ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 березня 2021 року
м. Київ
справа № 810/1418/17
адміністративне провадження № К/9901/48378/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року у складі головуючого судді Кушнової А.О. та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року у складі колегії суддів: Бєлової Л.В., Безименної Н.В., Кучми А.Ю. у справі №810/1418/17 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Інпак" до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. У квітні 2017 року до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Інпак" (далі - позивач) з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі - відповідач), в якому просить суд:
1.1. - скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0011021404, винесене на підставі акта №100/10-36-14-04/25268212 від 03.03.2017, яким встановлено порушення ст. 134, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст.188, п.198.2, 198.3 та 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Податок на додану вартість" на 13525,00 грн;
1.2. - скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0010911404, винесене на підставі акта №100/10-36-14-04/25268212 від 03.03.2017, яким встановлено порушення пп.14.1.27 п. 14.1 ст. 14, п. 135.1, 135.4 ст. 135, п. 137.1 ст. 137, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 270000,00 грн;
1.3. - скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0011011404, винесене на підставі акта №100/10-36-14-04/25268212 від 03.03.2017, яким встановлено порушення пп.14.1.27 п.14.1 ст.14, п.135.1, 135.4 ст.135, п.137.1 ст.137, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Податок на прибуток іноземних юридичних осіб" на суму 1087472,00 грн
2. Постановою Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року адміністративний позов задоволено частково.
2.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 28.03.2017 №0011021404.
2.2. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 28.03.2017 №0011011404 в частині визначення ТОВ "Інпак" грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 9738,00 грн, в тому числі за основним платежем на суму 9738,00 грн.
2.3. У задоволенні іншої частини позовних вимог у позові відмовлено.
2.4. Стягнуто судовий збір у розмірі 348,95 грн на користь ТОВ "Інпак" за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДФС у Київській області.
3. Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2018 року апеляційну скаргу ТОВ "Інпак" задоволено.
3.1. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року скасовано у частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404.
3.2. Ухвалено нове рішення, яким позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404 задоволено.
3.3. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404.
3.4. У решті постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року залишено без змін.
4. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
4.1. На підставі наказу Головного управління ДФС у Київській області №755 від 07 грудня 2016 року та направлення №167 від 07 грудня 2016 року проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Інпак" (код ЄДРПОУ 25268212) за період з 01 січня 2013 року по 30 вересня 2016 року з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства.
4.2. За результатами перевірки складено акт від 24 січня 2017 року №14/10-36-14-04/25268212 яким встановлено порушення ТОВ "Інпак" вимог чинного законодавства:
4.2.1. - ст.134, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.2, п.198.3 та п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено податок на додану вартість на загальну суму 993045,00 грн, а саме по періодах: березень 2013 року на суму 129913,00 грн, квітень 2013 року на суму 257236,00 грн, травень 2013 року на суму 60346,00 грн, червень 2013 року на суму 115680,00 грн, липень 2013 року на суму 56208,00 грн, серпень 2013 року на суму 209259,00 грн, вересень 2013 року на суму 147597,00 грн, жовтень 2013 року на суму 5986,00 грн та червень 2015 року на суму 10820,00 грн та завищено від`ємне значення, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 117232,00 грн;
4.2.2. - пп.14.1.27, п.14.1 ст.14, п.135.1, п.135.4 ст.135, п.137.1 ст.137, п.п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було занижено податок на прибуток підприємств на загальну суму 2130264,00 грн, а саме за період: за 2013 рік на суму 1119742,00 грн, за 2014 рік на суму 151200,00 грн, за 2015 рік на суму 702722,00 грн, за І півріччя 2016 року на суму 102600,00 грн, за три квартали 2016 року на суму 156600,00 грн та було завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування за І квартал 2016 року на 270000,00 грн;
4.2.3. - пп.141.4.1 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було занижено суму податку з доходів нерезидента в І кварталі 2016 року в сумі 2513,76 грн. Позивач, не погоджуючись з правомірністю висновків контролюючого органу, які викладені у вказаному висновку, звернувся до Головного управління ДФС у Київській області із запереченнями на акт перевірки від 24.01.2017 №14/10-36-14-04/25268212, за результатами розгляду яких відповідач листом "Про розгляд заперечення" від 15.02.2017 №663/10/10-36-14-04-01 повідомив позивачу про проведення позапланової виїзної перевірки ТОВ "Інпак" з 20.02.2017 року на п`ять робочих днів.
4.3. На підставі наказу Головного управління ДФС у Київській області від 17 лютого 2017 року та направлення на перевірку №320 від 20 лютого 2017 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань, що стали предметом оскарження на акт планової виїзної перевірки від 24 січня 2017 року №14/11-36-14-04/25268212.
