 666 грн, за вересень 2015 року - 100 000 грн, за жовтень 2015 року - 166 667 грн, за листопад 2015 року 183 333 грн, за грудень 2015 року - 750 000 грн, за лютий 2016 року - 50 000 грн, за березень 2016 року - 366 667 грн, за квітень 2016 року - 266 667 грн, за травень 2016 року - 233 333 грн, за червень 2016 року - 450 000 грн, за липень 2016 року - 450 000 грн, за серпень 2016 року - 491 166 грн, за жовтень 2016 року - 50 000 грн, за листопад 2016 року - 466 666 грн, за грудень 2016 року - 533 333 грн, за січень 2017 року - 166 667 грн, за лютий 2017 року - 250 000 грн, за березень 2017 року - 333 333 грн.
7. Висновки акта перевірки про порушення норм ПК України мотивовані тим, що при перевірці повноти обчислення та своєчасності сплати до бюджету податку на прибуток та податку на додану вартість господарські операції по взаємовідносинам із ТОВ "Макао Союз", ТОВ "Інтербілд Комьюніті", ТОВ "Норд Альянс Пром", ТОВ "РСТ ГРУП Компані", ТОВ "Профбудкомплекс", ТОВ "Альтерком", ТОВ "Вест Стор", ТОВ "Ліатоп", ТОВ "Олівіяінвест", ТОВ "Тревіс Груп", ТОВ "Турбовектор", ТОВ "Інвест Паверфул", ТОВ "Мелана", ТОВ "Белтонінвест", ТОВ "МДК-Альянс", ТОВ "Омелюх Груп", ТОВ "СТ Мідл", ТОВ "Укрбуд-Альянс", ТОВ "Торговий дім "Укр Євро Альянс", ТОВ "Дрім Білдінг, ТОВ "Жилбудресурс", ТОВ "Гротекмакс", ТОВ "Компані Інвест ЛТД", ТОВ "Дімекс ПРО", ТОВ "Кромбуд ЛТД", ТОВ "Про-Тех-Снаб", ТОВ "Будівельна компанія "Інвест груп", не підтверджені позивачем.
8. На підставі висновків акту перевірки від 14.09.2017 № 360/26-15-14-02-02/37142268 винесені податкові повідомлення-рішення від 08.11.2019:
- №00008281402, яким згідно з підпунктом 54.3.5 пункту 54.3 статті 54 ПК України, за порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 2 889 001 грн, в тому числі: за основним зобов`язання - 2 401 532 грн, за штрафними санкціями - 488 289 грн;
- №00008291402, яким згідно з підпунктом 54.3.5 пункту 54.3 статті 54 ПК України, за порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 187.1 статті 187, пунктів 201.4, 201.6, 201.10 статті 201, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 9 761 747 грн, в тому числі: за основним платежем - 6507 831 грн, за штрафними санкціями - 3 253 916 грн;
- №00008301402 згідно з пунктом 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58, за порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, зменшено суму від`ємного значення на 1 672 284 грн.
9. Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями від 08.11.2019 №00008281402, №00008291402, №00008301402 позивач звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
10. Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 24.09.2018 позовні вимоги задовольнив повністю.
11. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що первинні документи, складені у межах спірних правовідносин (акти приймання-передачі видаткові накладні), відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", відсутність первинних документів під час перевірки в акті перевірки не встановлено.
12. Висновки акта перевірки про те, що первинні документи, виписані постачальниками, не мають юридичної сили, суд вважає безпідставними, тому що ймовірні порушення при створенні чи під час діяльності постачальників не позбавляють правового значення виписаних ними первинних документів.
13. Посилання відповідача на дані АІС "Податковий блок" щодо відсутності інформації про наявність у постачальників основних засобів, встановлення картки за ознаками фіктивності є безпідставними, оскільки зазначені обставини не підтверджуються будь-якими доказами, а наявність чи відсутність в автоматизованих системах контролюючого органу відомостей про постачальників не впливає на право покупця формувати дані податкового обліку по господарським операціям з такими постачальниками.
14. Щодо зазначення в акті перевірки про інформацію щодо кримінальних проваджень деяких суб`єктів господарювання, та висновки про задіяні в протиправних фінансово-економічних механізмах, суд першої інстанції вказав, що акт перевірки та відзив на позовну заяву не містять посилань на конкретні судові рішення, де вказано ці обставини, а відповідач не надав відповідних доказів на їх підтвердження. Крім того, відповідачем не наведено, яким чином відомі йому кримінальні провадження стосуються власне позивача або безпосередньо його постачальників, а також відповідні судові рішення, які набрали законної сили та можуть бути свідченням недобросовісності ТОВ "Озоне" при формуванні податкових вимог.
15. Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 29.01.2019 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
16. У касаційні скарзі Головноге управління ДФС у м.Києві, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
17. Відзиву на касаційну скаргу не надійшло.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
18. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
19. Пункт 44.1 статті 44 ПК України.
20. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
21. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
22. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
23. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
24. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
25. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
26. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
27. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
28. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
29. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
30. Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
31. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
32. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
33. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
34. Стаття 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
35. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
36. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
37. Частина перша статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
38. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
39. Частина друга статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
40. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
VI. Оцінка Верховного Суду
41. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої касаційної скарги, Верховний Суд виходить з такого.
42. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
43. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
44. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
45. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
46. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
47. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
48. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
49. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
50. Отже, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
51. У ході розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентом з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.
52. Cуди відхилили доводи контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства, які були виявлені під час проведення перевірки, щодо безпідставності формування даних податкового обліку за господарськими операціями, які не підтверджені належними первинними документами та проведені (оформлені) з контрагентами, які мають ознаки фіктивності та у яких відсутні необхідні умови та ресурси для проведення відповідної господарської діяльності, й дійшли висновку про достовірність задекларованих позивачем даних, а відповідно і про правомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за господарськими операціями проведеними з контрагентом-постачальником, оскільки такі операції фактично відбулись та є реальними.