4.4. За результатами перевірки складено акт від 03 березня 2017 року №14/10-36-14-04/25268212, яким встановлено, підтвердження встановлених в акті перевірки від 24 січня 2017 року №14/10-36-14-04/2528212 порушень з боку ТОВ "Інпак", а саме:
4.4.1. - ст.134, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.2, п.198.3 та п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було завищено податок на додану вартість на загальну суму 993045,00 грн, а саме по періодах: березень 2013 року на суму 129913,00 грн; квітень 2013 року на суму 257236,00 грн; травень 2013 року на суму 60346,00 грн; червень 2013 року на суму 115680,00 грн; липень2013 року на суму 56208,00 грн; серпень 2013 року на суму 209259,00 грн; вересень 2013 року на суму 147597,00 грн; жовтень 2013 року на суму 5986,00 грн; червень 2015 року на суму 10820,00 грн та завищено від`ємне значення, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 117232,00 грн;
4.4.2. - пп.14.1.27, п.14.1 ст.14, п.135.1, п.135.4 ст.135, п.137.1 ст.137, п.п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було занижено податок на прибуток підприємств на загальну суму 2130264,00 грн, а саме за період: за 2013 рік на суму 1119742,00 грн; за 2014 рік на суму 151200,00 грн; за 2015 рік на суму 702722,00 грн; за І півріччя 2016 року на суму 102600,00 грн; за три квартали 2016 року на суму 156600,00 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування за І квартал 2016 року на 270000,00 грн
4.5. Не погоджуючись з правомірністю викладених у вказаному акті перевірки висновків, ТОВ "Інпак" звернулось до Головного управління ДФС у Київській області із запереченнями від 13 березня 2017 року, в яких врахувати зміст вказаного документу під час прийняття рішень на підставі висновків перевірки.
4.6. За результатами розгляду вказаних заперечень відповідач листом від 23 березня 2017 року №1427/ 10/10-36-14-04 повідомив позивача про залишення висновків акта перевірки від 03 березня 2017 року №100/10-36-14-04/25268212 без змін, а заперечення позивача без задоволення.
4.7. На підставі викладених в акті перевірки висновків Головним управлінням ДФС у Київській області були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:
4.7.1. - форми "Р" від 28 березня 2017 року №0011021404, яким позивачу за встановлене порушення ст.134, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.п.198.2, 198.3, 198.6 ст.198 Податкового кодексу України збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робі, послуг) у розмірі 13525,00 грн, з яких сума за податковим зобов`язанням складає 10820,00 грн, сума за штрафними санкціями 2705,00 грн;
4.7.2. - форми "Р" від 28 березня 2017 року №0011011404, яким позивачу за встановлене порушення пп.14.1.27, п.14.1 ст.14, п.135.1, ст.135, п.137.1, ст.137, п.п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138. п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 1087472,00 грн, з яких сума за податковим зобов`язанням складає 1010522,00 грн, сума за штрафними санкціями 76950,00 грн/
4.7.3. - форми "П" від 28 березня 2017 року №0010911404, яким позивачу за встановлене порушення пп.14.1.27, п.14.1 ст.14, п.135.1, ст.135, п.137.1, ст.137, п.п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138. п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 270000,00 грн/
5. Суд першої інстанції при прийнятті рішення у справі зазначив, що з урахуванням руху активів позивача, установленої спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції, господарської мети при вчиненні позивачем правочинів з ТОВ "Фьюженс", їх реальність безпосередньо підтверджується наявними в матеріалах справи документами, а тому за сукупністю наведених обставин суд вказав, що висновок про безпідставність формування позивачем податкового кредиту в червні 2015 року на суму 10820,00 грн є необґрунтованим з огляду на поверховість проведеної перевірки, без врахування та оцінки всіх первинних документів та не дослідження всіх істотних для справи обставин у сукупності. Таким чином, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0011021404 на загальну суму грошового зобов`язання 13525,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню у повному обсязі.
5.1. Крім того, суд визнав, що податковий орган дійшов необґрунтованих висновків щодо завищення позивачем у 2015 році витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування по господарським операціям з ТОВ "Фьюженс" на суму 54100,00 грн.
5.2. Дослідивши розрахунок штрафних (фінансових) санкцій, який є Додатком до акта перевірки від 03.03.2017 №100/10-36-14-04/25268212, судом встановлено, що контролюючим органом не було нараховано штрафні (фінансові) санкції на суму заниженого позивачем податку на прибуток у 2015 році на загальну суму 702722,00 грн, в тому числі і по епізоду податкового правопорушення по взаємовідносинам позивача із ТОВ "Фьюженс", оскільки відповідно до п.31 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України за наслідками діяльності у 2015 році штрафні (фінансові) санкції до платників податку на прибуток підприємств за порушення порядку обчислення, правильності заповнення податкових декларацій з податку на прибуток підприємств та повноти його сплати не застосовуються.
5.3. У зв`язку з цим, податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0011011404, яким позивачу визначені грошові зобов`язання з податку на прибуток підприємств в загальній сумі 1087472,00 грн, з яких сума за основним зобов`язанням складає 1010522,00 грн та сума за штрафними санкціями - 76950,00 грн суд визнав протиправним та таким, що підлягає скасуванню в частині визначення позивачу податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 9738,00 грн, тобто в частині визначення основного зобов`язання (54100,00 грн х 18% : 100%).
5.4. Водночас, щодо господарських відносин ТОВ "Інпак" з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та фізичною особо-підприємцем ОСОБА_2 суд першої інстанції дійшов висновку про непідтвердження фактичного отримання позивачем послуг від вказаних контрагентів, відсутність економічної доцільності в частині понесення позивачем витрат на придбання цих послуг та відсутність причинного зв`язку між придбаними послугами та отриманням економічної вигоди, направленої на максимізацію доходів/мінімізацію витрат, через що суд не вбачає зв`язку між понесеними позивачем витратами на оплату таких послуг та власною господарською діяльністю платника податків.
6. Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу в частині позовних вимог ТОВ "Інпак", в задоволенні яких було відмовлено судом першої інстанції, зазначив, що правова природа договірних відносин між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 не передбачає обов`язкового укладення будь-яких цивільно-правових угод з ТОВ "Новус України".
6.1. Більш того, як зазначив апеляційний суд, у межах даної справи дослідженню підлягають виключно правовідносини між позивачем та його контрагентами, проте зазначене не вказує на відсутність факту реального здійснення господарських операцій на виконання договорів, укладених між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 .
6.2. Також суд апеляційної інстанції звернув увагу на те, що цивільно-правові угоди, укладені між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 укладені з метою абонентського обслуговування - тобто постійного, системного виконання певного виду робіт, що обумовлені таким договором, а тому, зважаючи на характер правовідносин, відсутність у актах приймання-виконання робіт детального переліку виконаних послуг не може вважатись їх суттєвим недоліком.
6.3. Дослідивши зміст цивільно-правових угод, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що зі спірних операцій позивача з контрагентами вбачається наявність економічної (ділової) мети, оскільки позивачем надано докази використання наданих контрагентом робіт та послуг у власній господарській діяльності, а відповідачем зазначене належним чином не спростовано, що, на думку суду, свідчить про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог ТОВ "Інпак" до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
7. Головне управління ДФС у Київській області, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.
7.1. Зазначає, що в актах виконаних робіт ФОП ОСОБА_1 не вказано: вид, способи та часовий проміжок часу, в якому здійснювались виконавцем забезпечення стабільної роботи локальної мережі офісу, методи установки та об`єкти настройки і обслуговування операційних систем, їх вид, не вказано які саме дії вчинені виконавцем щодо забезпечення безперебійного доступу до мережі Інтернет з локальної мережі офісу, не зазначено види, консультацій, теми консультацій з питань інтерактивного маркетингу компанії в мережі Інтернет, не зазначено вид та характер консультацій з питань створення програмного забезпечення та надання допомоги щодо технічних аспектів комп`ютерних систем, не конкретизовано види послуг з системного аналізу, програмування та супроводу, а також інших специфічних послуг у сфері інформатизації, не зазначено дій щодо розроблення стандартного програмного забезпечення, його вид, назва, відсутня інформація щодо виду, часового проміжку по послугам установки, настройка нової комп`ютерної техніки та оргтехніки, не вказано види комп`ютерної техніки та деталей, що підлягали установці та відсутня інформація в актах виконаних робіт щодо виду ремонту комп`ютерної техніки та безпосереднього переліку об`єктів техніки, що унеможливлює ідентифікацію комп`ютерної техніки та приналежність її до ТОВ "Інпак".
7.2. Уважає правомірними висновки суду першої інстанції про нереальність господарських операції позивача з ФОП ОСОБА_1 .
7.3. Також скаржник зазначає про штучний (уявний) характер укладеного між позивачем та ФОП ОСОБА_2 правочину.
7.4. Зазначає, що Головне управління ДФС у Київській області зверталось до ТОВ "Новус Україна" із листом від 24.03.2017 №1450/10/10-36-14-04 про надання інформації щодо реальності господарських відносин вказаного суб`єкта господарювання з ФОП ОСОБА_3 щодо передпродажної підготовки товарів від імені ТОВ "Інпак", на який ТОВ "Новус Україна" листом від 03.04.2017 №04 повідомило контролюючому органу про те, що вказана юридична особа не отримувала від ФОП ОСОБА_3 послуги і не має укладених з ним договорів.
8. Позивачем до суду надано відзив на касаційну скаргу, в обґрунтування якого зазначено про безпідставність викладених в касаційній скарзі доводів, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
8.1. Вказує, що доводи скаржника зводяться до переоцінки доказів, наявних в матеріалах справи.
8.2. Уважає, що вимоги, які скаржник висуває до первинних документів ТОВ "Інпак", не відповідають законодавчим приписам, а саме ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність".
8.3. Зауважує, що правова природа договірних відносин між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 не передбачає обов`язкового укладення будь-яких цивільно-правових угод з ТОВ "Новус України".
9. Ухвалою Верховного Суду від 02.05.2018 відкрито касаційне провадження у вказаній справі.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
10. Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.